中國(guó)稅收超額負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)學(xué)測(cè)度——基于稅收平滑方法

郝春虹

(內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院，內(nèi)蒙古呼和浩特010070)

[摘要]本文基于稅收超額負(fù)擔(dān)的理論起源，分析了以馬歇爾的基數(shù)效用理論為基礎(chǔ)的哈伯格超額負(fù)擔(dān)的測(cè)度方法，分別以從量稅和從價(jià)稅的情形推導(dǎo)出不同需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性下的稅收扭曲成本的數(shù)量。鑒于分類(lèi)計(jì)算不同商品的需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性的數(shù)據(jù)的不可獲性，本文使用Barro(1979)的稅收平滑方法近似測(cè)度了稅收扭曲成本，并與實(shí)際稅率下的稅收扭曲成本進(jìn)行了比較。結(jié)論是：1994-2013年間中國(guó)稅收超額負(fù)擔(dān)呈指數(shù)遞增態(tài)勢(shì)；稅收平滑建立在一定的假設(shè)前提基礎(chǔ)上并適合分析經(jīng)濟(jì)變量的靜態(tài)相互關(guān)系；以Pareto效率視角進(jìn)一步驗(yàn)證了“寬稅基低稅率”的中國(guó)稅制改革方向。

[關(guān)鍵詞]稅收超額負(fù)擔(dān)；哈伯格福利三角形；稅收平滑

[收稿日期]2015-06-13

[基金項(xiàng)目]內(nèi)蒙古自然科學(xué)基金面上項(xiàng)目(2015 ms0708)；內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟(jì)發(fā)展研究院階段性成果

[作者簡(jiǎn)介]郝春虹(1964-)，女(滿族)，遼寧遼中人，內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院教授，博士，碩士生導(dǎo)師，從事公共經(jīng)濟(jì)學(xué)、稅收理論與政策研究.

[中圖分類(lèi)號(hào)]F812.42[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

一、研究的理論起源和意義

稅收超額負(fù)擔(dān)(Excess Burden Of Taxation)也稱(chēng)為稅收扭曲成本(Distortionary Cost of Tax)、稅收凈損失(Deadweight Loss Of Taxation)、稅收無(wú)謂損失(Meaningless loss)①或稅收福利成本(Welfare Cost of Tax)，是來(lái)自帕累托效率(Pareto Efficiency)意義上的成本，屬于機(jī)會(huì)成本或經(jīng)濟(jì)成本。②稅收超額負(fù)擔(dān)理論和最優(yōu)商品稅理論是在公共財(cái)政研究的最古老的議題之一，最早追溯到Dupuit (1844)，快速的研究發(fā)展是1970s早期，可能更多的經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域，在幾十年的早期存在忽略這個(gè)領(lǐng)域的研究。結(jié)果，更多的最近幾十年的新公共經(jīng)濟(jì)學(xué)幾乎沒(méi)有重述和擴(kuò)展 ，可能由于過(guò)于專(zhuān)業(yè)的表述，幾乎沒(méi)有保留已經(jīng)證明的命題?，F(xiàn)代的對(duì)此問(wèn)題的研究努力在范圍上幾乎沒(méi)有比原始意義上更廣義?？赡鼙容^著名的發(fā)現(xiàn)就是Ramsey's (1927)的推導(dǎo)最優(yōu)商品稅的公式，即拉姆塞準(zhǔn)則(Ramsey Rule)。

稅收超額負(fù)擔(dān)與稅收中性(Tax Neutrality)有關(guān)，稅收中性就是針對(duì)稅收超額負(fù)擔(dān)而提出的。稅收中性的理念和稅收超額負(fù)擔(dān)的概念首次由亞當(dāng)·斯密在稅收四原則中提出，但首次使用消費(fèi)者剩余和生產(chǎn)者剩余工具分析稅收超額負(fù)擔(dān)的學(xué)者是馬歇爾(Marshall ，1820)。隨著數(shù)理方法在經(jīng)濟(jì)學(xué)中的應(yīng)用，經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)稅收超額負(fù)擔(dān)的研究進(jìn)一步深入：19世紀(jì)20年代的拉姆齊(Ramsay)，30年代的霍特林(Hotelling)，40年代的米德(Meade)，50年代的科利特(E.J.Corlett)、黑格(D.C.Hague)、利普希(Lipsey)和蘭卡斯特((Lancaster)，60年代的哈伯格(Harberger)，現(xiàn)代學(xué)者阿特金森(Atkinson)、戴蒙德(Diamond)、阿維納什·迪克西特(Avinash K. Dixit)、米爾利斯(Mirrlees)、費(fèi)爾德斯坦(Feldstein)、斯蒂格利茨(Stiglitz)和黃有光(Yew-Kwang Ng)對(duì)稅收超額負(fù)擔(dān)問(wèn)題均有深入研究。在眾多研究中，哈伯格(Harberger)的研究最為經(jīng)典而具有影響力。哈伯格以馬歇爾的基數(shù)效用理論(Cardinal Utility Approach)作為基礎(chǔ)理論系統(tǒng)提出稅收超額負(fù)擔(dān)理論，所以被稱(chēng)為馬歇爾——哈伯格超額負(fù)擔(dān)理論。這一理論使用消費(fèi)者剩余和生產(chǎn)者剩余分析工具，并以消費(fèi)者剩余的大小作為衡量消費(fèi)者在消費(fèi)某種商品時(shí)獲得凈福利的多少。

