■文/楊芳

以政府會計改革為主的我國地方政府債務(wù)研究

■文/楊芳

財政分權(quán)和政治壓力使得地方政府債務(wù)規(guī)模不斷增大，加上其管理不規(guī)范、信息不透明使得地方政府面臨著巨大的債務(wù)風險，嚴重影響了經(jīng)濟的發(fā)展。政府會計可以為政府提供地方債務(wù)管理所需的基本數(shù)據(jù)信息，可以從根本上解決債務(wù)信息的規(guī)范化和透明化問題，可以確保財政資金的高效利用，可以監(jiān)督債務(wù)資金使用的合法合理性。

政府會計 地方政府債務(wù) 地方政府債務(wù)風險

自1994年分稅制改革后，我國的財權(quán)進一步上移至中央政府，事權(quán)進一步下放至地方政府，使得地方政府的財權(quán)與事權(quán)更加不匹配，從而加劇其收支不平衡。另外，1994年預(yù)算法規(guī)定：“地方各級預(yù)算按量入為出，收支平衡的原則編制，不列赤字。除法律和國務(wù)院另有規(guī)定外，地方政府不得發(fā)行地方政府債券?！边@使得地方政府只能通過除發(fā)行債券以外的其他方式融資。根據(jù)審計署2011年35號公告和2013年32號公告可知（具體情況見圖1），融資平臺是地方政府最重要的舉債主體。

圖1 注：數(shù)據(jù)來源于審計署2011年35號公告和2013年32號公告

近年來，一方面，由于社會經(jīng)濟的不斷增長，地方政府為了加快地方經(jīng)濟的發(fā)展，對資金的需求越來越大，這一部分需求僅依靠中央政府的轉(zhuǎn)移支付是遠遠不夠的，地方政府只能靠舉債來彌補；另一方面，由于地方政府“GDP錦標賽”似的晉升機制使得地方政府融資的欲望進一步加強，造成了政府債務(wù)數(shù)量擴增，再加上這些債務(wù)不在預(yù)算內(nèi)，長期游離于監(jiān)管之外，使得地方政府債務(wù)風險凸顯，而政府會計的職能剛好可以彌補這一缺陷。本文從地方政府債務(wù)的成因入手，分析我國地方政府債務(wù)存在的風險以及困境，然后從政府會計改革的視角提出解決地方政府債務(wù)風險的建議。

一、我國地方政府債務(wù)的成因

世界銀行高級經(jīng)濟學家漢諾在1998年提出財政機會主義，她指出政策制定者在短的政治任期內(nèi)面臨“財政赤字”和“政治壓力”等約束條件時，往往有通過預(yù)算外政策過度累積或有財政風險的偏好，以便隱藏政策成本。分析我國的財政制度和實際情況可知，財政分權(quán)造成了財政赤字，地方政府晉升機制造成了政治壓力，因此地方政府有過度擴張債務(wù)的偏好。下面我們用具體的數(shù)據(jù)說明財政分權(quán)和地方政府晉升機制導(dǎo)致了地方政府債務(wù)。

首先我們假設(shè)財政分權(quán)程度和地方政府晉升激勵強度與地方政府債務(wù)正相關(guān)，然后我們選取2005年-2014年的省級面板數(shù)據(jù)，建立以下基本模型：Yit=0+1*Xit+2*Zit+it，其中，Y表示人均債務(wù)規(guī)模，X和Z分別表示財政分權(quán)和政府晉升機制，為誤差項，i表示地區(qū)，t表示時間。

為了消除異方差，我們?nèi)=log(各省區(qū)融資平臺發(fā)行的債務(wù)總額/各省區(qū)年末總?cè)丝跀?shù))；我們采用財政收支指標來測度財政分權(quán)，即X=人均地方政府本年支出/人均中央政府本年支出或X=人均地方政府本年收入/人均中央政府本年收入；我們將GDP增長率、財政盈余率和失業(yè)率視為影響晉升機制的因素，將地方人均GDP，財政盈余率和失業(yè)率與均值進行比較，如果地方人均GDP和財政盈余率大于均值，則權(quán)數(shù)分別為1，否則為0，如果失業(yè)率大于均值，則權(quán)數(shù)為0，否則為1，所以Z的取值范圍為0-3。

我們將數(shù)據(jù)代入模型，利用eviews對模型進行回歸分析（如圖2），得到如下結(jié)論：財政分權(quán)和晉升機制在1%和10%的水平下顯著為正，支持了假設(shè)。

