李 娜

金磚國家稅收合作展望：求同存異 互信共贏

李 娜

李娜，女，維也納經(jīng)濟(jì)大學(xué)奧地利與國際稅法研究所在讀國際商稅法博士。畢業(yè)于復(fù)旦大學(xué)法律系（法學(xué)學(xué)士）和波士頓大學(xué)法學(xué)院（稅法碩士）。從2012年9月開始，師從維也納經(jīng)濟(jì)大學(xué)的邁克爾·朗（Michael Lang）教授攻讀稅法博士學(xué)位。

“金磚國家”的稱謂最早見于Jim O'Neill 在2001年發(fā)表的文章《Building Better Global Economic BRICs》①Jim O'Neill，英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家，高盛資產(chǎn)管理公司前主席，目前是曼徹斯特大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)榮譽(yù)教授?！禕uilding Better Global Economic BRICs》是O'Neill為高盛2001年11月30日的經(jīng)濟(jì)期刊所寫的文章。。在這篇文章中，O'Neill將巴西、俄羅斯、印度和中國合稱為“BRIC”，即“金磚四國”。他認(rèn)為金磚四國具有經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展、人口多等共性，并且預(yù)測這四國作為新興市場國家的代表，將對世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到舉足輕重的作用。隨著南非在2010年加入了“BRIC”集團(tuán)，金磚國家擴(kuò)展為五國。巴西、俄羅斯、印度、中國和南非的英文首字母簡寫依次為“BRICS”，因此被統(tǒng)稱為“金磚五國”②在2010年9月的G20峰會期間，南非政府正式申請加入“BRIC”。2010年12月，中國作為“BRIC”當(dāng)年的輪值國，向南非發(fā)出加入邀請。2011年4月，南非總統(tǒng)參加了“BRIC”集團(tuán)的第三次峰會。。

金磚五國2013年的國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）總計(jì)達(dá)到了15.81萬億美元，占全球GDP的21.10%③根據(jù)世界銀行數(shù)據(jù)資料(http://data.worldbank.org/indicator/NY.GDP.MKTP.CD)， 2013年全世界GDP總量為74.91萬億美元，金磚國家中巴西為2.246萬億美元、中國為9.240萬億美元、印度為1.877萬億美元、俄羅斯為2.097萬億美元、南非為3 506億美元。。五國的總?cè)丝谠?013年也達(dá)到了30.06億，占全球總?cè)丝诘?2.19%④根據(jù)世界銀行數(shù)據(jù)資料(http://data.worldbank.org/indicator/NY.GDP.MKTP.CD)， 2013年全球總?cè)丝跒?1.245億，金磚國家中巴西為2.004億、中國為13.57億、印度為12.52億、俄羅斯為1.435億、南非為5 298萬。。高速增長的經(jīng)濟(jì)和巨大的人口基數(shù)決定了五國稅收制度的任何變化，特別是結(jié)構(gòu)型稅制改革，將不可避免地影響世界稅收政策的發(fā)展趨勢。因此，很多國家的研究機(jī)構(gòu)和學(xué)者近年來都加強(qiáng)了對金磚國家稅收政策的研究。

2014年7月，五國領(lǐng)導(dǎo)人在第六屆金磚國家峰會上明確提出了五國要在稅收方面開展合作，自此，金磚國家應(yīng)該如何開展稅收合作逐漸成為了國際稅法界的關(guān)注焦點(diǎn)問題之一。

一、經(jīng)濟(jì)實(shí)力和基本國情的差異決定了五國在稅收制度上的不同

（一）經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的差異

在討論稅收合作的可能性時(shí)，我們首先得承認(rèn)，五國在經(jīng)濟(jì)、人口、政治等基本國情上存在較大差異，這些差異決定了它們稅收制度的不同。