圖1　征收從量稅時(shí)的稅收額外損失

圖2　征收從價(jià)稅時(shí)的稅收超額負(fù)擔(dān)

根據(jù)馬歇爾剩余測(cè)量稅收超額負(fù)擔(dān)的方法是一種局部均衡分析方法并建立在嚴(yán)格的假定基礎(chǔ)上。假定市場(chǎng)為完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)，不存在外部效應(yīng)，市場(chǎng)處于帕累托最優(yōu)狀態(tài)，資源配置達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)，如果征稅將導(dǎo)致稅收對(duì)資源配置產(chǎn)生影響，如圖1所示。D和S分別代表稅前需求曲線和供給曲線，相交于均衡點(diǎn)E1點(diǎn)，市場(chǎng)均衡價(jià)格和均衡數(shù)量分別為P*和Q*。假定對(duì)該商品征收稅率為T(mén)的定額稅并確定生產(chǎn)者為直接的納稅人，由于稅后邊際成本增加導(dǎo)致S曲線向左平移到ST，與需求曲線相交于均衡點(diǎn)E2點(diǎn)，市場(chǎng)均衡價(jià)格和均衡數(shù)量分別為P*和Q*，此時(shí)消費(fèi)者支付價(jià)格為PG，生產(chǎn)者支付價(jià)格為PN，消費(fèi)者支付價(jià)格與生產(chǎn)者收到的凈價(jià)格不一致，出現(xiàn)稅收楔子(Tax wedge)，這便是定額稅T，等于“PG-PN”。征稅使消費(fèi)者剩余減少PGP*E1E2，生產(chǎn)者剩余減少P*PNAE1，其中，PGPNAE2為政府稅收收入，征稅結(jié)果造成三角形E2AE1部分面積損失，即稅收額外損失(消費(fèi)者和生產(chǎn)者失去了，但同時(shí)政府并未得到，屬于社會(huì)福利的無(wú)謂損失)，被稱(chēng)為哈伯格三角形(Harberger Triangle)。假定政府征收定額稅為T(mén)時(shí)，則征稅帶來(lái)的無(wú)謂損失(Deadweight Loss，DWL)的代數(shù)表達(dá)為：

(1)

引入彈性概念，并代入式(1)，替換ΔQ，則有一般表達(dá)式為：

(2)

當(dāng)征收比率稅時(shí)，則征稅帶來(lái)的無(wú)謂損失的一般代數(shù)表達(dá)式為：

(3)

當(dāng)生產(chǎn)者稅后凈價(jià)格近似等于稅前均衡價(jià)格(Pn≈ P*)時(shí)，則式(3)可簡(jiǎn)化一般表達(dá)式為：

(4)

其中，ed、es分別代表需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性，P*、Q*分別代表稅前均衡價(jià)格和均衡產(chǎn)量。t為比率稅率，Pn為生產(chǎn)者的稅后凈價(jià)格。顯然，稅收額外損失與稅率高低成正比，與需求的價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性大小成反比。從量稅情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量成正比，與稅前價(jià)格成反比；從價(jià)稅情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量和生產(chǎn)者凈價(jià)格均成正比，與稅前價(jià)格成反比；特別是在稅后凈價(jià)格變化很小(接近稅前價(jià)格)的情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量和均衡價(jià)格均成正比，也即與稅前總收入成正比。進(jìn)一步說(shuō)明，在其他條件不變情況下，當(dāng)供給彈性很大時(shí)，供給方承擔(dān)很小的稅負(fù)。

很顯然無(wú)論上述哪種情形，計(jì)算DWL均需要計(jì)算需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性。由于政府征稅后導(dǎo)致需求和供給的稅前稅后凈價(jià)格發(fā)生變化而帶來(lái)需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性的變化，該變化量的精確計(jì)算在理論上建立在能夠準(zhǔn)確剔除價(jià)格變化以外的其他因素的變化基礎(chǔ)上，但現(xiàn)實(shí)中的需求和供給量的變化率很難將價(jià)格變化以外的其他因素進(jìn)行排除。如收入水平和偏好的變化多大程度上影響需求和供給量，而且在多大程度上影響一個(gè)具體商品的需求和供給量也難以分辨和剝離。因此，依據(jù)實(shí)際數(shù)據(jù)進(jìn)行需求價(jià)格彈性的測(cè)算往往不能夠做到精確，一般都會(huì)采用避開(kāi)需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性的近似方法進(jìn)行計(jì)算。其中，稅收平滑(Taxation smoothing)方法則是一種計(jì)算稅收額外損失的較為理想的近似方法。假定需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性穩(wěn)定不變情況下，稅收額外損失主要取決于稅率的大小，稅收超額負(fù)擔(dān)最小化的最優(yōu)稅收要求平滑稅率。在測(cè)度稅收超額負(fù)擔(dān)大小的意義上研究稅收平滑實(shí)質(zhì)上源于需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性獲取信息方面的困難，事實(shí)上無(wú)法根據(jù)哈伯格福利三角形的面積在數(shù)學(xué)意義上計(jì)算稅收額外損失，只是能在大致趨勢(shì)上估算稅收超額負(fù)擔(dān)的大小。

