廖 莎

貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

審計(jì)理論對(duì)盈余管理的影響研究

廖 莎

貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

盈余管理就是以不正當(dāng)?shù)氖侄涡薷臅?huì)計(jì)信息，對(duì)財(cái)務(wù)信息造假。這種行為使得企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息不真實(shí)，一方面會(huì)影響投資者的選擇以及股東對(duì)于公司未來前景的規(guī)劃，另一方面這種行為也會(huì)影響市場(chǎng)資源的流動(dòng)，使得真正具有投資價(jià)值的項(xiàng)目被埋沒，同時(shí)也會(huì)影響政府對(duì)相關(guān)行業(yè)或者產(chǎn)業(yè)的認(rèn)識(shí)，從而對(duì)部分信息披露不真實(shí)的公司給予優(yōu)惠政策。本文從審計(jì)主體、審計(jì)特征和審計(jì)技術(shù)與方法對(duì)盈余管理的影響進(jìn)行闡述。

盈余管理；財(cái)務(wù)信息

1.研究背景

我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)開始的時(shí)間比較晚，資本市場(chǎng)的發(fā)展還很不成熟、不完善，因此上市公司存在很多的盈余管理行為。那么，盈余管理到底是什么呢，說通俗一點(diǎn)就是在法律法規(guī)的范圍內(nèi)有選擇、有意識(shí)的公布企業(yè)的信息，那么在這個(gè)過程中，由于企業(yè)有選擇有意識(shí)的公布企業(yè)信息，使得市場(chǎng)上的投資者沒有辦法了解到企業(yè)真正的信息，也不能了解企業(yè)真正的財(cái)務(wù)狀況，那么投資者在投資的時(shí)候，就會(huì)有可能選擇錯(cuò)誤。因此，社會(huì)民眾和政府都要求企業(yè)公布真實(shí)的信息，減少企業(yè)的盈余管理。然而抑制盈余管理行為需要政府和社會(huì)的共同努力，優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)，強(qiáng)制外部審計(jì)。

本文就是在這樣的制度背景下展開的研究。本文認(rèn)為，審計(jì)限制盈余管理行為的作用是與審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法是相關(guān)的，通過對(duì)審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法的理解，從源頭上抑制企業(yè)的盈余管理行為，通過一則案例分析，提出相應(yīng)的建議總結(jié)，嘗試著為政府制定相關(guān)政策獻(xiàn)出一份綿薄之力。希望能從審計(jì)主體、審計(jì)特征以及審計(jì)技術(shù)與方法這三個(gè)方面來研究審計(jì)對(duì)于上市公司盈余管理的影響。

2.國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn)綜述

Palmrose（1991）發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所剛成立的幾年，由于事務(wù)所內(nèi)具有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)師很少，因而其審計(jì)結(jié)果更容易收到訴訟。Petty，Cuganesan（1996）通過實(shí)證研究指出，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)時(shí)間越長(zhǎng)，口碑越好，其審計(jì)師在審計(jì)時(shí)更容易找到其問題，從而其審計(jì)質(zhì)量越高。Deisnad Giroux（1992）、Craswell et al.（1995）的研究都發(fā)現(xiàn)審計(jì)師的工作水平會(huì)影響到其審計(jì)質(zhì)量的高低。Krishnan（2005）的研究也發(fā)現(xiàn)，專業(yè)能力越強(qiáng)、工作經(jīng)驗(yàn)越豐富的審計(jì)人員所審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告更加具有可靠性與穩(wěn)健性。目前審計(jì)特征對(duì)盈余管理的影響進(jìn)行研究的文章不多，更多的是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所公司規(guī)模的分析。

蔡秀麗（2007）在研究SOX法案的基礎(chǔ)上提出我國(guó)也應(yīng)建立適合我國(guó)國(guó)情的內(nèi)部控制制度以及配套的指引等；此外，在審計(jì)程序的設(shè)計(jì)中，應(yīng)注意內(nèi)部控制測(cè)試，其能夠提高審計(jì)的效率；而在審計(jì)中，應(yīng)強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的有限責(zé)任，這樣才能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠使用其權(quán)利，同時(shí)，應(yīng)該強(qiáng)調(diào)管理層對(duì)于內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效率負(fù)主要責(zé)任。楊輝（2008）在對(duì)美國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)準(zhǔn)則（PCAOB AS5）進(jìn)行研究分析后發(fā)現(xiàn)，審計(jì)準(zhǔn)則能夠賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師權(quán)利，使其在審計(jì)過程中靈活性更強(qiáng)，有助于提高審計(jì)的質(zhì)量和效率。

