◆楊 陳 ◆陳慶海 ◆申昊宇

全面“營(yíng)改增”實(shí)施初期的問題及化解建議*

◆楊 陳 ◆陳慶海 ◆申昊宇

全面“營(yíng)改增”具有復(fù)雜性、特殊性和緊迫性，順利推進(jìn)全面“營(yíng)改增”需要解決許多關(guān)鍵問題。文章全方位剖析了全面“營(yíng)改增”實(shí)施初期，從制度層面到稅收實(shí)踐中的一些問題，特別是對(duì)四大行業(yè)在全面“營(yíng)改增”實(shí)施初期的問題進(jìn)行了集中分析。在對(duì)問題進(jìn)行了系統(tǒng)總結(jié)后，從完善增值稅抵扣制度、協(xié)調(diào)國(guó)地稅征管、提升企業(yè)應(yīng)對(duì)能力和分稅制改革等方面提出了化解全面“營(yíng)改增”實(shí)施初期問題的建議。

營(yíng)改增；稅收征管；增值稅抵扣

一、引言

自2012年1月1日“營(yíng)改增”改革啟動(dòng)到2016年5月全面推廣至今，“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)內(nèi)容已經(jīng)由最初的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，發(fā)展至所有營(yíng)業(yè)稅征稅行業(yè)，包括建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。同時(shí)本次“營(yíng)改增”試點(diǎn)地區(qū)從最初的上海市推向全國(guó)所有地區(qū)，而且是集中推向四大行業(yè)。這些行業(yè)各自具有自己的復(fù)雜性和特殊性，全面“營(yíng)改增”幾個(gè)月以來，從制度層面到稅收實(shí)踐都暴露出了很多問題。

在“營(yíng)改增”擴(kuò)圍過程中，就有很多學(xué)者對(duì)其存在的問題與難點(diǎn)進(jìn)行了剖析，夏杰長(zhǎng)、管永昊（2013）認(rèn)為“營(yíng)改增”涉及市場(chǎng)內(nèi)部制造業(yè)和服務(wù)業(yè)之間的關(guān)系、政府內(nèi)部各層級(jí)政府之間及稅務(wù)部門之間的關(guān)系，以及市場(chǎng)與政府之間的關(guān)系，這些關(guān)系的改善有利于提高市場(chǎng)運(yùn)行效率。①夏杰長(zhǎng),管永昊：《“營(yíng)改增”之際的困境擺脫及其下一步》，《改革》,2013年第6期，第65-72頁。高培勇（2013）認(rèn)為，全面“營(yíng)改增”可能催生地方主體稅種和地方稅體系的重建，倒逼分稅制財(cái)政體制的重構(gòu)。②高培勇：《“營(yíng)改增”的功能定位與前行脈絡(luò)》，《稅務(wù)研究》,2013年第7期，第3-10頁。綜合來看，全面“營(yíng)改增”不僅對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、行業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生影響，還會(huì)促進(jìn)財(cái)稅體制的變革。潘文軒（2012）系統(tǒng)分析了在“營(yíng)改增”試點(diǎn)中出現(xiàn)的企業(yè)稅收不降反增問題，其主要原因在于稅率設(shè)計(jì)過高、抵扣鏈條不完善和固定資產(chǎn)無法抵扣等③④潘文軒：《增值稅擴(kuò)圍改革有助于減輕服務(wù)業(yè)稅負(fù)嗎?——基于投入產(chǎn)出表的分析》，《上海經(jīng)濟(jì)研究》，2012年第4期，第115-120頁。。黃雅萍（2014）從實(shí)踐的角度，分析了建筑施工業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)各自存在的問題，主要涉及抵扣不足和抵扣鏈條不完整等方面；①黃雅萍：《從試點(diǎn)企業(yè)的實(shí)踐看營(yíng)改增存在的問題及處理建議》，《新會(huì)計(jì)》,2014年第7期，第54-55頁。另外何駿（2012），禹奎、陳小芳（2014），高萍、徐娜（2014）等著重分析了“營(yíng)改增”對(duì)某一具體行業(yè)的影響。②③④何 駿：《上海增值稅改革對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的影響測(cè)算及效應(yīng)評(píng)估》，《公共經(jīng)濟(jì)與管理》,2012年第10期，第32-40頁。從“營(yíng)改增”試點(diǎn)到現(xiàn)在全面實(shí)施“營(yíng)改增”，很多行業(yè)都出現(xiàn)了一些突出問題，如今這些問題能否有效化解，將關(guān)系到全面“營(yíng)改增”推進(jìn)的成敗。同時(shí)李青、方建潮（2013）基于投入產(chǎn)出表，對(duì)全面“營(yíng)改增”后各省級(jí)政府稅收收入的變化進(jìn)行定量測(cè)算后發(fā)現(xiàn)各省稅收收入都將下降，并認(rèn)為單純調(diào)整增值稅分享比例無法解決這一問題，必須重構(gòu)中央與地方增值稅分享機(jī)制。⑤李 青,方建潮：《增值稅全面“擴(kuò)圍”對(duì)省級(jí)政府稅收收入的影響——基于投入產(chǎn)出表的模擬測(cè)算》,《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》,2013年第6期，第33-42頁。通過上述諸多學(xué)者的研究可以看到，當(dāng)前“營(yíng)改增”不僅涉及具體稅收制度設(shè)計(jì)、行業(yè)特點(diǎn)等問題，還涉及財(cái)稅改革等方面。