國際貨幣基金組織（IMF）的研究顯示，在2012年和2013年，中國的經(jīng)濟(jì)實(shí)力在五國中處于主導(dǎo)地位；南非的經(jīng)濟(jì)實(shí)力最弱，而且在近期有下滑趨勢；巴西、印度和俄羅斯的經(jīng)濟(jì)則比較平穩(wěn)。IMF預(yù)計(jì)，在接下來的幾年中，五國的GDP將繼續(xù)增長，并且中國還能繼續(xù)處于領(lǐng)先地位①GDP 數(shù)據(jù)資料來源為國際貨幣基金組織數(shù)據(jù)庫，GDP統(tǒng)計(jì)單位為百萬美元。http://www.imf.org/external/pubs/ft/weo/2014/01/weodata/weorept.aspx?sy=2012&ey=2019&scsm=1&ssd=1&sort=subject&ds=.&br=1&c=223% 2C924%2C922%2C199%2C534&s=NGDPD&grp=0&a=&pr1.x=48&pr1.y=13#cs1。。

2005-2012年金磚五國宏觀稅負(fù)比較表 單位：%

經(jīng)濟(jì)增長是稅收增長的基礎(chǔ)，特別是以銷售額或銷售量為稅基的間接稅（例如增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅等）收入一般會隨著 GDP的增長而提高；而直接稅（如所得稅）的收入與GDP增速的關(guān)聯(lián)度就沒有間接稅收入那么緊密。目前，巴西、俄羅斯和中國的間接稅收入所占比重較大，而南非和印度還是依賴于直接稅收入②OECD, Revenue Statistics in Latin America (1990-2010) http://www.oecd.org/ctp/tax-global/Brazil%20country%20note_EN_final.pdf， 俄羅斯財(cái)政部網(wǎng)站：http://analytic.nalog.ru/portal/index.en-GB.htm， 印度國家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站：http://mospi.nic.in/Mospi_New/upload/SYB2013/CH-6-DIRECT%20&%20INDIRECT%20TAX/Chapter%20No-6%20%20DIRECT%20AND%20INDIRECT%20TAXE-WRITEUP.pdf，中國財(cái)政部網(wǎng)站：http://szs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/gongzuodongtai/201301/t20130123_729605.html，和南非國家稅務(wù)局網(wǎng)站：http:// www.sars.gov.za/Pages/default.aspx.。因此，五國的稅收收入受其經(jīng)濟(jì)增長速度的影響會不同。近年來，很多國家的稅制結(jié)構(gòu)都呈現(xiàn)朝偏重于間接稅方向發(fā)展的趨勢，但南非和印度是否能改革稅制從偏重于直接稅轉(zhuǎn)變?yōu)槠赜陂g接稅，這還要考慮這兩個(gè)國家接下來幾年的經(jīng)濟(jì)增長速度。改革中直接稅收入減少的部分需要間接稅收入增加的部分來彌補(bǔ)，而經(jīng)濟(jì)增長速度會影響間接稅收入的增加幅度。

（二）宏觀稅負(fù)的差異

五國經(jīng)濟(jì)實(shí)力的差異還反映在它們宏觀稅負(fù)的不同。世界銀行采用每日歷年度的稅收收入占GDP的比例來表示宏觀稅負(fù)③世界銀行的稅收收入統(tǒng)計(jì)口徑不包括社會保障繳款、行政性基金和收費(fèi)， 并且對于稅收返還部分也從稅收收入中扣除。http://data.worldbank. org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS/countries/CN-RU-IN-BR-ZA-OE-1W?display=graph.。下表為世界銀行統(tǒng)計(jì)的2005-2012年，五國的宏觀稅負(fù)與世界平均水平和OECD國家平均水平的比較情況④資料來源：世界銀行數(shù)據(jù)庫http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS/countries/CN-RU-IN-BR-ZA-OE-1W?display=graph.。

