□文/張慧娟（鄭州成功財(cái)經(jīng)學(xué)院　河南·鞏義）

?

對外購材料貨到票未到按暫估價入賬的思考

□文/張慧娟
（鄭州成功財(cái)經(jīng)學(xué)院河南·鞏義）

［提要］對外購材料已到并驗(yàn)收入庫，但發(fā)票賬單未到的情況，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，月末對該材料應(yīng)按暫估價值入賬，下月初再沖回，待收到結(jié)算憑證時，再按實(shí)際成本入賬。本文對這樣的暫估處理是否合理進(jìn)行思考。

關(guān)鍵詞：暫估入賬；紅字沖回；暫估進(jìn)項(xiàng)稅額

收錄日期：2016年4月1日

企業(yè)以外購方式取得的材料，經(jīng)常存在材料已到達(dá)并已驗(yàn)收入庫，但發(fā)票賬單等結(jié)算憑證未到、貨款尚未支付的情況。為了準(zhǔn)確地反映存貨以及管理方面的需要，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在材料驗(yàn)收入庫及月份中間可暫不做賬務(wù)處理，但如果到月末結(jié)算憑證仍未到達(dá)，則對材料應(yīng)按暫估價入賬，下月初再沖回，待收到結(jié)算憑證企業(yè)支付款項(xiàng)或開出承兌商業(yè)匯票時，再根據(jù)材料的實(shí)際成本和可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行賬務(wù)處理。而實(shí)際工作中發(fā)票賬單有可能間隔好幾個月甚至更長的時間才能收到，如果每月月末都要暫估一次，下月初再沖回，勢必會增加企業(yè)不必要的工作量；對外購材料進(jìn)行暫估時，是否需要對增值稅進(jìn)行暫估；對于暫估入賬的材料是否允許稅前扣除。筆者針對上述問題，結(jié)合會計(jì)與稅法相關(guān)規(guī)定提出幾點(diǎn)思考。

一、關(guān)于月末暫估、下月初沖回的思考

企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定，外購材料貨到單未到時，月底暫估，下月初再紅字沖回，收到發(fā)票賬單時再按實(shí)際金額入賬。但在實(shí)務(wù)中，若企業(yè)客戶很多或發(fā)票長期未到，每月月末都要估入且次月初沖銷，太繁瑣，也會增加企業(yè)不必要的工作量。因此，筆者認(rèn)為實(shí)務(wù)中更為簡單的方法是，發(fā)票賬單未到的當(dāng)月月末按暫估價入賬，下月初不必沖回，待發(fā)票賬單實(shí)際到達(dá)時再沖回，同時按發(fā)票賬單的實(shí)際金額入賬。但是，采用這種方法，為保證每筆暫估入賬核算的準(zhǔn)確性，對暫估入賬較多的企業(yè)，應(yīng)設(shè)一套暫估入賬的備查簿，分別登記暫估入賬貨物名稱、金額、銷貨方名稱、入賬時間等信息，以便發(fā)票賬單到達(dá)時逐筆查找，找到后及時劃銷，防止出現(xiàn)錯誤。同時，將存貨明細(xì)賬與庫房的明細(xì)賬定期不定期地核對，以減少差錯的發(fā)生或盡早發(fā)現(xiàn)差錯。

二、是否需要對增值稅進(jìn)行暫估的思考

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，月末結(jié)算憑證仍未到時，對材料按暫估價入賬，借記“原材料”科目，貸記“應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款”科目，即并未對增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行暫估。實(shí)務(wù)中，對于外購材料，企業(yè)只有在取得增值稅專用發(fā)票時才有抵扣的權(quán)利。在此之前，企業(yè)無法將該進(jìn)項(xiàng)稅記入當(dāng)期流動負(fù)債。為此，一般情況下暫估入賬時不用考慮暫估增值稅金額。但對于進(jìn)項(xiàng)稅額很大的大宗存貨購買，估計(jì)相應(yīng)的負(fù)債時若不考慮估算的進(jìn)項(xiàng)稅額，必然使得估計(jì)的負(fù)債同最終購貨發(fā)票確認(rèn)的負(fù)債相去甚遠(yuǎn)，甚至造成會計(jì)報(bào)表的重大漏報(bào)。對此，筆者認(rèn)為，對于進(jìn)項(xiàng)稅額較大的存貨購買，可以對估算的進(jìn)項(xiàng)稅額以單獨(dú)的科目“其他應(yīng)收款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅額”反映。這樣，即便是大宗的存貨購買，結(jié)賬日所漏報(bào)的重要性水平也會大大降低，企業(yè)暫估存貨業(yè)務(wù)中流動負(fù)債的確認(rèn)也更貼近實(shí)際。