本次全面“營(yíng)改增”設(shè)定了2—3年的過渡期，深度挖掘全面“營(yíng)改增”初期暴露的問題具有重要現(xiàn)實(shí)意義，在分析問題的基礎(chǔ)上提出針對(duì)性的解決措施，可以為全面“營(yíng)改增”順利推進(jìn)提供保障。

二、全面“營(yíng)改增”的重大意義

全面“營(yíng)改增”是1994年實(shí)行分稅制以來財(cái)稅體系的重大變革，這一變革將對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、財(cái)稅體制完善等產(chǎn)生一系列影響。

（一）進(jìn)一步促進(jìn)稅收公平

增值稅最大的優(yōu)勢(shì)在于逐環(huán)節(jié)征稅，逐環(huán)節(jié)扣稅，避免重復(fù)征稅。由于增值稅是以增值額為基礎(chǔ)，從而不會(huì)出現(xiàn)原營(yíng)業(yè)稅在流轉(zhuǎn)中的重復(fù)征稅問題，全面“營(yíng)改增”后，所有行業(yè)間均形成了抵扣鏈條，在制度上消除了重復(fù)征稅，使得稅收中性更加突出。在增值稅中，增值額多的多繳稅，增值額少的少繳稅，使得我國(guó)在商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收更加公平。

（二）推動(dòng)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)

一方面，“營(yíng)改增”要做到所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，僅2016年減稅額度就將超過5000億元。而且此次“營(yíng)改增”全面實(shí)施，涉及建筑、房地產(chǎn)、金融、生活服務(wù)4個(gè)行業(yè)約1000多萬戶納稅人，廣大企業(yè)將受惠于這項(xiàng)改革，企業(yè)稅負(fù)得到進(jìn)一步減輕；另一方面，此次“營(yíng)改增”抵扣范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，不動(dòng)產(chǎn)等固定資產(chǎn)基本得到扣除，從而基本建立僅對(duì)社會(huì)消費(fèi)資料的價(jià)值進(jìn)行征稅的消費(fèi)型增值稅體系，有利于進(jìn)一步激發(fā)企業(yè)的投資熱情，增強(qiáng)市場(chǎng)活力，用短期財(cái)政收入的“減”換取持續(xù)發(fā)展勢(shì)能的“增”，為經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展打下基礎(chǔ)。

（三）促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)

從之前的改革試點(diǎn)中可清晰發(fā)現(xiàn)，減稅效應(yīng)最明顯的是服務(wù)業(yè)。通過對(duì)全面“營(yíng)改增”相關(guān)政策的研究發(fā)現(xiàn)，其政策取向在于推動(dòng)服務(wù)業(yè)特別是科技研發(fā)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展。這可以有力促進(jìn)產(chǎn)業(yè)分工優(yōu)化，延伸產(chǎn)業(yè)鏈，帶動(dòng)制造業(yè)升級(jí)?？梢哉f，“營(yíng)改增”是創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)的“信號(hào)源”，也是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)的強(qiáng)大“助推器”。同時(shí)，全面“營(yíng)改增”打通了增值稅抵扣鏈條，能夠進(jìn)一步促進(jìn)了社會(huì)分工協(xié)作，有力地支持服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。