從上表中可以看到，南非的宏觀稅負(fù)在五國中最高，幾乎是世界平均水平的兩倍。這表明，南非的稅收制度與國際通行稅制的差異比較大，國家稅收的總體負(fù)擔(dān)比較高。若南非經(jīng)濟(jì)不能盡快大幅度地提升，近期南非通過提高稅負(fù)來增加稅收收入的空間應(yīng)該不大。

印度和中國的宏觀稅負(fù)在五國中最低，并且都低于OECD國家的平均水平和世界平均水平，理論上似乎還有增稅空間。但是，世界銀行的宏觀稅負(fù)數(shù)據(jù)沒有包括行政性基金和收費(fèi)，也沒有考慮各個(gè)國家稅收管理能力的差異。若考慮這兩個(gè)因素，印度和中國的宏觀稅負(fù)很有可能會上升。另外，印度和中國巨大的人口基數(shù)導(dǎo)致了印度在五國中人均GDP最低，而中國的人均GDP僅和南非的水平大體相當(dāng)⑤人均GDP 數(shù)據(jù)資料來源為國際貨幣基金組織數(shù)據(jù)庫，GDP統(tǒng)計(jì)單位為百萬美元。http://www.imf.org/external/pubs/ft/weo/2014/01/weodata/ weorept.aspx?sy=2012&ey=2019&scsm=1&ssd=1&sort=country&ds=.&br=1&c=223%2C924%2C922%2C199%2C534&s=NGDPDPC&grp=0&a=&pr1. x=71&pr1.y=14。。因此，印度和中國的稅制改革不應(yīng)僅關(guān)注于增加稅收收入，還需要考慮如何利用稅收政策來調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)消費(fèi)和穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)。

巴西和俄羅斯的宏觀稅負(fù)都略高于OECD國家的水平和世界平均水平。俄羅斯和巴西由于人口數(shù)量有限，并且GDP總量較大，它們的人均GDP也遠(yuǎn)遠(yuǎn)領(lǐng)先于其他三個(gè)金磚國家⑥人均GDP 數(shù)據(jù)資料來源為國際貨幣基金組織數(shù)據(jù)庫，GDP統(tǒng)計(jì)單位為百萬美元。http://www.imf.org/external/pubs/ft/weo/2014/01/weodata/ weorept.aspx?sy=2012&ey=2019&scsm=1&ssd=1&sort=country&ds=.&br=1&c=223%2C924%2C922%2C199%2C534&s=NGDPDPC&grp=0&a=&pr1. x=71&pr1.y=14。。但是，我們能看到這兩個(gè)國家在稅收增長方面表現(xiàn)完全不同。2005-2012年，巴西

稅收收入增長幅度很小，與南非持平；而俄羅斯則出現(xiàn)了階段性的快速增長。

（三）稅權(quán)劃分的差異

在稅收分配制度上，五國雖然都實(shí)行了分稅制，但中央與地方立法權(quán)和征稅權(quán)的劃分不同，因此五國在開展稅收合作時(shí)，合作的級別和層面也會比較復(fù)雜。巴西的聯(lián)邦、州和地方三級政府對各稅種分散立法、分別征管，直接導(dǎo)致了巴西現(xiàn)行稅制復(fù)雜、稅率和稅基變動頻繁。俄羅斯的聯(lián)邦稅、地區(qū)稅和地方稅三級分稅，稅收立法權(quán)集中在中央政府，但近年來長期處于頻繁修法狀態(tài)，影響納稅人合規(guī)申報(bào)和造成了稅務(wù)機(jī)關(guān)征管困難。印度實(shí)行中央、邦和地方政府三級政府分享稅收征管權(quán)，中央政府主要征收直接稅，邦政府主要征收間接稅，地方政府主要征收財(cái)產(chǎn)稅。中國將稅種區(qū)分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅，稅收立法權(quán)基本上集中在中央，但是建立中央稅收和地方稅收體系，分設(shè)國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)分別征管。南非實(shí)行中央、省和地方三級的分稅制，稅收的立法權(quán)和征收權(quán)主要集中在中央，省和地方的政府主要負(fù)責(zé)征收消費(fèi)稅和薪資稅。

