□ 文/羅果

頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)核算該這樣算

□ 文/羅果

頁(yè)巖氣等石油天然氣開(kāi)采行業(yè)由于其具備高風(fēng)險(xiǎn)、單項(xiàng)成本高等特點(diǎn)，需要專(zhuān)門(mén)制定特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范這一特殊行業(yè)。

石油天然氣被譽(yù)為現(xiàn)代工業(yè)的血液，而頁(yè)巖氣作為一種從頁(yè)巖層中開(kāi)采出來(lái)的天然氣，憑借著其開(kāi)采生命長(zhǎng)和生產(chǎn)周期長(zhǎng)的特點(diǎn)成為能源界新寵。我國(guó)頁(yè)巖氣儲(chǔ)量高達(dá)30萬(wàn)億立方米以上，蘊(yùn)含著巨大的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，如何規(guī)范頁(yè)巖氣資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算顯得十分關(guān)鍵。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)核算的影響

新準(zhǔn)則規(guī)定了油氣開(kāi)采活動(dòng)包括礦區(qū)權(quán)益的取得以及油氣的勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)等階段。而油氣開(kāi)采活動(dòng)以外的油氣儲(chǔ)存、集輸、加工和銷(xiāo)售等業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

1．礦區(qū)權(quán)益的會(huì)計(jì)處理

莫北/制圖

通過(guò)定義礦區(qū)權(quán)益并設(shè)置礦區(qū)權(quán)益科目取代地質(zhì)勘探支出和油氣開(kāi)發(fā)支出兩個(gè)科目，綜合反映企業(yè)勘探開(kāi)發(fā)頁(yè)巖氣等油氣資源所發(fā)生的全部支出。同時(shí)將礦區(qū)權(quán)益定義區(qū)分為探明礦區(qū)權(quán)益和未探明礦區(qū)權(quán)益，為成本的資本化和費(fèi)用化提供基礎(chǔ)。這樣通過(guò)一個(gè)科目歸集，兩個(gè)明細(xì)科目區(qū)分體現(xiàn)了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理性和易理解性。同時(shí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正式引入“成果法”核算頁(yè)巖氣等資產(chǎn)成本計(jì)價(jià)計(jì)量，在計(jì)價(jià)方法上通常有完全成本法和成果法兩種方法，其中完全成本法將全部勘探支出視為資本化支出，體現(xiàn)資產(chǎn)也行，因此全部予以資本化。而成果法中只有探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的頁(yè)巖氣勘探支出可以資本化，其他相關(guān)支出均予以費(fèi)用化。成果法和完全成本法對(duì)于當(dāng)期企業(yè)損益可能產(chǎn)生較大影響，采用成果法可以減少當(dāng)期損益進(jìn)而達(dá)到節(jié)約所得稅的目的，完全成本法則可以提高當(dāng)期損益，常常成為頁(yè)巖氣開(kāi)發(fā)企業(yè)盈余管理的重要手段。

2．引入產(chǎn)量法計(jì)算折耗

企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)探明的礦區(qū)權(quán)益計(jì)提折耗。我國(guó)頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)在新準(zhǔn)則頒布之前長(zhǎng)期使用年限平均法計(jì)提折耗，而國(guó)際準(zhǔn)則中規(guī)定則是采用產(chǎn)量法計(jì)提折耗。因此新準(zhǔn)則新的另外一個(gè)表現(xiàn)便是引入了產(chǎn)量法，同時(shí)保留了年限平均法。企業(yè)可以根據(jù)自己的實(shí)際情況自主選擇礦區(qū)權(quán)益折耗的計(jì)算方法。年限平均法與產(chǎn)量法在計(jì)算折耗總額上并無(wú)差別，但是年限平均法優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡(jiǎn)便、缺點(diǎn)是不能反應(yīng)礦區(qū)權(quán)益折耗的真實(shí)時(shí)間分布；而產(chǎn)量法與此相反，計(jì)算復(fù)雜卻能較好反應(yīng)礦區(qū)權(quán)益折耗的真實(shí)時(shí)間分布?？紤]到我國(guó)油氣開(kāi)采企業(yè)的實(shí)際情況以及會(huì)計(jì)信息可比性等原因，保留年限平均法是合理的。

3．頁(yè)巖氣資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

我國(guó)對(duì)于頁(yè)巖氣礦區(qū)權(quán)益的減值采取了分類(lèi)處理。探明礦區(qū)權(quán)益的減值，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》處理，對(duì)于未探明礦區(qū)權(quán)益，應(yīng)當(dāng)至少每年進(jìn)行一次減值測(cè)試。同時(shí)準(zhǔn)則還規(guī)定，未探明礦區(qū)權(quán)益公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。未探明礦區(qū)權(quán)益減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。不允許減值損失的轉(zhuǎn)回在一定程度上阻止了企業(yè)利用這一轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余操縱的目的，但是由于未探明頁(yè)巖氣礦區(qū)權(quán)益的價(jià)值受到的影響因素眾多，不允許轉(zhuǎn)回則不能恰當(dāng)反應(yīng)頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)所面臨的內(nèi)外部環(huán)境的變化。

