王松山

中國中鐵青島地鐵指揮部

營業(yè)稅改征增值稅對建筑工程承包模式的影響

王松山

中國中鐵青島地鐵指揮部

我國自1994年實行分稅制改革之后，基本上固定了我國的財務框架。但是，隨著我國社會的不斷發(fā)展，國家經(jīng)濟也得到了相繼發(fā)展，原有的稅收制度已經(jīng)不能夠滿足現(xiàn)階段的國家經(jīng)濟體制。因此，我國要進行稅制改革，在未實行營改增政策之前，我國一直實行兩稅并行的制度，這種制度在初期時能夠促進國民經(jīng)濟的發(fā)展，提高政府的財政收入，并且在完善稅制方面起到了一定的積極作用；從實行營改增政以策后，我國的各行各業(yè)都受到了營改增政策的影響，尤其是在工程承包模式方面的影響尤為明顯。

營業(yè)稅改征增值稅；建筑工程；承包模式

1 建筑工程承包管理特征與主要方式

1.1 建筑工程項目承包管理特征分析

建筑工程項目有著比較鮮明獨特的功能，工程建設過程中的各組成部分間的聯(lián)系以及作用等都有著明確規(guī)定。建筑工程項目承包管理的統(tǒng)一性特征比較突出，建筑工程項目參與的人員比較多，并且在成本上也相對較高，具體的施工過程中也有著很大難度，所以在建筑工程項目方面就有著很大的復雜性。此外，項目當中有著諸多不確定因素，受到外界環(huán)境影響比較敏感，所以在管理過程中必須做好細致管理。

1.2 建筑工程項目承包管理方式

隨著近些年我國建筑工程規(guī)模的不斷擴大，建筑工程承包的基本模式也在發(fā)生著變化。受到建筑工程規(guī)模以及國際上建筑工程承包模式多樣化的影響，我國的建筑工程承包模式在不斷演變中形成了以下幾種模式：1)全程承包模式。承包的方式是從建筑工程的可行性研究開始，一直到工程現(xiàn)場的勘察、項目的設計、施工的管理，直至工程交付使用的驗收。2)長久性的承包管理。這種建筑工程的承包模式是對項目進行可行性研究、規(guī)劃、設計和實施的整個建設過程，并在工程建設完成后，繼續(xù)經(jīng)營幾年或幾十年，之后再進行轉讓或出售。3)施工期的承包管理。項目完成可行規(guī)劃以及設計后，按照設計的要求，進行相關的建設，直到按期、保質的完成建筑項目的施工并交付使用。4)總承包模式。一個具有資質和實力的單位對工程進行承包，之后交給自己的下屬企業(yè)進行施工，完成建筑工程的模式。5)聯(lián)合承包模式。聯(lián)合承包一般是指兩個或兩個以上法人單位簽訂承包合同、聯(lián)合承包的形式。對于一些大型或復雜的項目，我國的建筑法規(guī)也要求要采取多個單位聯(lián)合承包的方式。這樣的承包方式具有優(yōu)勢互補、資源共享、風險共擔等多項優(yōu)點，是目前國內(nèi)以及國際上采用比較多的建筑工程承包形式。6)監(jiān)理過程承包管理。建筑項目監(jiān)理管理是必不可少的環(huán)節(jié)，實行監(jiān)理單位承包管理也是為了避免出現(xiàn)工程質量的有效措施。7)獨立承包方式，就是以獨立的法人實體簽訂獨立的合同所進行的獨立承包商承包方式。此模式適用于所有類型的施工總承包、工程勘察、設計和施工。

2 “營改增”對工程承包模式的影響

隨著近些年工程施工環(huán)境的變化以及人工成本的不斷上漲，建筑安裝工程費在控制工程造價中的重要性愈發(fā)凸顯，增值稅改革后，不同施工工程承包模式將會顯著影響建筑安裝工程費的入賬金額，進而影響工程造價。依據(jù)材料、設備的供應方式不同，可將建筑安裝施工工程分為“包工包料”工程和“甲供材料”工程，對于“包工包料”工程，稅法區(qū)分兼營銷售和混合銷售行為，兼營銷售行為要求分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業(yè)額；未分別核算的，由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額，這種情形下，對于材料等應稅項目，企業(yè)可以要求施工方提供相應項目17%的增值稅專用發(fā)票。混合銷售行為則依據(jù)企業(yè)主營項目的性質劃分應納稅種，繳納增值稅為主的企業(yè)的混合銷售行為繳納增值稅，繳納營業(yè)稅為主的企業(yè)的混合銷售行為繳納營業(yè)稅，此情形下，基本上均屬于建筑業(yè)(繳納營業(yè)稅)的施工方將無法開具出增值稅專用發(fā)票，對于兼用銷售和混合銷售行為的認定取決于稅務機關，雖然企業(yè)可以通過在施工合同中約定的方式要求施工方提供材料等應稅項目的增值稅專用發(fā)票，但此類合同的特征也符合混合銷售行為的認定，因此蘊含一定的稅務風險。