二、文獻(xiàn)簡(jiǎn)要分析

稅收平滑主要根據(jù) Ramsey (1927)對(duì)最優(yōu)商品稅的開(kāi)創(chuàng)性貢獻(xiàn)而進(jìn)行研究。Ramsey最初提出比例性命題認(rèn)為，對(duì)給定的稅收和政府收入要求，商品稅的設(shè)計(jì)應(yīng)該使稅收超額負(fù)擔(dān)最小，稅率的結(jié)構(gòu)應(yīng)該是使各種商品在需求上按相同的比例減少。后來(lái)，鮑莫爾和布萊福德(Baumol and D.Bradford，1970)研究得出逆彈性命題(彈性反比法則)：在不考慮閑暇商品情況下，當(dāng)各種商品的需求相互獨(dú)立時(shí)，對(duì)各種商品課征的各自的稅率必須與該商品自身的價(jià)格彈性呈反比例。意味著每個(gè)商品稅的稅率要根據(jù)商品需求價(jià)格彈性的大小而變化，這被稱(chēng)為“拉姆賽法則”(Ramsey Rule)。Barro (1979)設(shè)計(jì)了一個(gè)為實(shí)現(xiàn)稅收超額負(fù)擔(dān)最小化的源于“拉姆賽法則”的跨期模型。Barro(1979)推導(dǎo)模型中，用總收入和總消費(fèi)代替商品稅，推導(dǎo)出跨期的公共財(cái)政準(zhǔn)則的最優(yōu)政策應(yīng)該為平滑稅率。③在確定的環(huán)境下，這意味著為防止經(jīng)濟(jì)波動(dòng)，稅率不變，而政府預(yù)算將在赤字和結(jié)余之間波動(dòng)。④即在一個(gè)確定的環(huán)境下，最優(yōu)稅收和債務(wù)政策應(yīng)該是一直以來(lái)的平滑稅率，在一個(gè)隨機(jī)環(huán)境下需要一個(gè)國(guó)家或有負(fù)債。Lucas and Stokey (1983)也證明了這一點(diǎn)，其擴(kuò)展了Barro(1979)的框架，引入隨機(jī)環(huán)境，闡述了在時(shí)間和自然狀態(tài)下，最優(yōu)財(cái)政政策意味著稅收平滑。在缺乏充分保險(xiǎn)的市場(chǎng)，這意味著稅率的變化應(yīng)該被定性為隨機(jī)游走。

Kydland and Prescott (1980), Lucas and Stokey (1983) 認(rèn)為，為了使稅收超額負(fù)擔(dān)最小，所得稅稅率應(yīng)該保持不變。這明顯暗含著在公共開(kāi)支或公共收入變化情況下保持預(yù)算平衡不是最優(yōu)的。該推論基于的思想是稅收超額負(fù)擔(dān)隨著稅率的提升而增加。在公共支出變化情況下，采取平衡預(yù)算政策具有效率成本，會(huì)增加稅收扭曲成本。這顯然暗含著不能通過(guò)增加稅收應(yīng)付公共支出的變化，而應(yīng)該是一種債務(wù)財(cái)政。稅收平滑原則提供了一個(gè)在公共預(yù)算處于理想狀態(tài)下的基本規(guī)范理論，該理想狀態(tài)就是李嘉圖等價(jià)命題(Ricardian Equivalence Proposition)不存在。這個(gè)理論是公共債務(wù)管理的起點(diǎn)，也是公共債務(wù)的政治經(jīng)濟(jì)模型。關(guān)于稅收平滑理論的研究還有Sahasakul(1986), Trehan and Walsh(1988), Bohn (1990)。

三、稅收平滑理論模型

Barro(1979)提出稅收平滑理論，政府為了使稅收負(fù)擔(dān)最小化應(yīng)該在整個(gè)時(shí)間跨度內(nèi)鋪開(kāi)稅收超額負(fù)擔(dān)。這對(duì)預(yù)算赤字的模式有重要含義：當(dāng)出現(xiàn)暫時(shí)的公共支出增加時(shí)，為了延長(zhǎng)時(shí)間跨度散開(kāi)稅收的增加并使高稅率帶來(lái)的福利成本最小化，政府應(yīng)該發(fā)行債務(wù)。

模型忽略了公共債務(wù)移民問(wèn)題，假定政府的公共支出來(lái)自于稅收和公共債務(wù)兩種方式。政府稅收類(lèi)型和結(jié)構(gòu)既定，各時(shí)期政府獲得的稅收收入為τt。利息支付后的真實(shí)政府支出Gt外生給定，因而，該模型的分析不涉及政府規(guī)模問(wèn)題。政府未來(lái)的G和其他變量外生給定，真實(shí)的總收入為Yt。t期真實(shí)公共債務(wù)存量為bt，初始價(jià)格不變，政府和私人的真實(shí)回報(bào)率為r(假定也是不變的)。則政府各時(shí)期預(yù)算為：

Gt+rbt-1=τt+(bt-bt-1)(假定利息支付在期初)

(5)

預(yù)算約束為：

(6)

只要債務(wù)按某個(gè)比率漸進(jìn)增長(zhǎng)，即公式(5)中b增長(zhǎng)低于r，政府支出的現(xiàn)值(不考慮利息支付)加上期初債務(wù)等于稅收收入現(xiàn)值。⑤公式(6)中政府支出外生給定，事實(shí)上也相當(dāng)于決定了稅收的現(xiàn)值。假定稅收不僅涉及購(gòu)買(mǎi)力從私人部門(mén)到公共部門(mén)的轉(zhuǎn)移，還涉及直接的扭曲資源配置的成本，也即稅收超額負(fù)擔(dān)。對(duì)給定的凈稅收收入(政府支出和期初債務(wù)凈值給定)，則稅收超額負(fù)擔(dān)的現(xiàn)值就取決于稅收的類(lèi)型與時(shí)機(jī)的選擇，取決于某一時(shí)點(diǎn)稅收決策的構(gòu)成。時(shí)間的選擇取決于最優(yōu)稅收構(gòu)成的選擇，凈稅收收入和稅收超額負(fù)擔(dān)的關(guān)系的生產(chǎn)函數(shù)如下：