（四）稅制結(jié)構(gòu)的差異

雖然同處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型階段，但是金磚五國的稅制結(jié)構(gòu)存在較為明顯的差異。巴西、中國、俄羅斯以間接稅為主，印度和南非則更加倚重于直接稅。

1.巴西：稅制復(fù)雜，以間接稅收入為主。巴西目前的稅制結(jié)構(gòu)是直接稅與間接稅并行，稅收收入以間接稅為主。間接稅的主要稅種為增值稅、市政服務(wù)稅、燃料稅、金融證券稅、營業(yè)稅和關(guān)稅；直接稅的主要稅種為個(gè)人所得稅、公司所得稅和非居民所得稅。①OECD, Revenue Statstics in Latin America (1990-2010) [EB/OL]. http://www.oecd.org/ctp/tax-global/Brazil%20country%20note_EN_final.pdf .2.俄羅斯：目前的稅制結(jié)構(gòu)也是直接稅與間接稅并行，稅收收入以間接稅為主。2013年，俄羅斯間接稅收入占其全部稅收收入的52.6%，直接稅收入占其全部稅收收入的47.4%②Tax revenues by level of budget in from January to July 2013-2014[EB/OL].俄羅斯財(cái)政部網(wǎng)站：http://analytic.nalog.ru/portal/index.en-GB.htm.。間接稅稅種主要為增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅；直接稅稅種主要為所得稅。3.印度：中央地方分稅制，以直接稅收入為主。印度目前的稅制結(jié)構(gòu)是直接稅與間接稅并行，稅收收入以直接稅收入為主。印度2011-2012年度直接稅收入占其全部稅收收入的55.18%，間接稅收入占其全部稅收收入的 44.82%。印度直接稅的主要稅種為公司所得稅和個(gè)人所得稅，間接稅的主要稅種為增值稅、銷售稅和消費(fèi)稅。4.中國：實(shí)行分稅制，以間接稅收入為主。中國稅制結(jié)構(gòu)也是直接稅與間接稅并行、稅收收入以間接稅為主。中國間接稅的主要稅種為增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅。這一結(jié)構(gòu)正在隨著“營業(yè)稅改征增值稅”改革發(fā)生重大變化。中國直接稅的代表稅種有企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。未來，以房地產(chǎn)稅為代表的財(cái)產(chǎn)稅在中國直接稅收體系中的地位將不斷提高。5.南非：稅制結(jié)構(gòu)也是直接稅與間接稅并行、稅收收入以直接稅為主。南非的直接稅稅種主要為所得稅和資本收益稅，2012-2013年度南非的直接稅收入占其全部稅收收入的56.50%。南非的間接稅稅種主要為增值稅、消費(fèi)稅及進(jìn)口稅，2012-2013年度南非的間接稅收入占其全部稅收收入的 43.49%。

二、共同利益和需求促使金磚國家加強(qiáng)稅收合作

五國在經(jīng)濟(jì)上和稅制上都存在差異，但仔細(xì)研究五國的稅收改革措施及其國際稅收政策，仍能找到共性問題。若能從這些共性問題出發(fā)，尋求共同利益所在，那么這些共性問題和共同利益就可以作為五國在稅收合作中“求同”的基礎(chǔ)，進(jìn)而成為稅收政策協(xié)調(diào)的開端 。