國(guó)內(nèi)對(duì)于審計(jì)機(jī)構(gòu)和盈余管理的研究很多，但是還有其他很多方面沒有研究，而研究的方式也比較單一，其間還存在一些問題：學(xué)者們多從單一方面，如審計(jì)人員主體、審計(jì)準(zhǔn)則等某一方面研究審計(jì)，也有學(xué)者將SOX法案與國(guó)內(nèi)進(jìn)行對(duì)比，但是仍未全面考慮審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法與盈余管理的情況。

因此，在未來的研究中更要將審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法與盈余管理結(jié)合起來進(jìn)行研究，重點(diǎn)在于發(fā)現(xiàn)盈余管理行為與審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法之間的內(nèi)在關(guān)系，同時(shí)完善審計(jì)準(zhǔn)則，提高審計(jì)的技術(shù)方法，對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)能力進(jìn)行培養(yǎng)，從而改善盈余管理現(xiàn)象。

3.審計(jì)相關(guān)理論分析

(1)審計(jì)主體對(duì)上市公司盈余管理影響的理論分析

審計(jì)主體一般指的就是審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員，他們是接受委托方的委托，對(duì)某一特定的單位進(jìn)行審計(jì)，核實(shí)對(duì)方單位的信息真實(shí)、完整的程度，從而提供被審計(jì)單位的審計(jì)報(bào)告，以使投資者和股東能夠根據(jù)審計(jì)報(bào)告了解被審計(jì)單位公布的信息的真實(shí)情況，使其做出正確的投資選擇。

審計(jì)主體正是對(duì)公司的盈余管理行為進(jìn)行審計(jì)，其主要在于關(guān)注公司管理層對(duì)公司利潤(rùn)進(jìn)行操縱的行為檢查和監(jiān)督，也對(duì)上市公司的盈余管理程度有著十分重要的影響。如果說審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員的能力較強(qiáng)，工作經(jīng)驗(yàn)豐富，那么他們?cè)趯?duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，就更容易發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位在哪些地方可能存在問題，對(duì)于被審計(jì)單位公布的信息，在哪些方面或者怎樣的程度上會(huì)存在信息不真實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)或者可能，因此能力較強(qiáng)、經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)師所提供的審計(jì)報(bào)告質(zhì)量就會(huì)很高，他們能夠充分的指出企業(yè)在哪些方面存在有不真實(shí)的情況，投資者和股東就能據(jù)此進(jìn)行投資決策。同時(shí)，高質(zhì)量的審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員的存在，能迫使企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)候能夠因?yàn)橥獠繉徲?jì)的存在而公布較為真是的信息，減少企業(yè)盈余管理的空間，提高企業(yè)公布信息的真實(shí)性。

(2)審計(jì)特征對(duì)上市公司盈余管理影響的理論分析

審計(jì)特征一般是指審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性以及公正性。

獨(dú)立性是審計(jì)最基礎(chǔ)的特征，同時(shí)也是區(qū)別于其他工作的最本質(zhì)的特征。審計(jì)的獨(dú)立性是指在審計(jì)的整個(gè)過程中包括審計(jì)工作的結(jié)束，審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)構(gòu)都不能與被審計(jì)單位存在任何的聯(lián)系，特別是經(jīng)濟(jì)往來，審計(jì)人員也不能與被審計(jì)單位的管理層有任何關(guān)系，這樣才能使得審計(jì)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行審計(jì)時(shí)能夠獨(dú)立的審計(jì)，而不受其他人的影響。這是審計(jì)獨(dú)立性所要求的，也是審計(jì)工作進(jìn)行的基礎(chǔ)。如果審計(jì)單位與被審計(jì)單位存在任何利益上的往來，審計(jì)單位就不能保證其出具的審計(jì)報(bào)告具有公正性，社會(huì)及政府也會(huì)對(duì)其審計(jì)意見持懷疑態(tài)度，審計(jì)工作就不能正常進(jìn)行。因此獨(dú)立性是最基礎(chǔ)的特征，如果審計(jì)沒有獨(dú)立性，那么他們對(duì)于被審計(jì)單位會(huì)計(jì)信息存在的盈余管理行為不具有話語權(quán)，對(duì)于被審計(jì)單位的錯(cuò)報(bào)和違規(guī)行為不能獨(dú)立的指出，其審計(jì)結(jié)果往往掩蓋了真相。