Zt代表真實(shí)的直接征稅成本，Yt代表t期真實(shí)的國(guó)民收入，⑥Zt負(fù)向取決于第t期總的凈稅收τt，正向取決于稅基Yt。忽略其他與Gt同時(shí)發(fā)生的征收成本。假定同質(zhì)條件：兩倍的汲取的稅收τt和稅基Yt，也兩倍于征收成本Zt。

Zt=F(τt,Yt)=τtf(τt/Yt)

(7)

其中，f′﹥0，函數(shù)f是變量，征收成本現(xiàn)值為：

(8)

政府每一期的支出外生給定，G1，G2……；真實(shí)收入為Y1,Y2……；利息率為r，期初債務(wù)存量為b0，公式(6)的預(yù)算條件是凈稅收收入的汲取，政府的目標(biāo)是使公式(8)最小。

政府的最優(yōu)問(wèn)題是選擇τ1,τ2，…最小化征收成本，服從公式(8)的約束和全面的預(yù)算約束公式(6)。一階條件?Zt/?τt在所有時(shí)期均相同，這里不需要考慮r，因?yàn)槎愂粘~負(fù)擔(dān)與稅收收入同時(shí)發(fā)生。由于公式(8)的同質(zhì)性假定，這些條件需要一個(gè)在各期均相同的稅率τ/Y，這個(gè)比率具有穩(wěn)定性。假定稅收收入比率不變，為滿足公式(6)的預(yù)算條件，每個(gè)時(shí)期的稅收和收入水平由(Y1，…)，(G1…)，r和b0決定，根據(jù)公式(5)，這些稅收價(jià)值意味著每個(gè)時(shí)期政府赤字價(jià)值(即bt-bt-1)。

f(τt/Yt)+(τt/Y)fτ/Y′(τt/Yt)=μ

(9)

μ是與預(yù)算約束相聯(lián)系的拉格朗日因子(Lagrange multiplier)，假設(shè)

(τt/Yt)fτ/Yτ/Y″(τt/Yt)+2fτ/Y′(τt/Yt)>0，確保二階條件滿足。

從(9)中可直接得到：最優(yōu)稅率在征收成本獨(dú)立于獲得水平的特殊情況下是獨(dú)立的(f′=f″=0)，這直覺(jué)上是保持稅率不變，由稅引起的扭曲最小，因?yàn)樵谀莻€(gè)稅率下效率成本是凹的。

當(dāng)政府在t時(shí)期內(nèi)減少Δτ稅收收入時(shí)，為實(shí)現(xiàn)預(yù)算約束，則需要在t+1期增加(1+r)Δτ的稅收收入，并且使余后各期的稅收收入都保持不變。意味著某一時(shí)期的稅收收入變動(dòng)需要通過(guò)下一期稅收變動(dòng)的現(xiàn)值來(lái)彌補(bǔ)變動(dòng)量以滿足各期預(yù)算約束。政府的最優(yōu)決策就是使稅收波動(dòng)造成目標(biāo)函數(shù)的邊際影響達(dá)到最小，直至降為0為止。用變動(dòng)的邊際收益和邊際成本加以表示：

(10)

(11)

MB表示稅收超額負(fù)擔(dān)現(xiàn)值的邊際減少水平，表示t期減少的稅收會(huì)降低稅收額外負(fù)擔(dān)。 MZ代表邊際稅收超額負(fù)擔(dān)現(xiàn)值，表示t+1期增加的稅收會(huì)增加稅收超額負(fù)擔(dān)，聯(lián)立(10)和(11)兩式，可得邊際收益MB與邊際成本MZ相等：

得出τt/Yt=τt+1/Yt+1，意味著為了降低因政府變動(dòng)稅率而導(dǎo)致的稅收超額負(fù)擔(dān)，就需要使任何時(shí)期稅率保持一致，這就是Barro(1979)所提出的稅收平滑。

當(dāng)政府在給定的支出路徑下尋求平滑時(shí)間的稅收路徑時(shí)，Roubini(1988)，Bohn (1990)關(guān)于稅收平滑推導(dǎo)做了一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)的假設(shè)：扭曲成本與稅率的平方成正比，則政府的目標(biāo)函數(shù)定義為：

(12)

其中，β是政府的主觀折扣率，反映了政府的偏好，不一定等于社會(huì)折扣率。E{·|Ωt}表示在t時(shí)期政府信息集Ωt條件下的數(shù)學(xué)期望。政府最大化(12)式，并服從其動(dòng)態(tài)預(yù)算約束：

Dt+1=(1+r)Dt+Gt-θtYt

(13)

其中，D表示政府債務(wù)存量，G代表政府支出，r是固定的真實(shí)利息率，θ代表稅率，Y代表產(chǎn)出。政府公共支出的時(shí)間路徑假定是外生的，政府的跨期預(yù)算約束表明政府公共支出的現(xiàn)值必須等于稅收和收入的現(xiàn)值，初始債務(wù)凈值：

或者

(14)

其中，g是GDP的比率，為分析方便，假定產(chǎn)出的自然增長(zhǎng)率n是不變的，同樣的動(dòng)態(tài)預(yù)算約束可以表達(dá)成：