圖2 數(shù)據(jù)來源于萬得資訊數(shù)據(jù)庫和中國經(jīng)濟數(shù)據(jù)庫

綜上所述，我國地方政府債務(wù)受財政分權(quán)和地方政府晉升機制的影響。

二、我國地方政府債務(wù)的風險

1、債務(wù)規(guī)模大，責任主體不明確

由于對地方政府舉債缺乏統(tǒng)一的管理制度，使得地方政府債務(wù)游離于監(jiān)管之外，造成地方政府盲目舉債，從而使得債務(wù)規(guī)模激增。根據(jù)審計署2013年32號公告，截至2013年6月底，地方政府負有償還責任的債務(wù)108859.17億元，占政府總償還債務(wù)52.59%，負有擔保責任的債務(wù)26655.77億元，占政府總擔保債務(wù)91.11%，可能承擔一定救助責任的債務(wù)43393.72億元，占總救助責任債務(wù)的65.25%，由此可見，地方政府的每一類債務(wù)占比都超過了50%，其規(guī)模是龐大的。另一方面，由于地方政府債務(wù)的舉債主體多樣化，不僅包括政府部門和機構(gòu)，還包括融資平臺公司、經(jīng)費補助事業(yè)單位等，加上沒有法律法規(guī)的明確規(guī)定，使得其責任主體不明確，償還債務(wù)的積極性減弱，從而加劇了政府的財政風險和信用風險。

2、債務(wù)管理不規(guī)范、效率低

地方政府債務(wù)沒有一個完整的預(yù)算、審批、執(zhí)行和決算過程，不僅使得其舉債過程不規(guī)范，其舉債資金的使用管理也是雜亂無章的。有些政府將資金投資到資本市場，期待用高風險來換取高收益，有些政府將資金用于建造市政府的“面子過程”，有些政府用資金來投資房地產(chǎn)，還有些政府將資金閑置。由于資金的使用不當，其產(chǎn)生的效益是極小的甚至是沒有的，加上政府每年還要償還債務(wù)和利息以及通貨膨脹的影響，債務(wù)資金的使用是不滿足成本效益原則的，是低效的。

3、債務(wù)管理信息不全面、不透明、隱蔽性高

一方面由于目前的政府會計采用收付實現(xiàn)制，其對負債也未按流動性分為長期負債和短期負債，只是反映其當期的負債情況，不能全面反映政府的負債規(guī)模，使得資產(chǎn)負債表并不能真實準確的反映政府的財務(wù)狀況，另一方面，政府債務(wù)多頭舉債，管理混亂，大多數(shù)都不在預(yù)算和監(jiān)管范圍內(nèi)，增加其隱蔽性和不透明性，難以準確核算其數(shù)值大小和風險程度。

4、地方政府債務(wù)過度依靠土地財政

近幾年是地方政府償還債務(wù)的高峰期，但是由于經(jīng)濟不斷發(fā)展，政府競爭越發(fā)激烈，地方政府對資金需求不斷增長，而前期的資金投入項目還沒有取得很大的效益，使得地方政府的償債壓力增大，因此大部分地方政府都通過買賣土地來獲取資金。根據(jù)審計署2013年32號公告，截至2012年底，11個省級、316個市級、1396個縣級政府承諾以土地出讓收入償還的債務(wù)余額34865.24億元，占省市級三級政府負有償還責任債務(wù)余額的37.23%。

5、風險評估缺失，風險防范欠缺

由于政府債務(wù)信息的不全面不透明以及缺乏一套統(tǒng)一的切實可行的風險評估標準，使得地方政府債務(wù)風險評估缺失，也進一步導(dǎo)致了國家對風險防范措施的欠缺。

三、以政府會計改革為主解決我國地方政府債務(wù)風險的建議

針對目前我國地方政府債務(wù)存在的許多問題和風險，眾多專家學者提出了許多建議，例如改變以GDP為主的政府績效評價機制、逐步實現(xiàn)融資平臺和隱性擔保的退出、建立內(nèi)部和外部兩套并行的政府信用評級機制等，但是這些建議都是治標不治本的，只有政府會計改革才能從根本上解決地方政府債務(wù)問題。