“甲供材料”工程是指由建設單位提供原材料，施工單位僅提供建筑勞務工程。對“甲供材料”建筑工程的計稅營業(yè)額，應按料、工、費全部價款計征營業(yè)稅(但甲供的設備則不作為施工合同營業(yè)稅的計稅基礎)。增值稅改革背景下，采用“甲供材料”施工方式的好處有二。其一，設備材料的價款將有一定的降幅、質量也能得到保證，甲方供材的方式意味著業(yè)主將設備材料的采購權掌握在自己手中，而不是任由承包商來確定材料價格，這將起到控制工程造價的作用。其二，“營改增”后，作為業(yè)主的企業(yè)具有增值稅一般納稅人的資格，因此就可以憑借從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票或從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書等憑證來抵扣銷項稅，進而有效降低工程造價以及自身稅負水平。雖然不能否認“甲供材料”方式也將會帶來諸如增加采購工作、業(yè)主和承包人之間不必要的糾紛等挑戰(zhàn)，但是在增值稅改革的背景下，兩害相權取其輕，“甲供材料”更具優(yōu)勢。

3 實行“營改增”后采取的應對措施

3.1 加強物資采購方面的管理

對于工程的原料和設備采購來說，要選擇有增值稅納稅資格的企業(yè)和供應商進行合作，減少同小規(guī)模納稅公司的合作，以降低企業(yè)的征稅金額。然而，在現(xiàn)實的工程采購中，小規(guī)模的公司往往能夠為工程投資企業(yè)提供更低的購買價格，企業(yè)為了減少開支，就會選擇小規(guī)模的材料供應公司。在上述這種現(xiàn)象出現(xiàn)之后，國家實行了營改增的稅制改革制度，所以企業(yè)應該重新審視材料供應商的納稅額度。如果小規(guī)模供應公司不能夠開設增值稅發(fā)票，只有當其價格達到84%左右的時候，企業(yè)才能夠獲得最大限度的收益。

3.2 規(guī)范化工程管理

在某些企業(yè)中為了減輕工程管理過程中的工作量，將與營業(yè)場所有關的工程資金劃分到“營業(yè)場所”的項目成本中，但在計算企業(yè)增值稅工作中，根據(jù)現(xiàn)在實行的增值稅稅法規(guī)定：建筑物、建筑構架及其相關附屬品、工程施工中固定資產(chǎn)的支出均不可以抵扣進項稅額，因此，在企業(yè)實際對工程項目進行劃分工作中，應將建筑物、建筑構架及其相關配套設施劃分在“營業(yè)場所”的項目中，其他的設施之外的設備、材料、施工所用軟件及工廠所需服務費等應避免納入“營業(yè)場所”項目之中，盡可能避免稅務機關將其劃分為工程不動產(chǎn)范圍內(nèi)。

3.3 改進工程承包模式

根據(jù)工程項目的承包模式來看，工程項目承包模式的不同導致在企業(yè)納稅籌劃分為也不同，但無論是何種的工程承包模式，都存在著企業(yè)納稅風險，企業(yè)為減少納稅風險概率的發(fā)生，就應做到以下兩點：第一，在避免混合銷售納稅風險中，企業(yè)可將原有的承包模式轉化為“甲供材料”承包模式，即企業(yè)在工程施工中從自身的材料庫中領取材料；第二，在特殊情況下工程材料由第三方供應時必需采用“包工包料”承包模式時，企業(yè)應分別同工程施工方、材料供應方簽訂工程項目施工合同，避免稅務機關將其視為同一企業(yè)銷售行為。

結語：

增值稅改革透過增值稅進項稅額抵扣的方式有效降低了企業(yè)的投資規(guī)模，并對企業(yè)的工程承包模式提出了變革性挑戰(zhàn)，企業(yè)可在全面了解增值稅政策、與稅務機關保持密切溝通、嚴格執(zhí)行相關稅法規(guī)定的基礎上，通過加強工程物資采購管理、規(guī)范工程立項管理和優(yōu)化工程承包模式來實現(xiàn)固定資產(chǎn)投資進項稅額的最大化，切實降低企業(yè)增值稅稅負，化挑戰(zhàn)為機遇，為企業(yè)的健康、穩(wěn)定、持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造更大空間。

[1]呂佳.營業(yè)稅改征增值稅對建筑業(yè)影響研究[D].東北財經(jīng)大學，2013.

[2]黃莎莎.我國建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅問題的探析[D].石家莊經(jīng)濟學院，2014.