(1+n)dt+1=(1+r)d+gt-θt

(15)

對(duì)(12)式解最優(yōu)化問(wèn)題，并服從預(yù)算約束(15)，非蓬齊博弈(no-Ponzi games)約束(14)，得出每個(gè)時(shí)期的最優(yōu)稅率：

+(1+r)d

t

γ{1-R}

(16)

其中, R≡(1+n)/(1+r),γ=[(1-(R/β)R)/(1-R)]

假如β=R，存在稅收平滑，特別是稅率是不變的，政府在高公共支出時(shí)預(yù)算赤字，在低預(yù)算支出時(shí)還債務(wù)。只要有公式(12)中的稅收類(lèi)型引起的稅收超額負(fù)擔(dān)存在，不進(jìn)行稅收平滑就是次優(yōu)的。而且從經(jīng)濟(jì)學(xué)方法視角，更偏好于含有稅收平滑成分的預(yù)算順差。除了稅基游走之外，假如政府累積或減少債券，那么含有稅收波動(dòng)成分的預(yù)算順差將是不穩(wěn)定的，而且標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)學(xué)方法也很難應(yīng)用。

假設(shè)政府主觀折扣率等于有效利息率(β=R)，公式(16)的最優(yōu)條件表明，稅收在任何時(shí)期都應(yīng)該等于政府公共支出預(yù)期現(xiàn)值，而不僅僅是當(dāng)前時(shí)期政府的公共支出。公式(16)的最優(yōu)稅率應(yīng)該是隨機(jī)游走：⑦

θt-θt-1

(17)

公式(15)右邊是一個(gè)預(yù)測(cè)錯(cuò)誤，在t-1期或更早是不能預(yù)測(cè)的，表明在稅收平滑下是一個(gè)隨機(jī)游走。

四、中國(guó)稅收超額負(fù)擔(dān)(扭曲成本)的經(jīng)驗(yàn)估計(jì)

(一)中國(guó)稅收扭曲成本估計(jì)方法

理論上以基數(shù)效用為基礎(chǔ)測(cè)度稅收超額負(fù)擔(dān)有局部均衡分析和一般均衡分析兩種方法。其中，一般均衡分析方法主要使用CGE方法，即可計(jì)算的一般均衡(Computable General Equilibrium)模型方法。CGE方法的模型理論和技術(shù)本身存在不完善的地方，而且事實(shí)上在中國(guó)大規(guī)模、多部門(mén)、多稅種的動(dòng)態(tài)的CGE模型分析所需的投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)不完整而使該方法在中國(guó)實(shí)際應(yīng)用中被限定。本文采用局部均衡分析方法中的哈伯格福利三角形的計(jì)算方法，該方法是一種較為精確的方法，但前述說(shuō)明了商品需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)算，尤其是稅收超額負(fù)擔(dān)整體規(guī)模中的彈性更難以測(cè)度，則本文遵循稅收超額負(fù)擔(dān)的哈伯格數(shù)理方法的思想，采用稅收平滑方法近似測(cè)度稅收超額負(fù)擔(dān)。借鑒Barro(1979)的稅收扭曲成本公式Zt=τtf(τt/Yt)，并認(rèn)為稅收扭曲成本與稅率的平方成正比。

盡管Barro(1979)給出的公式無(wú)法精確計(jì)算稅收超額負(fù)擔(dān)的絕對(duì)數(shù)值，但可通過(guò)計(jì)算出不同時(shí)期稅收超額負(fù)擔(dān)近似值(忽略需求價(jià)格彈性和供給價(jià)格彈性后的稅收福利成本數(shù)量)的變化指數(shù)以反映不同時(shí)期稅收超額負(fù)擔(dān)的變化情況。

(二)中國(guó)稅收扭曲成本經(jīng)驗(yàn)估計(jì)

本文通過(guò)計(jì)算比較中國(guó)歷年宏觀稅率、宏觀稅率變化率指數(shù)、稅收扭曲成本近似值、稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)、稅收平滑下稅收扭曲成本近似值以及稅收平滑下稅收扭曲成本變化指數(shù)，分析稅收扭曲成本與宏觀稅率之間的變化趨勢(shì)。根據(jù)中國(guó)稅制改革變遷的時(shí)間路徑，1994年的中國(guó)稅制改革標(biāo)志著中國(guó)市場(chǎng)化改革進(jìn)程中全面稅制改革的開(kāi)始，本文選取1994-2013年相關(guān)數(shù)據(jù)，并將1994年定為基期年并假設(shè)基期變化指數(shù)為1，分析中國(guó)宏觀視角上稅收扭曲成本與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率之間的關(guān)系。其中，宏觀稅率變化指數(shù)=各年度宏觀稅率/基期宏觀稅率；稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)=各年度稅收扭曲成本近似值/基期稅收扭曲成本近似值；稅收平滑扭曲成本近似值變化指數(shù)=稅收平滑下各年度稅收扭曲成本近似值/基期稅收扭曲成本近似值。

表1　中國(guó)整體稅收扭曲成本變化指數(shù)　單位：億元

數(shù)據(jù)來(lái)源：根據(jù)2014年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》相關(guān)數(shù)據(jù)測(cè)算編制.