（一）國內(nèi)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型促使金磚國家稅制改革

五國稅制改革的動力來源主要是其經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。金磚國家都處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，政府需要增加財(cái)政收入、加強(qiáng)稅收的收入再分配作用；同時(shí)，也需要進(jìn)一步簡化稅制、增強(qiáng)國家的稅制競爭力。五國過去20年間的稅制改革措施體現(xiàn)了一些共性特征：第一，在間接稅方面，盡管五國的增值稅制度各不相同，但都逐步從對特定產(chǎn)品征收銷售稅或營業(yè)稅向征收統(tǒng)一的增值稅方向轉(zhuǎn)變；第二，在直接稅方面，五國都在逐步降低稅率，同時(shí)逐步擴(kuò)大稅基；第三，在稅收征管方面，五國都通過稅收立法和加強(qiáng)監(jiān)管力度來打擊逃稅和避稅行為。

五國的經(jīng)濟(jì)都處于繼續(xù)轉(zhuǎn)型的過程中，需要繼續(xù)

吸引外資，也需要增強(qiáng)其居民在海外投資時(shí)的競爭力。因此，五國這兩方面的共性可以成為其稅制改革方面合作的起點(diǎn)。

長期以來，五國都是外商投資的重要目的地國，外資優(yōu)惠政策一直都在變革之中。五國所面對的一個(gè)共性問題就是如何制定出能更有效地吸引投資的稅收優(yōu)惠政策，并且有效監(jiān)管這些優(yōu)惠政策，以確保優(yōu)惠政策的透明性和一致性。巴西和南非目前還存在繁多的外資優(yōu)惠政策，特別是巴西的州政府和地方政府各自使用其稅收立法權(quán)，在各地制定了不同的稅收優(yōu)惠政策，形成了巴西地方政府之間的稅收競爭。中國在2008年實(shí)行新《企業(yè)所得稅法》時(shí)統(tǒng)一了內(nèi)外資（包括合資）企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，不再只對外資優(yōu)惠，而是逐漸向吸引高科技企業(yè)和環(huán)保企業(yè)的方向轉(zhuǎn)變。印度和俄羅斯也實(shí)施多樣的稅收優(yōu)惠政策，比如免稅區(qū)、低稅率和稅收減免措施等。筆者認(rèn)為，對于如何制定稅收優(yōu)惠政策這個(gè)共性問題，五國可以建立互信機(jī)制、共同協(xié)調(diào)稅收政策。這種協(xié)調(diào)機(jī)制一方面可以避免五國之間的稅收惡性競爭，另一方面，五國還可以作為一個(gè)團(tuán)體增強(qiáng)對外商投資的吸引力。

近年來，隨著逐步加大對外投資力度，五國不能再僅僅站在“來源國”的立場上考慮吸引外資，也需要同時(shí)站在“居民國”立場上，考慮其稅收制度是否有利于本國居民企業(yè)進(jìn)行海外投資。

五國稅收制度的一個(gè)共性是在所得稅方面都采取了屬人原則，對本國居民納稅人都就其全球范圍內(nèi)的收入征稅；并且在避免雙重征稅方法上都采用了抵免法，對于本國居民納稅人來源于國外的所得，允許其從本國應(yīng)納稅所得額中抵免已經(jīng)在來源國繳納的全部或部分稅款。由于目前金磚國家的所得稅稅率仍然偏高，其居民往往需要就其海外收入回到母國按照差額補(bǔ)稅。雖然五國所得稅制的規(guī)定起到了資本輸出中性的效果，即海外投資和國內(nèi)投資都負(fù)擔(dān)相同的稅率，但是，同時(shí)也會造成其居民的全球稅負(fù)比東道國市場上的其他國家投資者高。由此產(chǎn)生的負(fù)面影響是，一方面降低了金磚國家居民在海外市場的競爭力，另外一方面也可能會打擊本國居民將海外收入?yún)R回母國的積極性。