（四）倒逼財(cái)稅體制改革

一方面，全面“營(yíng)改增”后，地方主體稅種消失，在財(cái)政分權(quán)的背景下，地方政府急需構(gòu)建新的地方主體稅種。在我國(guó)財(cái)政分權(quán)不夠徹底的條件下，本次“營(yíng)改增”可能促使中央政府開始下放稅權(quán)給地方政府，建立真正的財(cái)政分權(quán)制度；另一方面，增值稅作為中央與地方共享稅，全面“營(yíng)改增”后，地方政府財(cái)政收入面臨更大的壓力，需要對(duì)當(dāng)前不合理的增值稅分享模式進(jìn)行調(diào)整，促進(jìn)增值稅分享體制的改革。

三、全面“營(yíng)改增”實(shí)施過程中存在的問題分析

（一）制度設(shè)計(jì)的缺陷

當(dāng)前全面“營(yíng)改增”在制度設(shè)計(jì)上的不足主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：稅率檔次過多、稅收優(yōu)惠政策雜亂和過渡性政策太多等。當(dāng)前我國(guó)的增值稅稅率除了17%的基本稅率之外，設(shè)置了13%、11%、6%和零稅率以及主要針對(duì)小規(guī)模納稅人的3%征收率。稅率檔次的繁雜違背了稅收中性原則和公平原則，不利于市場(chǎng)對(duì)資源的優(yōu)化配置，同時(shí)也加大了稅收征管成本。關(guān)于稅收優(yōu)惠政策，一方面，符合條件的小微型企業(yè)自2016年5月1日起至2017年12月31日，可享受暫免征收增值稅優(yōu)惠政策；另一方面，國(guó)家稅務(wù)總局頒布的免征增值稅的項(xiàng)目除了包括養(yǎng)老服務(wù)、醫(yī)療、教育、文體場(chǎng)館、宗教等方面之外，還涉及國(guó)際運(yùn)輸代理、金融相關(guān)的部分利息收入、土地轉(zhuǎn)讓、跨境銷售服務(wù)等一共40個(gè)大的條目，優(yōu)惠政策的混亂不清可能造成一些偷稅漏稅現(xiàn)象。過渡性政策除包括上述臨時(shí)性的稅收優(yōu)惠政策，還有中央與地方增值稅分享比例等，這些過渡性的政策在過渡期結(jié)束后又將面臨新的調(diào)整，將耗費(fèi)巨大的政策變動(dòng)成本。

（二）地方稅收利益的博弈

地方稅收利益的博弈主要來自于營(yíng)業(yè)稅消失后，中央和地方對(duì)增值稅的分享比例?！盃I(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅是地方財(cái)政的主體稅種，其在地方稅收收入的比重長(zhǎng)期穩(wěn)定在30%以上，而自從2012年上海試點(diǎn)“營(yíng)改增”以來全國(guó)營(yíng)業(yè)稅所占比重出現(xiàn)四連降，截至2015年底營(yíng)業(yè)稅累計(jì)減稅6400多億元?！盃I(yíng)改增”的目標(biāo)是避免重復(fù)征稅，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，企業(yè)減稅后，整體上地方政府的稅收收入將發(fā)生很大變化。①田志偉,胡怡建：《“營(yíng)改增”對(duì)財(cái)政經(jīng)濟(jì)的動(dòng)態(tài)影響：基于CGE模型的分析》，《財(cái)經(jīng)研究》,2014年第2期，第4-18頁。同時(shí)，由于各地產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)等的不同，各地稅收收入變動(dòng)幅度不盡相同。而自我國(guó)分稅制改革以來，地方政府財(cái)政自給能力一直處于不足狀態(tài)，地方政府財(cái)權(quán)與事權(quán)的不統(tǒng)一要求地方政府有更多的收入來源。全面“營(yíng)改增”后，雖然新的增值稅分享政策已經(jīng)出臺(tái)，但這一政策是否符合實(shí)際情況，后續(xù)又會(huì)產(chǎn)生什么影響，地方財(cái)政自給能力會(huì)怎樣變化，在過渡期結(jié)束后可能會(huì)引發(fā)更大的博弈。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)征管的問題