表1數(shù)據(jù)顯示：1994-2013年間宏觀稅率變化率隨時(shí)間增加而增加，但變動(dòng)幅度不大，每年平均以低于1%的速度增加，2013年宏觀稅率是基期的1.827倍。稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)隨時(shí)間增加其變動(dòng)幅度也在增加，且增速高于宏觀稅率的增速，2013年是基期的39.49倍，說(shuō)明隨宏觀稅率增長(zhǎng)稅收扭曲成本近似值以更快速度增加，產(chǎn)生更大的稅收超額負(fù)擔(dān)。如果按照Barro(1979)的稅收平滑理論設(shè)計(jì)，即稅收收入增長(zhǎng)與GDP增長(zhǎng)的比率保持不變時(shí)，稅收扭曲成本近似值只會(huì)小幅度增加，如2013年僅為基期的11.802倍，遠(yuǎn)小于實(shí)際稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)(39.49倍)。根據(jù)Barro(1979)推出的從價(jià)稅情形下的稅收超額負(fù)擔(dān)公式中的始終保持不變，因此稅收超額負(fù)擔(dān)大小只與GDP呈線性正相關(guān)關(guān)系。此時(shí)的稅收扭曲成本是因經(jīng)濟(jì)總量的增加和經(jīng)濟(jì)規(guī)模的擴(kuò)大導(dǎo)致的，即稅收平滑下的扭曲成本近似值變化指數(shù)等于GDP增長(zhǎng)率變化指數(shù)。圖3顯示：從2003年開(kāi)始，稅收平滑下的扭曲成本近似值變化指數(shù)基本是以線性方式增長(zhǎng)，而實(shí)際稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)則是以指數(shù)方式增長(zhǎng)，并且二者的差距在時(shí)間趨勢(shì)上隨著宏觀稅率變化指數(shù)的微弱增加呈現(xiàn)不斷擴(kuò)大的趨勢(shì)。

一定時(shí)期基于經(jīng)濟(jì)稅基的擴(kuò)大而帶來(lái)的稅收規(guī)模的擴(kuò)張具有客觀基礎(chǔ)，與此同時(shí)稅收扭曲成本的擴(kuò)大也具有一定的客觀基礎(chǔ)。但隨著政府規(guī)模擴(kuò)大產(chǎn)生的稅收扭曲成本變化幅度將幾倍于政府規(guī)模擴(kuò)大的幅度，也就是說(shuō)，由宏觀稅率提升而帶來(lái)的稅收扭曲成本的變化幅度將幾倍于宏觀稅率的變化幅度。而在稅收平滑理論下這種稅收扭曲成本與經(jīng)濟(jì)稅基水平的線性關(guān)系不會(huì)改變，這種稅收扭曲成本的產(chǎn)生是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)帶來(lái)的客觀結(jié)果，是總稅收福利成本的線性增加而不是稅收福利成本變化的指數(shù)增加。從最優(yōu)稅制角度分析，稅收扭曲成本變化指數(shù)反映了稅收帕累托效率目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。

圖3　宏觀稅率、稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)與稅收平滑下稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)

(三)31個(gè)省、直轄市和自治區(qū)稅收福利成本測(cè)度

本部分同樣測(cè)度稅收福利成本和平滑稅收福利成本的相對(duì)變化趨勢(shì)。選取2000-2013年宏觀經(jīng)濟(jì)的相關(guān)數(shù)據(jù)，將2000年定為基期，并假設(shè)基期變化率為1，測(cè)算分析中國(guó)31個(gè)地區(qū)實(shí)際稅收福利成本變化率和平滑稅收福利成本變化率，詳見(jiàn)表2和表3，期間變化趨勢(shì)見(jiàn)圖4和圖5。

表2　2000-2013年間中國(guó)31個(gè)地區(qū)實(shí)際稅收福利成本指數(shù)

表3　2000-2013年間中國(guó)31個(gè)地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)

地區(qū)2007200820092010201120122013北京3.113.523.844.465.145.666.17天津3.093.954.425.426.647.588.44河北2.703.173.424.044.865.275.61山西3.263.963.994.986.096.566.83內(nèi)蒙古4.175.526.337.589.3310.3210.94遼寧2.392.933.263.954.765.325.80吉林2.713.293.734.445.426.126.65黑龍江2.252.642.723.293.994.344.56上海2.622.953.153.604.024.234.53江蘇3.043.624.034.845.746.326.92浙江3.053.493.744.515.265.646.12安徽2.543.053.474.265.275.936.56福建2.462.873.253.914.665.235.78江西2.903.483.824.725.846.467.16山東3.093.714.074.705.446.006.56河南2.973.573.864.575.335.866.36湖北2.633.203.664.505.546.286.96湖南2.663.253.684.525.546.246.90廣東2.963.433.684.284.955.315.79廣西2.803.383.734.605.636.276.91海南2.382.853.143.924.795.425.97重慶2.613.233.654.435.596.377.07四川2.693.213.604.375.356.086.69貴州2.803.463.804.475.546.657.77云南2.372.833.073.594.425.135.83西藏2.903.353.754.315.145.956.86陜西3.194.054.535.616.948.018.89甘肅2.573.013.223.914.775.375.95青海3.023.864.105.126.347.187.97寧夏3.124.084.595.737.137.948.69新疆2.583.073.143.994.855.506.13

資料來(lái)源：2001-2014年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》和《中國(guó)稅務(wù)年鑒》.

表4　2000-2013年間中國(guó)地區(qū)稅收福利成本指數(shù)平均值

數(shù)據(jù)來(lái)源：根據(jù)表2和表3數(shù)據(jù)計(jì)算編制.

表5　中國(guó)31個(gè)地區(qū)各年度稅收福利成本指數(shù)平均值

數(shù)據(jù)來(lái)源：根據(jù)表2和表3數(shù)據(jù)計(jì)算編制.