［例］甲、乙均為增值稅一般納稅人，適用稅率17%。由于生產(chǎn)需要甲公司于2009年3月16日從乙公司采購大宗原材料一批，材料已運(yùn)達(dá)公司并驗(yàn)收入庫，因發(fā)票未到尚未付款。至月末結(jié)算憑證仍未到達(dá)，甲公司參照過去采購價格對該批材料估價2，000萬元。6月10日，結(jié)算憑證到達(dá)公司，增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為2，000萬元，增值稅為340萬元，銷售方代墊運(yùn)費(fèi)111萬元（其中可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為11萬元），甲公司開出并承兌面值為2，451萬元的商業(yè)匯票一張。甲公司有關(guān)賬務(wù)處理如下（單位：萬元）：

3月31日根據(jù)收貨單：

借：原材料2000

其他應(yīng)收款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅額340

貸：應(yīng)付賬款2340

6月10日收到結(jié)算憑證：

沖回暫估價：

借：應(yīng)付賬款2340

貸：原材料2000

其他應(yīng)收款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅額340

同時：

借：原材料2100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）351

貸：應(yīng)付票據(jù)2451

三、對暫估入賬的材料是否允許稅前扣除的思考

對于暫估入賬的存貨，發(fā)票跨年度仍未到達(dá)，但存貨已經(jīng)領(lǐng)用并銷售，在所得稅匯算清繳時是否調(diào)整按暫估價列支的成本。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。暫估入賬發(fā)生的成本，如果是實(shí)際發(fā)生的且與取得收入有關(guān)，在納稅人不存在濫用暫估入賬少繳或不繳所得稅的情形，原則上是可以稅前扣除的。但由于實(shí)際操作難以界定納稅人的真實(shí)意圖，筆者認(rèn)為，只要企業(yè)于所得稅匯算清繳前收到暫估入賬的發(fā)票并支付了相關(guān)成本，就應(yīng)允許稅前扣除，否則需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

（一）發(fā)票賬單金額與暫估入賬金額一致。由于暫估入賬涉及的會計(jì)科目均為資產(chǎn)負(fù)債類科目，因此可以直接沖回，再按實(shí)際金額入賬，不影響年度損益。

（二）發(fā)票賬單金額與暫估入賬金額不一致。雖然暫估入賬涉及的會計(jì)科目均為資產(chǎn)負(fù)債類科目，但原材料估價與實(shí)際金額的不一致會在本年度結(jié)轉(zhuǎn)，因此上述不一致應(yīng)作以前年度損益調(diào)整。

［例］2011年12月6日甲公司從乙公司購入乙材料200千克，合同約定的不含稅單價為1.5元/千克。2010年12月26日車間將乙材料全部領(lǐng)用，因甲公司資金困難，乙公司認(rèn)為貨款能否收到存在不確定性，沒有確認(rèn)收入并開具發(fā)票。2011年2月16日，甲公司支付貨款，乙公司提出產(chǎn)品已漲價，按不含稅單價為2.0元/千克開具發(fā)票。應(yīng)作以下會計(jì)及稅務(wù)處理：

（1）2010年12月26日，生產(chǎn)車間領(lǐng)用甲材料：

借：生產(chǎn)成本3000

貸：原材料——甲材料3000

（2）2010年12月31日，按暫估價入賬：

借：原材料——甲材料3000

貸：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款3000

（3）2011年2月16日收到發(fā)票，沖暫估價：

借：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款3000

貸：原材料3000

同時：

借：原材料——甲材料4000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）680

貸：銀行存款4680

借：以前年度損益調(diào)整1000

貸：原材料1000

借：利潤分配——未分配利潤1000

貸：以前年度損益調(diào)整1000

報(bào)表調(diào)整：資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目年初數(shù)調(diào)減1，000元；“未分配利潤”項(xiàng)目年初數(shù)調(diào)減1，000元；利潤表營業(yè)成本調(diào)增1，000元。

主要參考文獻(xiàn)：

［1］王淑芳.中級財(cái)務(wù)會計(jì)（2014年修訂版）［M］.上海交通大學(xué)出版社，2015.

［2］中華人民共和國財(cái)政部.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則1號—存貨. 2014.

［3］田淑華，伊虹.存貨暫估入賬的會計(jì)與稅務(wù)處理［J］.財(cái)會月刊，2011. 4.

中圖分類號：F23

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A