由于全面“營(yíng)改增”任務(wù)量巨大、政策規(guī)則眾多，而辦稅人員專業(yè)能力短期難以跟上，導(dǎo)致出現(xiàn)了很多稅收征管問題。在稅務(wù)實(shí)踐中，突出存在簡(jiǎn)易計(jì)征收備案資格審核不嚴(yán)格，這一方面是由稅務(wù)部門簡(jiǎn)政放權(quán)所致，另一方面也是辦稅人員在龐大的工作壓力下放松了對(duì)納稅人資格的審查，進(jìn)而導(dǎo)致一些不符合規(guī)定的企業(yè)成功備案，這就會(huì)增加稅款流失風(fēng)險(xiǎn)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽核成本。在本次全面“營(yíng)改增”中，還存在房地產(chǎn)企業(yè)、建筑企業(yè)面臨的增值稅預(yù)繳問題。以建筑業(yè)為例，按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。此預(yù)繳手續(xù)十分繁雜，辦稅人員需要耗費(fèi)巨大的精力，增加了納稅成本。

（四）行業(yè)特點(diǎn)導(dǎo)致的問題

1.建筑業(yè)

建筑業(yè)是“營(yíng)改增”的重點(diǎn)行業(yè)，由于建筑行業(yè)具有工程周期長(zhǎng)、流動(dòng)性強(qiáng)、分包現(xiàn)象普遍等特點(diǎn)，在“營(yíng)改增”的過程中面臨不少問題，主要如下：(1)部分材料難以取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，建筑材料類別眾多，購(gòu)進(jìn)渠道非常廣泛，其中不乏小規(guī)模納稅人、個(gè)體戶等，他們?nèi)〉迷鲋刀愓?guī)發(fā)票的納稅成本較高，因此市場(chǎng)上能開具正規(guī)發(fā)票的建材供應(yīng)商很少，不開具發(fā)票已是建材市場(chǎng)的“潛規(guī)則”。(2)根據(jù)相關(guān)規(guī)定，一般納稅人銷售自產(chǎn)的沙、土、石料、自來水及混凝土等，采用簡(jiǎn)易計(jì)征方法，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的稅率為3%，與建筑業(yè)11%的銷項(xiàng)稅率相比較，可以看出建筑企業(yè)在這方面將承擔(dān)較重的稅收負(fù)擔(dān)。(3)建筑業(yè)分包、掛靠運(yùn)作復(fù)雜，與增值稅稅制不匹配，建筑業(yè)“營(yíng)改增”以后，各項(xiàng)材料支出、機(jī)器租賃以及勞務(wù)支出將作為進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行抵扣，但被分包、掛靠企業(yè)不經(jīng)常參與其經(jīng)營(yíng)管理，掛靠企業(yè)或者施工隊(duì)的核算能力不足，這容易產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額難以完全抵扣、虛開增值稅發(fā)票等風(fēng)險(xiǎn)。

2.房地產(chǎn)業(yè)

房地產(chǎn)業(yè)作為建筑業(yè)的下游產(chǎn)業(yè)，處在增值稅同一抵扣鏈條上，與建筑業(yè)存在一些相同的問題；同時(shí)，房地產(chǎn)作為不動(dòng)產(chǎn)由于其抵扣環(huán)節(jié)的特殊規(guī)定，也存在一些問題，主要有：(1)建筑業(yè)作為房地產(chǎn)業(yè)的上游產(chǎn)業(yè)，面臨建筑材料和勞務(wù)成本的進(jìn)項(xiàng)抵扣問題，導(dǎo)致建筑業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣縮水，進(jìn)而將其增加的稅負(fù)直接轉(zhuǎn)移給下游的房地產(chǎn)業(yè)，從而拉高房地產(chǎn)開發(fā)成本。(2)按規(guī)定，“營(yíng)改增”前后取得和自建的不動(dòng)產(chǎn)，均需按照5%的征收率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款，其中有些業(yè)務(wù)甚至要全額預(yù)繳，即使已經(jīng)取得了進(jìn)項(xiàng)發(fā)票也不能抵扣，進(jìn)項(xiàng)稅額不能及時(shí)抵扣可能會(huì)造成企業(yè)資金流問題。(3)按照現(xiàn)行規(guī)定，2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額自取得之日起分兩年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，然而融資租入的不動(dòng)產(chǎn)造成的進(jìn)項(xiàng)稅額不適用抵扣規(guī)定，而房地產(chǎn)行業(yè)存在很多融資租賃現(xiàn)象，可能導(dǎo)致稅負(fù)不公。