審計(jì)的權(quán)威性是指審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員有權(quán)要求被審計(jì)單位提供真實(shí)的交易行為的證明，他們也有權(quán)對(duì)被審計(jì)單位的整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審查，在審計(jì)過程中，被審計(jì)單位應(yīng)答應(yīng)審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)方面的要求，在審計(jì)工作完成之后被審計(jì)單位不能因?yàn)閷徲?jì)機(jī)構(gòu)提供的真實(shí)意見而對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)心懷不滿。只有保證審計(jì)的權(quán)威性，審計(jì)工作才能正常的開展，那么審計(jì)結(jié)果才會(huì)是可靠的。

審計(jì)的公正性是指在審計(jì)過程中，審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員必須公正對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，不得帶有任何偏見來審計(jì)被審計(jì)單位。要知道，只有客觀、公正的審計(jì)報(bào)告才能為社會(huì)公眾所接受，審計(jì)人員一定要認(rèn)識(shí)到其審計(jì)工作是對(duì)股東和社會(huì)公眾所負(fù)責(zé)，只有被股東和社會(huì)公眾所認(rèn)可，其審計(jì)工作才有意義。

(3)審計(jì)技術(shù)與方法對(duì)上市公司盈余管理影響的理論分析

審計(jì)的技術(shù)與方法是從最微觀的層面上對(duì)上市公司盈余管理行為產(chǎn)生影響。審計(jì)技術(shù)與方法的提高，能夠直接從會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)憑證發(fā)現(xiàn)去存在的錯(cuò)報(bào)和違規(guī)行為，是發(fā)現(xiàn)上市公司盈余管理行為最為基礎(chǔ)的方法。在我國(guó)審計(jì)的技術(shù)與方法主要有以下三種：

賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)一般是指審計(jì)人員對(duì)企業(yè)在這一個(gè)會(huì)計(jì)年度或期間所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)進(jìn)行審查。賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)的優(yōu)點(diǎn)是對(duì)缺乏內(nèi)部控制或者是內(nèi)部控制極度混亂的企業(yè)，可以十分高效地展開審計(jì)工作，檢查相關(guān)憑證的真實(shí)性和合法性。缺點(diǎn)在于沒有辦法檢查賬項(xiàng)、交易的完整性，得出的審計(jì)意見很難準(zhǔn)確、真實(shí)。賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)工作量較大，對(duì)于檢查的完整性要求較高，有利于降低財(cái)務(wù)人員的盈余管理行為。

制度基礎(chǔ)審計(jì)方法是指審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)于企業(yè)的內(nèi)部制度進(jìn)行審計(jì)，了解企業(yè)內(nèi)部制度的執(zhí)行情況。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的實(shí)施有兩個(gè)前提：第一是管理層誠(chéng)信無欺詐，第二是內(nèi)部控制完善和抽樣總體分布基本符合正態(tài)分布。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法可以對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，降低管理人員的盈余管理行為。

風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法是指審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)于企業(yè)可能存在的不能有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)，企業(yè)存在的執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)，外部風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行審查和考量，確定被審計(jì)單位存在的不能公布真實(shí)信息的風(fēng)險(xiǎn)。如這些風(fēng)險(xiǎn)超出可接受水平，則應(yīng)采取風(fēng)險(xiǎn)控制措施控制此類風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法對(duì)于公司的盈余管理行為影響較小。

4.結(jié)束語

對(duì)于審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)方法這些基本方面的研究，可以從最微觀的層面來確保企業(yè)公布信息的真實(shí)準(zhǔn)確。與國(guó)外市場(chǎng)相比，我國(guó)資本市場(chǎng)有著不同的生存環(huán)境和市場(chǎng)效率，因此上市公司盈余管理的動(dòng)力和方式也不同，在對(duì)審計(jì)和盈余管理的關(guān)系進(jìn)行研究時(shí)，應(yīng)綜合考慮審計(jì)的主體、審計(jì)環(huán)境以及審計(jì)技術(shù)與方法對(duì)盈余管理的影響。通過對(duì)這幾個(gè)方面的研究，應(yīng)該要了解到只有審計(jì)主體具有其應(yīng)有的專業(yè)能力，審計(jì)保持獨(dú)立性、權(quán)威性和公正性以及審計(jì)技術(shù)方法的使用，才能在最基礎(chǔ)的層面上保證企業(yè)公布信息的完整性、真實(shí)性，才能降低企業(yè)的盈余管理。

不足之處：本文對(duì)于審計(jì)與盈余管理的影響主要從審計(jì)主體、審計(jì)特征、審計(jì)技術(shù)與方法進(jìn)行研究，然而在資本市場(chǎng)上，盈余管理的動(dòng)機(jī)很多以及表現(xiàn)形式非常復(fù)雜，本文的研究范圍較小，研究?jī)?nèi)容單一。在未來的研究中應(yīng)考慮多方面的因素進(jìn)行研究。

廖莎（1993.11-），女，貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)研究生。