若按年度和地區(qū)算數(shù)平均計(jì)算將表4和表5。表4數(shù)據(jù)顯示各年度各地區(qū)情況：算數(shù)平均值的實(shí)際稅收福利成本指數(shù)平均為7.30523，其中有15個(gè)地區(qū)超過(guò)平均值，河北、浙江、安徽、寧夏、青海、北京、江西、新疆、重慶、內(nèi)蒙古、陜西、江蘇、山西、西藏、海南。其中，最高為海南(17.58429)，最低為云南(2.769286)，極差(Range)為14.815。各年度每個(gè)地區(qū)情況：算數(shù)平均值的平滑稅收福利成本指數(shù)平均為3.122396，有12個(gè)地區(qū)超過(guò)平均值，廣西、西藏、山東、貴州、江西、江蘇、山西、青海、天津、寧夏、陜西和內(nèi)蒙古。其中，最高為海南(4.774286)，最低為云南(2.395714)，極差(Range)為2.378571。其中，無(wú)論實(shí)際稅率還是平滑稅率情況下，稅收福利成本均表現(xiàn)較高水平的地區(qū)是西藏、江西、江蘇、山西、青海、寧夏、山西和內(nèi)蒙古，西部地區(qū)居多。表5數(shù)據(jù)顯示，2000-2013年14年間中國(guó)31個(gè)地區(qū)實(shí)際稅收福利成本指數(shù)平均值逐年遞增且遞增幅度較大，最高值與最低值相差20倍；而同期中國(guó)31個(gè)地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)平均值雖也逐年遞增但遞增幅度較小，最高值與最低值相差僅6倍左右。平均趨勢(shì)圖見(jiàn)圖4、圖5。

圖4　中國(guó)31個(gè)地區(qū)實(shí)際稅收福利成本指數(shù)變化趨勢(shì)

圖5　中國(guó)31個(gè)地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)變化趨勢(shì)

圖6　 2000-2013年間中國(guó)地區(qū) 稅收福利成本指數(shù)平均值

圖7　中國(guó)31個(gè)地區(qū)2000-2013年間 各年度稅收福利成本指數(shù)平均值

五、結(jié)論與啟示

1. 實(shí)證分析結(jié)果顯示的中國(guó)稅收超額負(fù)擔(dān)呈指數(shù)遞增態(tài)勢(shì)。以實(shí)際宏觀稅率和稅收平滑稅率分別測(cè)算的稅收扭曲成本變化指數(shù)反映出，以實(shí)際宏觀稅率測(cè)算的中國(guó)實(shí)際稅收超額負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于以稅收平滑稅率測(cè)算的稅收超額負(fù)擔(dān)規(guī)模。同時(shí)具體顯示出，在比率稅率情況下的中國(guó)稅收超額負(fù)擔(dān)規(guī)模與經(jīng)濟(jì)稅基的規(guī)模只是線性增長(zhǎng)關(guān)系，而與宏觀稅率卻是指數(shù)增長(zhǎng)關(guān)系。

2.最優(yōu)稅收政策是稅收平滑的結(jié)論建立在一定的假設(shè)前提基礎(chǔ)上。Barro’s (1979)指出的跨期公共財(cái)政規(guī)則的最優(yōu)政策應(yīng)該是平滑稅率。⑧在確定的環(huán)境下，這意味著稅率不變，則政府預(yù)算結(jié)果在經(jīng)濟(jì)周期的赤字和結(jié)余之間波動(dòng)。⑨Barro’s 的稅基模型的關(guān)鍵假設(shè)是：(1)由扭曲性的稅收帶來(lái)的福利損失被稅率的凸函數(shù)來(lái)反映，資產(chǎn)價(jià)格和回報(bào)分配是外生的。(2)假如市場(chǎng)是完全競(jìng)爭(zhēng)的且政府能夠利用的市場(chǎng)為全集。之所以Barro’s 的模型意味著稅率變化永遠(yuǎn)不會(huì)出現(xiàn)，是因?yàn)檎?fù)債能夠取決于所有可想象到的經(jīng)濟(jì)變動(dòng)。(3)稅收平滑是最逼近最優(yōu)稅收政策的結(jié)論的前提是忽略個(gè)體風(fēng)險(xiǎn)厭惡程度，凸性稅收超額負(fù)擔(dān)的假設(shè)意味著政府比納稅人風(fēng)險(xiǎn)厭惡。因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)中性清楚地顯示政府套頭交易動(dòng)機(jī)源于凹性的扭曲稅收福利函數(shù)。(4)政府最優(yōu)政策是平滑稅率的特性要求政府具備提供一系列治理宏觀經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的政策工具的能力。

3.稅收扭曲成本最小的稅收平滑理論并非意味稅率應(yīng)該一直保持不變的狀態(tài)。事實(shí)上，政府最優(yōu)公共財(cái)政政策和債務(wù)管理是稅收平滑的結(jié)論來(lái)自于非時(shí)間的稅收模型。因?yàn)樵陟o態(tài)模型中，增加稅率帶來(lái)的邊際超額負(fù)擔(dān)是顯而易見(jiàn)的，但在動(dòng)態(tài)模型中，稅收平滑不一定是最優(yōu)的。⑩有很多文獻(xiàn)研究得出，稅收超額負(fù)擔(dān)大小除稅率因素外，還可能取決于其他變量 ( e.g., Lucas and Stokey, 1983)。而且，稅收平滑方法對(duì)于勞動(dòng)所得稅和其他具有大量隨機(jī)效果的稅收是很合意的，但對(duì)利息率和資本積累有重大效應(yīng)的稅收就不一定適合(Lucasand Stokey and Kenneth Judd；1983，1989)。 Andersen and Dogonowski(2004)研究發(fā)現(xiàn)一般情況下不變的稅率不是最優(yōu)的，當(dāng)進(jìn)行了特殊的參數(shù)化處理后，發(fā)現(xiàn)最優(yōu)政策能夠最大地偏離稅率不變情況。因此，累進(jìn)稅在效率層面(efficiency grounds)被證明是合理的。