3.金融業(yè)

在我國(guó)原有的營(yíng)業(yè)稅體系下，金融行業(yè)重復(fù)征稅現(xiàn)象嚴(yán)重，全面“營(yíng)改增”后該現(xiàn)象可能得到一定改善。由于金融業(yè)具有風(fēng)險(xiǎn)性、政策依賴性、業(yè)務(wù)綜合性等特點(diǎn)，在“營(yíng)改增”過程中面臨如下問題：(1)增值額很難確定。金融服務(wù)業(yè)務(wù)主要分為直接收費(fèi)服務(wù)和間接收費(fèi)服務(wù)，而間接服務(wù)中的金融中介服務(wù)、金融創(chuàng)新服務(wù)等，在確定其增值額時(shí)難以準(zhǔn)確界定，進(jìn)而造成抵扣鏈條不完善。(2)開票數(shù)量巨大。我國(guó)增值稅的征管模式是“以票管稅”，金融行業(yè)交易頻繁且涉及金額往往較大，大量的金融業(yè)務(wù)通過網(wǎng)絡(luò)交易完成，并且金融機(jī)構(gòu)的總分支機(jī)構(gòu)之間、各銀行間交易往來頻繁，由此可見，金融業(yè)“營(yíng)改增”后面臨海量巨額的開票任務(wù)，開票和發(fā)票管理等都會(huì)加大金融業(yè)的管理成本。(3)行業(yè)內(nèi)稅負(fù)不均。依據(jù)相關(guān)規(guī)定，貸款業(yè)務(wù)以提供貸款服務(wù)的全部利息和利息性質(zhì)的收入為銷售額，在全面實(shí)施“營(yíng)改增”之后依舊采取全額計(jì)稅的方法，而融資租賃服務(wù)以取得的全部?jī)r(jià)款扣除相關(guān)利息稅費(fèi)后作為增值額，各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的不統(tǒng)一使得金融業(yè)內(nèi)部細(xì)分行業(yè)稅負(fù)不均。

4.生活服務(wù)業(yè)

生活服務(wù)業(yè)與普通民眾的生活息息相關(guān)，由于生活服務(wù)業(yè)進(jìn)項(xiàng)來源不明晰、經(jīng)營(yíng)分散和面向個(gè)體消費(fèi)者等特點(diǎn)，使得其在“營(yíng)改增”過程中同樣面臨諸多困難。(1)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足。生活服務(wù)業(yè)不同于一般行業(yè)，其進(jìn)項(xiàng)稅額很難確定，這一方面由于生活服務(wù)業(yè)更多的面對(duì)的是個(gè)體戶等小生產(chǎn)者，無法或難以開具增值稅專用發(fā)票；另一方面是很多服務(wù)中巨大的人工費(fèi)開支不能抵扣。(2)增值額很難確定。生活服務(wù)業(yè)同金融行業(yè)一樣存在增值額難以確定的現(xiàn)象，沒有完整的抵扣鏈條，造成許多小微型企業(yè)難以確定其增值額，最終在納稅實(shí)踐中還是跟營(yíng)業(yè)稅一樣按營(yíng)業(yè)額或是銷售額確定。(3)增值稅合規(guī)經(jīng)驗(yàn)缺乏。生活服務(wù)業(yè)主要是一些中小企業(yè)，對(duì)這些小企業(yè)而言很多本身就沒有建立完善的會(huì)計(jì)制度和發(fā)票管理規(guī)范，增值稅對(duì)他們來說既陌生又復(fù)雜，增值稅納稅合規(guī)經(jīng)驗(yàn)嚴(yán)重缺乏，這會(huì)成為生活服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”的主要障礙。