關(guān)于頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)信息披露的規(guī)定

頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)僅僅披露頁(yè)巖氣開(kāi)采的歷史成本是不夠的，這與頁(yè)巖氣開(kāi)采的真實(shí)價(jià)值相脫離。因此準(zhǔn)則規(guī)定頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)必須披露擁有國(guó)內(nèi)和國(guó)外的油氣儲(chǔ)量年初、年末數(shù)據(jù)。這種信息披露不僅僅揭示了頁(yè)巖氣開(kāi)采企業(yè)最核心的資產(chǎn)價(jià)值，而且信息披露的成本小。此外準(zhǔn)則還規(guī)定必須披露探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的賬面原值，累計(jì)折耗和減值準(zhǔn)備累計(jì)金額及其計(jì)提方法；與油氣開(kāi)采活動(dòng)相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的賬面原價(jià)，累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備累計(jì)金額及其計(jì)提方法。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASB）認(rèn)為頁(yè)巖氣儲(chǔ)量信息有利于財(cái)務(wù)信息使用者融資擔(dān)保、企業(yè)業(yè)績(jī)考核、做出出售決策。同時(shí)頁(yè)巖氣儲(chǔ)量信息還可以用于礦物轉(zhuǎn)讓時(shí)的成本分配；用于在公司兼并與并購(gòu)時(shí)進(jìn)行的成本分配。但是對(duì)于儲(chǔ)量方法并沒(méi)有做統(tǒng)一規(guī)定。

美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）SFAS No.19與SFAS No.69都對(duì)頁(yè)巖氣儲(chǔ)量做出詳細(xì)的規(guī)定：采取價(jià)值披露和非價(jià)值披露相結(jié)合的方式。在價(jià)值信息披露方面要求在年度報(bào)告中揭示年初和年末石油和天然氣的探明儲(chǔ)量及探明已開(kāi)發(fā)儲(chǔ)量權(quán)益凈額。其次關(guān)于探明的石油、天然氣數(shù)量的現(xiàn)金流貼現(xiàn)的度量的統(tǒng)一化。對(duì)于非價(jià)值披露則要求企業(yè)必須在年報(bào)中補(bǔ)充下列資料：會(huì)計(jì)核算方法和資本化成本的披露方式、儲(chǔ)量數(shù)量的披露、已發(fā)生成本的披露以及對(duì)主要地理區(qū)域的頁(yè)巖氣生產(chǎn)活動(dòng)中的經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行披露。

對(duì)我國(guó)頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)核算的建議

1．加強(qiáng)我國(guó)頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)理論研究

我國(guó)關(guān)于石油天然氣包括頁(yè)巖氣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基本上是參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，較少體現(xiàn)我國(guó)的特色。因此必須在我國(guó)現(xiàn)有的國(guó)情下對(duì)頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)核算理論進(jìn)行研究，完善我國(guó)自己的頁(yè)巖氣標(biāo)準(zhǔn)、定義和核算理論。

2．增強(qiáng)基本名詞解析

頁(yè)巖氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則除了要求披露礦區(qū)權(quán)益的取得、勘探、開(kāi)發(fā)、生產(chǎn)、廢棄物處理的信息外，還應(yīng)當(dāng)包括基本名詞解釋。因?yàn)闇?zhǔn)則的制定需以對(duì)基本概念的界定和對(duì)會(huì)計(jì)基本原則的把握為基礎(chǔ)，不同的概念基礎(chǔ)或?qū)驹瓌t不同角度的理解會(huì)導(dǎo)致不同的確認(rèn)與計(jì)量結(jié)果。我國(guó)關(guān)于石油天然氣會(huì)計(jì)核算并沒(méi)有就具體的能源資源分類(lèi)規(guī)定，因此有必要加強(qiáng)對(duì)主要石油天然氣品種單獨(dú)定義和核算。

3．提高會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性

未來(lái)價(jià)值信息具有決策相關(guān)性但是難以計(jì)量，對(duì)于頁(yè)巖氣資源而言，能源的價(jià)格時(shí)常變化，如何提供具有信息含量的會(huì)計(jì)決策成為關(guān)鍵。因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革既要堅(jiān)持歷史成本原則，又要對(duì)頁(yè)巖氣等資產(chǎn)提供必要的價(jià)值信息。為防止濫用價(jià)值基礎(chǔ)報(bào)告，必須對(duì)價(jià)值信息的提供制定更為嚴(yán)格的規(guī)范。

作者單位：中國(guó)石油西南油氣田 公司