一方面，政府會計可以為政府決策者和管理者提供地方債務(wù)管理所需的基本數(shù)據(jù)信息和進行風險評估的數(shù)據(jù)信息，全面掌握地方政府債務(wù)規(guī)模和結(jié)構(gòu)，降低舉債成本和進行風險防范與控制；另一方面，政府會計的核算和監(jiān)督職能能從根本上解決債務(wù)信息的規(guī)范化和透明化問題，并從內(nèi)部監(jiān)督債務(wù)資金使用的合法合理性，政府會計的成本核算和控制功能能對公共事項進行事前、事中和事后的預(yù)算、控制和考核，確保財政資金的高效利用，更有利于監(jiān)督和考核，政府會計的績效評價和考核功能能評價地方政府債務(wù)資金使用過程中的有效性、經(jīng)濟性和效率性，為政府高效使用資金提供依據(jù)。下面我們從政府會計改革入手來提出解決地方政府債務(wù)問題的建議。

1、政府會計改革應(yīng)立法先行

斯蒂格利茨說過：“從搖籃到墳?zāi)梗覀兊纳顭o不受政府活動的影響。”而政府會計以政府活動為核算范圍，反映了政府財政資金的運動，所以政府會計改革的成敗與否不僅僅影響政府部門和單位，還會影響政府財政資金混亂，甚至會導(dǎo)致嚴重的政治和經(jīng)濟問題。

在進行政府會計改革時首先應(yīng)立法先行，從法律層次上保證政府會計改革的目標以使其改革能順利進行。修訂《會計法》中不符合會計法律的現(xiàn)行政府會計制度，制定《政府會計準則》并建立統(tǒng)一完整的政府會計法律體系。在風險控制方面，修訂《國債管理條例》《擔保法》等法律法規(guī)，明確地方政府債務(wù)的責任主體已經(jīng)地方政府債務(wù)管理的范圍。

2、統(tǒng)一政府負債的定義及確認條件

現(xiàn)行政府會計制度的資產(chǎn)負債表并沒有按負債的流動性大小設(shè)置短期負債和長期負債科目，而是設(shè)置了“借入款”、“借入財政周轉(zhuǎn)金”、“暫存款”等會計科目來核算負債。這樣使得反映的負債規(guī)模遠小于實際的負債規(guī)模，不利于對政府承擔的風險進行識別和評估，因此我們需要統(tǒng)一政府負債的定義和確認條件。根據(jù)我國《企業(yè)會計準則—基本準則》有關(guān)負債的定義，我們可以將政府負債定義為：政府負債是政府過去的交易或事項產(chǎn)生的，預(yù)計會導(dǎo)致經(jīng)濟利益或有服務(wù)潛能的資源流出政府的現(xiàn)實義務(wù)。其確認條件為同時滿足以下兩點：（1）有關(guān)經(jīng)濟利益很可能流出政府。（2）滿足該義務(wù)的金額能可靠計量。

3、改革政府會計基礎(chǔ)

現(xiàn)行政府會計制度的確認基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，僅以當期現(xiàn)金的實際收付為依據(jù)確認當期資產(chǎn)和負債，并且在負債確認方面，僅對直接引起現(xiàn)金支付的顯性負債確認為當期負債，對于隱性或或有負債并得不到確認，使得當期負債減少，會對政府管理者的決策產(chǎn)生重大影響。相反，權(quán)責發(fā)生制可以正確反映各個會計期間的收入和費用，將各期收入費用與相關(guān)成本費用相配合，正確確定各期的收益，并能夠恰當反映具體某一會計期間的經(jīng)營成果。引入權(quán)責發(fā)生制實際上是擴大了政府負債的核算范圍，將顯性負債的利息支出、應(yīng)付未付款項、預(yù)付款項等隱性負債和部分滿足政府負債定義的或有負債和預(yù)計負債納入核算范圍。

4、完善政府會計財務(wù)報告

與企業(yè)道德財務(wù)報告相似，政府財務(wù)報告也應(yīng)由財務(wù)報表和附注兩部分，全面反映政府財務(wù)狀況和運營績效情況，并滿足可比性、可靠性、可理解性，使社會公眾能了解。其中，財務(wù)報告應(yīng)包括資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表、預(yù)算執(zhí)行情況表等，附注應(yīng)對債務(wù)規(guī)模、債務(wù)償還期限、舉債程序和債務(wù)資金的用途予以披露，并承諾其獨立對債務(wù)承擔責任，對引起財務(wù)狀況和運營績效產(chǎn)生重大影響的事項進行解釋說明，同時還應(yīng)該提供審計報告，保證政府財務(wù)報告的可信性。

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（作者單位：中南財經(jīng)政法大學財政稅務(wù)學院）