觀察發(fā)達(dá)國家稅收制度可以看到，在OECD的34個(gè)成員國中已經(jīng)有26個(gè)采用了屬地原則（即僅對來源于本國境內(nèi)的所得征稅）或在避免雙重征稅方法上采用了免稅法 （即對本國居民來源于境外并且符合一定條件的所得免于在本國征稅的方法）， 由此本國居民進(jìn)行海外投資時(shí)不用承擔(dān)母國的額外稅負(fù)，有利于本國投資者在東道國能夠與來自不同國家之間的資本平等競爭①IMF Working Paper WP/13/205, Territorial vs. Worldwide Corporate Taxation Implications for Developing Countries[EB/OL]. http://www.imf. org/external/pubs/ft/wp/2013/wp13205.pdf.。鑒于金磚國家不斷增長的海外投資，五國都需要重新考量其所得稅制和避免雙重征稅方法。在這方面，金磚國家展開廣泛的交流與合作，分享改革經(jīng)驗(yàn)將起到積極的效果。

（二）國際經(jīng)濟(jì)地位變化促使金磚國家轉(zhuǎn)變國際稅收合作定位

在稅收協(xié)定方面，五國都有比較廣的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)。中國已經(jīng)和101個(gè)國家和地區(qū)簽訂了雙邊稅收協(xié)定（或安排）、印度與95個(gè)國家和地區(qū)簽訂了雙邊稅收協(xié)定、南非與74個(gè)國家和地區(qū)簽訂了雙邊稅收協(xié)定、俄羅斯有80個(gè)有效的雙邊稅收協(xié)定、巴西目前也有30個(gè)有效的雙邊稅收協(xié)定②國際財(cái)稅文獻(xiàn)局（IBFD）數(shù)據(jù)庫[EB/Ol].http://online.ibfd.org/kbase/#topic=tsm&format=ghtml.。

金磚五國簽訂的稅收協(xié)定有一個(gè)共性，就是都并非完全使用OECD稅收協(xié)定范本和其注釋。五國所簽訂的稅收協(xié)定有些條款具有相似性，比如構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件、限定預(yù)提所得稅的最高稅率、特許權(quán)使用費(fèi)包括工商業(yè)機(jī)器設(shè)備的租金、稅收饒讓條款等。對此，筆者認(rèn)為，五國稅收合作的一個(gè)出發(fā)點(diǎn)可以是研究五國所簽的稅收協(xié)定中各條款的相似性和差異性，然后再尋找五國能在稅收協(xié)定政策方面進(jìn)行協(xié)調(diào)的共性問題，甚至可以考慮能否制定一個(gè)金磚國家的稅收協(xié)定范本。

金磚五國在稅收協(xié)定方面還有一個(gè)共性，就是這五國都在面臨著從協(xié)定的“來源國”的地位向既是“來源國”又是“居民國”的地位轉(zhuǎn)變。作為外商投資多年的目的地國，金磚國家的稅收協(xié)定政策也多從“來源國”的利益出發(fā)。比如，巴西雖然在原則上遵守聯(lián)合國范本和注釋，但在解釋稅收協(xié)定時(shí)往往會從“來

源國”的角度做更寬泛的解釋①H. Reisen. Economic Policy and Social Affairs in the BRICS [EB/OL]. http://www.sgi-network.org/brics/pdf/BRICS_Economy_and_Social_Affairs.pdf.。隨著加大海外投資，金磚國家在稅收協(xié)定談判和執(zhí)行過程中的角色也要隨之轉(zhuǎn)變。五國都亟待學(xué)習(xí)資本輸出國（特別是OECD國家）在稅收協(xié)定方面的經(jīng)驗(yàn)，從“居民國”的利益和角度來重新考量稅收協(xié)定政策。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題也是金磚國家所面臨的一個(gè)共性問題。在《聯(lián)合國2012年轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》 中，巴西、中國、印度和南非都分享了本國經(jīng)驗(yàn)。巴西提出使用固定利潤率來進(jìn)行公式分?jǐn)?，中國提出選址節(jié)約和區(qū)位優(yōu)勢，印度提出對于跨國公司在印度設(shè)立的子公司應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營控制程度、管理人員的工資等因素來劃分利潤，南非則提出對于服務(wù)收入應(yīng)根據(jù)服務(wù)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)內(nèi)容和受益人來劃分利潤。雖然四個(gè)報(bào)告方案各有區(qū)別和側(cè)重點(diǎn)，但它們都表達(dá)了與OECD的獨(dú)立交易原則不同的處理方法。這也可以作為金磚國家稅收合作的一個(gè)出發(fā)點(diǎn)。若五國能夠找到一個(gè)共通的轉(zhuǎn)讓定價(jià)處理方案，并且能夠代表發(fā)展中國家的共同利益，則這個(gè)新處理方案將不僅可以在金磚國家實(shí)施，也很可能會被更多的發(fā)展中國家所采納。