（五）企業(yè)應(yīng)對(duì)能力不足

對(duì)于企業(yè)來說，“營(yíng)改增”不僅僅是繳稅方式的改變，更多的是企業(yè)財(cái)務(wù)部門工作任務(wù)的改變。由于增值稅涉及進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額，其記賬方式和納稅方式與原營(yíng)業(yè)稅均不同，因而對(duì)原營(yíng)業(yè)稅納稅企業(yè)來說存在的最大問題是財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅納稅業(yè)務(wù)的轉(zhuǎn)換與適應(yīng)。企業(yè)增值稅納稅人才缺乏，原營(yíng)業(yè)稅納稅人員在短期內(nèi)很難完全轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅人員?！盃I(yíng)改增”后不同行業(yè)稅率發(fā)生變化，企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)隨之改變，企業(yè)需要對(duì)“營(yíng)改增”后自身稅負(fù)進(jìn)行準(zhǔn)確測(cè)算，對(duì)于中小企業(yè)來說，很難科學(xué)準(zhǔn)確地為自身做最大可能減稅籌劃。

四、化解全面“營(yíng)改增”實(shí)施過程中問題的建議

（一）建立抵扣鏈條完整的增值稅制度

1.簡(jiǎn)化增值稅稅率

單一的增值稅稅率意味著增值稅鏈條中所有行業(yè)從事銷售貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的行為所負(fù)擔(dān)的稅率相同，直至最終消費(fèi)環(huán)節(jié)，消費(fèi)者承擔(dān)的增值稅稅款僅僅受到不同商品增值額差異的影響。從世界范圍來看，單一增值稅稅率成為一種趨勢(shì)。相對(duì)多種稅率來說，單一的增值稅率會(huì)減少效率損失，有利于經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。首先，單一的增值稅稅率簡(jiǎn)易透明，不但有助于提高納稅人的納稅遵從度，減少納稅人自行申報(bào)錯(cuò)誤，也能降低納稅人利用稅率差異來進(jìn)行逃稅的機(jī)會(huì)。其次，單一的增值稅稅率將降低稅務(wù)部門的征管成本，同時(shí)也能提高稅務(wù)稽查的效率，還有利于稅法知識(shí)的普及。

2.擴(kuò)大抵扣的適用范圍

當(dāng)前全面“營(yíng)改增”只是擴(kuò)大了增值稅適用的行業(yè)范圍，對(duì)于具體納稅人而言，存在的主要問題是小規(guī)模納稅人占比過大，重復(fù)征稅現(xiàn)象依舊嚴(yán)重。因此，一方面，要調(diào)整一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，適當(dāng)降低特別是服務(wù)業(yè)的一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)建議推廣會(huì)計(jì)核算的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，只要納稅人具備獨(dú)立完善的會(huì)計(jì)核算水平，有能力提供增值稅“抵扣法”要求的各類憑證，就可以納入增值稅抵扣鏈條。另一方面，在現(xiàn)有“以票管稅”的模式下，稅務(wù)機(jī)關(guān)給小規(guī)模納稅人代開發(fā)票時(shí)，可以遵循“按征收率課稅，依基本稅率開票”的原則。先按征收率進(jìn)行課稅，然后按規(guī)定的稅率代開發(fā)票，同時(shí)進(jìn)一步簡(jiǎn)化代開發(fā)票的手續(xù)，不僅有利于解決小規(guī)模納稅人的偷稅漏稅問題，而且有利于一般納稅人與小規(guī)模納稅人之間的交易選擇。

3.清理過渡性政策

當(dāng)前全面“營(yíng)改增”存在很多過渡性政策，對(duì)此可以提出以下兩點(diǎn)建議：(1)制定合理的稅收優(yōu)惠政策，包括清理重疊、與經(jīng)濟(jì)發(fā)展不匹配的優(yōu)惠政策；明確稅收優(yōu)惠政策適用的納稅人標(biāo)準(zhǔn)；將稅收優(yōu)惠的具體情況納入政府預(yù)算體系進(jìn)行嚴(yán)格控制。(2)保持稅收政策的穩(wěn)定性和持續(xù)性，在制定過渡政策時(shí)不能和以前政策差距過大，同時(shí)過渡期結(jié)束后，新的政策變動(dòng)要考慮如何保持政策持續(xù)性和平穩(wěn)性。同時(shí)，加快增值稅立法，將很多具體原則用法律確定下來，加大增值稅立法保障力度。