4. Barro (1979)稅收平滑模型只是一個(gè)總體趨勢(shì)，難以解決分類(lèi)模型?？傮w上看最優(yōu)稅應(yīng)該是平滑的，但當(dāng)稅收扭曲效果被具體分類(lèi)就不一定，這里關(guān)鍵的問(wèn)題是稅收政策的變動(dòng)能否容忍不變的稅率方式存在。一般來(lái)說(shuō)，刻畫(huà)最優(yōu)稅收政策存在一定的困難，所以，若考慮模型的參數(shù)化則能夠分類(lèi)解出最優(yōu)稅率。

5.“寬稅基低稅率”的世界稅制改革趨勢(shì)體現(xiàn)了降低稅收扭曲成本的改革目標(biāo)。因?yàn)槎愂张で杀九c供求價(jià)格彈性大小成反比，與稅率高低成正比。為獲得既定的稅收收入，“寬稅基低稅率”能夠降低稅收福利成本。中國(guó)歷次稅制改革更關(guān)注的是降低會(huì)計(jì)學(xué)意義上的稅收成本，對(duì)稅收扭曲成本關(guān)注不夠，難以準(zhǔn)確科學(xué)地對(duì)稅制優(yōu)劣進(jìn)行判斷。中國(guó)進(jìn)一步稅制改革應(yīng)該對(duì)包括會(huì)計(jì)成本和福利成本的全面稅收成本給予重視，提升稅制的Pareto效率。

[注釋]

① The reduction in total surplus that results from a tax.

②本文使用這幾個(gè)概念表述意義是通用的，無(wú)任何差別.

③為了推出這一結(jié)論，Barro(1979)假定，稅收額外凈損失(the deadweight cost of taxation)是一個(gè)時(shí)間不變的近似稅收收入和稅基的齊次函數(shù).

④這個(gè)結(jié)果的一個(gè)例外是在特定情況下，稅收平滑需要政府債務(wù)的一個(gè)很大積累，以至于政策變得動(dòng)態(tài)地步伐一致 (Blanchard & Fischer,1992, chap. 11).

⑤在有效率的情況，r超過(guò)真實(shí)收入的增長(zhǎng)率，這需要一定的對(duì)稱(chēng)的債務(wù)—收入比率(Barro 1976b, pp. 343-45).這個(gè)比率事實(shí)上可能不能超過(guò)政府抵押的限度.

⑥I have not included the collection costs as components of government spending in eq. (1), although the analysis could be altered in that manner without affecting any substantive results. Independence of national income levels from the choice of the time path of taxes is assumed to hold as a first-order approximation-essentially, the deadweight losses from taxation are assumed to constitute only a small fraction of GNP.

⑦The random-walk result is quite special to the setup assumed, depending, interalia, on the assumption of a constant growth rate for output. The main result of tax smoothing that the government will run a deficit at times of extraordinary expenditure however, is quite robust .Chari, Christiano, and Kehoe (1991), for example, consider a fully optimizing frame work in which taxes need not follow a random walk but governments will sell more debt in periods of higher-than-average consumption(in their frame-work, the government can also reduce the rate of return on existing debt through repudiation or inflation).

⑧In order to derive this result, Barro (1979) assumed that the dead-weight cost of taxation is a time-invariant first-degree homogeneous function of the revenue requirement and the output base.

⑨One exception to this result is in the event that the tax smoothing requires at some point an accumulation of government debt so large that the policy becomes dynamically inconsistent (see Blanchard & Fischer,1992, chap. 11).

⑩See Olivier Blanchard and Fischer, 1989 Ch. 11.3，Richard Tresch, 1981 Part III.

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[責(zé)任編輯：張曉娟]

Economics Research and Measure on Excess Burden of Taxation in China

——Based on the Theory of Tax Smoothing

HAO Chun-hong

(Economics College,Inner Mongolia University of Finance and Economics,Hohhot 010070,China)

Abstract:Based on the theoretical origin of excess tax burden, this paper analyzes Harberger’s excess burden measurement, which is based on Marshall's cardinal utility theory, and derives the amount of tax distortion costs respectively under different demand price elasticity and supply price elasticity from the perspective of specific duty and ad valorem duty. Given the non-availability of the demand price elasticity and supply price elasticity of different goods of different classification, this paper adopts Barro’s (1979) tax smoothing method to approximately measure the tax distortion cost, and compares the tax distortion cost under effective tax rate. The conclusions are: From 1994 to 2013, the excess tax burden of China is in exponentially increase. Tax smoothing is based on certain assumptions and is suitable for analyzing the static relationships among various economic variables; The “Broader Tax Collection Basis and Lower Tax Rates” direction for China’s tax system reform has been further verified from the perspective of Pareto efficiency.

Key words:excess burden of taxation；Harberger’s welfare triangle；tax smoothing