（二）進(jìn)一步完善國(guó)稅、地稅征管體制

自分稅制以來，我國(guó)一直實(shí)行國(guó)稅、地稅分開征管，在全面“營(yíng)改增”后，地稅部門不再征收營(yíng)業(yè)稅，國(guó)稅部門增值稅征收工作任務(wù)加大，從而國(guó)稅和地稅部門均存在自身規(guī)模與實(shí)際工作量不協(xié)調(diào)的局面。因此，一方面，地稅部門要著力優(yōu)化自身業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，國(guó)稅部門可以適當(dāng)接收部分地稅員工的轉(zhuǎn)崗；另一方面，可以擴(kuò)大地稅部門代征業(yè)務(wù)的范圍，減輕國(guó)稅部門的工作量。在全面“營(yíng)改增”后，不管國(guó)稅還是地稅部門均應(yīng)努力提升稅收征管水平。優(yōu)化納稅服務(wù)，著力提升稅務(wù)工作人員的辦稅素質(zhì)，同時(shí)加大“營(yíng)改增”相關(guān)稅收知識(shí)的宣傳。

目前增值稅實(shí)行的是“以票管稅”的辦法，因此稅務(wù)部門對(duì)增值稅的發(fā)票管理顯得尤為重要。首先，完善抵扣認(rèn)證制度，嚴(yán)格紅字發(fā)票的開具手續(xù)，并適當(dāng)延長(zhǎng)認(rèn)證期限；其次，控制大額現(xiàn)金交易的適用范圍，對(duì)于超過一定限額的交易可強(qiáng)制要求通過轉(zhuǎn)賬等非現(xiàn)金交易形式結(jié)算，從源頭上防止增值稅發(fā)票的虛開、代開；再次，加強(qiáng)發(fā)票的內(nèi)部管理，從提高開票效率和管理效率出發(fā)，加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的發(fā)票管理，包括印制、調(diào)撥、核銷等環(huán)節(jié)；最后，建立全國(guó)統(tǒng)一的電子發(fā)票服務(wù)平臺(tái)，推廣電子發(fā)票的應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)增值稅發(fā)票的信息化管理，提高征稅效率。

（三）增強(qiáng)納稅人的遵從能力

“營(yíng)改增”最終的實(shí)踐主體是相應(yīng)的納稅人，“營(yíng)改增”的順利推進(jìn)關(guān)鍵在于納稅人認(rèn)知的及時(shí)轉(zhuǎn)換。在廣大納稅人中，尤其是對(duì)會(huì)計(jì)制度不夠完善、業(yè)務(wù)范圍較小的中小企業(yè)來說，更應(yīng)該及時(shí)應(yīng)對(duì)，中小企業(yè)能否順利推進(jìn)“營(yíng)改增”是整個(gè)“營(yíng)改增”工作能否取得成功的決定因素。納稅人對(duì)全面“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)要做到“知”“行”合一。

全面推進(jìn)“營(yíng)改增”首先要讓納稅人“知”，“知”分為兩部分，一是針對(duì)企業(yè)的宣傳與培訓(xùn)，讓他們及時(shí)準(zhǔn)確了解相關(guān)政策措施，稅務(wù)部門可通過宣傳、培訓(xùn)、講解等多種方式進(jìn)行；二是企業(yè)自身的理解與消化，企業(yè)擁有將政策文件落實(shí)到實(shí)際操作中去的能力，應(yīng)從戰(zhàn)略高度來認(rèn)識(shí)“營(yíng)改增”，加大員工培訓(xùn)力度。關(guān)于“行”，企業(yè)要建立規(guī)范科學(xué)的增值稅會(huì)計(jì)體系。第一，做好企業(yè)內(nèi)控。(1)準(zhǔn)確判斷“營(yíng)改增”對(duì)公司稅收成本的影響，進(jìn)而及時(shí)調(diào)整公司財(cái)務(wù)規(guī)劃和戰(zhàn)略選擇。(2)重新梳理銷售和采購(gòu)業(yè)務(wù)，既可以理清各項(xiàng)可抵扣范圍，又能明晰自身在產(chǎn)業(yè)鏈中的地位。(3)建立專門的發(fā)票管理制度。第二，做好實(shí)務(wù)培訓(xùn)。有些企業(yè)業(yè)務(wù)范圍很廣，在增值稅核算中要分門別類，財(cái)務(wù)人員對(duì)不同來源的發(fā)票要做好歸類核算，同時(shí)要建立增值稅的明細(xì)賬目。制定嚴(yán)謹(jǐn)?shù)挠?jì)稅流程，嚴(yán)禁抵扣范圍之外的變相抵扣，同時(shí)避免出現(xiàn)可以抵扣的未抵扣，使企業(yè)遭受不必要的損失。

（四）深化分稅制改革

1.推動(dòng)增值稅共享比例改革

全面“營(yíng)改增”后地方政府的營(yíng)業(yè)稅收入全部轉(zhuǎn)化為增值稅，而增值稅是中央與地方共享稅種，原有的分享比例為中央75%、地方25%，但由于新增增值稅主要是由原營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)化而來，之前中央占大頭的分享比例顯然不符合實(shí)際情況。最新的政策將增值稅中央與地方分享比例定為：存量部分不變，增量部分五五分成；這一過渡政策對(duì)地方政府而言也是很不公平，“一刀切”的分享比例也無法解決當(dāng)前區(qū)域財(cái)政不平衡問題。①陳曉光：《增值稅有效稅率差異與效率損失——兼議對(duì)“營(yíng)改增”的啟示》，《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》,2013年第8期，第67-84頁。李青和方建潮（2013）通過對(duì)各省份稅收的定量分析發(fā)現(xiàn)“營(yíng)改增”后中央與地方、省與地方的分享比例分別調(diào)整為34∶66和44∶56才能保持省級(jí)政府地方財(cái)政的穩(wěn)定。張明等（2013）認(rèn)為簡(jiǎn)單的調(diào)整增值稅的分成比例無法解決“營(yíng)改增”對(duì)地方財(cái)政在動(dòng)態(tài)性和區(qū)域不平衡性方面的影響。②張 明,湯林閩,潘大開：《“營(yíng)改增”后中央與地方稅收分配關(guān)系調(diào)整的難點(diǎn)》，《稅務(wù)研究》,2013年第7期，第96頁?；谝陨锨闆r本文提出以下設(shè)想：

借鑒個(gè)人所得稅中超額累進(jìn)稅率的形式，中央與地方實(shí)行超額累進(jìn)的分成比例，這樣既可以減輕“營(yíng)改增”對(duì)某些地區(qū)財(cái)政的不利影響，同時(shí)能夠進(jìn)一步解決當(dāng)前我國(guó)地方財(cái)政區(qū)域不平衡的問題。以地方財(cái)政的自給率為標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)財(cái)政自給率不超過一定基準(zhǔn)時(shí)，設(shè)定較高的地方分享比例；當(dāng)財(cái)政自給率超過一定標(biāo)準(zhǔn)，其超出部分設(shè)定更低的分享比例，從而使財(cái)政自給率較高的地方總的分享比例較低。同時(shí)可以用人口增長(zhǎng)率和人均消費(fèi)水平等指標(biāo)，對(duì)各省增值稅分享比例進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)節(jié)。

2.加快構(gòu)建地方稅體系

我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況是地方政府承擔(dān)了眾多公共事務(wù)的責(zé)任，但不徹底的分稅制使得地方政府沒有相應(yīng)的稅收立法權(quán)。營(yíng)業(yè)稅作為地方主體稅種的消失，意味著我國(guó)的地方稅體系將更加不完善。在這種情況下，加快構(gòu)建地方主體稅種尤為重要，房地產(chǎn)稅等已列入“十三五”立法規(guī)劃，應(yīng)加快速度著力研究開征房地產(chǎn)稅的相關(guān)事宜，盡快出臺(tái)房地產(chǎn)稅來彌補(bǔ)地方主體稅種的缺失。同時(shí)，遺產(chǎn)贈(zèng)與稅、環(huán)境保護(hù)稅、資源稅等也應(yīng)進(jìn)一步推進(jìn)研究，定位好稅收歸屬，形成完善的中央地方共享稅體系，最終形成以房地產(chǎn)稅為主體，以中央地方共享稅為支撐的地方稅體系。

（責(zé)任編輯：微仁）

F812.422

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2095-1280(2016)05-0005-06

*本文系福建省社科規(guī)劃社科研究基地重大項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：2014JDZ047）、福建省社科規(guī)劃項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：2014B089）、廈門市國(guó)際稅收研究會(huì)項(xiàng)目（項(xiàng)目代碼：H201620）資助成果。

楊 陳，男，集美大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院碩士研究生；陳慶海，男，集美大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院教授，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士；申昊宇，女，集美大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院碩士研究生。