五國正在共同面對的另一個(gè)國際稅收問題是“稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移”（BEPS）。在G20峰會上，金磚國家領(lǐng)導(dǎo)人都承諾了要參與BEPS行動計(jì)劃，但是金磚國家的利益與發(fā)達(dá)國家的利益存在明顯差異。所以，五國實(shí)施BEPS行動計(jì)劃時(shí)，一方面要通過加強(qiáng)稅收立法和稅收征管來保護(hù)本國稅基，另一方面也要考慮如何吸引跨國公司繼續(xù)留在金磚國家開展經(jīng)濟(jì)活動。BEPS行動可以成為五國進(jìn)行政策協(xié)調(diào)和開展合作的一項(xiàng)內(nèi)容，合作的起點(diǎn)可以是金磚國家領(lǐng)導(dǎo)人在第六屆峰會上提出的共同打擊國際逃避稅，也可以針對某項(xiàng)行動或多項(xiàng)行動進(jìn)行合作，比如對數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅、打擊有害稅收競爭、防止濫用稅收協(xié)定優(yōu)惠，等等。

（三）克服差異、借鑒經(jīng)驗(yàn)、建立平臺是加強(qiáng)金磚國家稅務(wù)合作的有效途徑

2013年1月，金磚國家的稅務(wù)局長們在印度德里會議上承諾了五國稅務(wù)部門要信息共享、交流各國稅收征管經(jīng)驗(yàn)、共同打擊避稅和其他稅收不合規(guī)行為。這些承諾啟動了金磚國家稅務(wù)合作的第一步。每年舉行一次的金磚國家領(lǐng)導(dǎo)人峰會，以及金磚國家的財(cái)政部長和稅務(wù)局長在聯(lián)合國、世界銀行、IMF的各種國際會議上的不定期會晤都為五國開展稅收合作創(chuàng)造了溝通和交流的平臺。

從當(dāng)前的情況看，五國在稅收信息交換方面開展合作已經(jīng)具備了條約和一定的機(jī)制基礎(chǔ)，可以成為開展稅務(wù)合作的突破口。目前，五國都加入了“稅務(wù)透明和信息交流問題全球論壇” ，也都簽署了《多邊稅收征管互助公約》；金磚國家領(lǐng)導(dǎo)人在第六屆峰會上承諾的“在打擊稅基侵蝕和稅收情報(bào)交換全球論壇中加強(qiáng)合作”，“指示有關(guān)部門探討在該領(lǐng)域加強(qiáng)合作，并指示相關(guān)部門在海關(guān)領(lǐng)域加強(qiáng)合作”也為五國交換稅務(wù)信息方面開展合作奠定了政治基礎(chǔ)。

除了稅收信息交換，金磚國家還可以考慮搭建平臺機(jī)制來開展稅收合作。平臺的形式可以參考聯(lián)合國的國際稅收合作專家委員會模式，邀請五國和其他國家的稅務(wù)專家定期舉行會議，共議稅收合作議題。當(dāng)稅收合作進(jìn)入長期性、持續(xù)性階段時(shí)，該平臺可以仿效OECD內(nèi)部專設(shè)的稅收研究部門形式，在金磚國家開發(fā)銀行②《福塔萊薩宣言》第十二條：“金磚國家開發(fā)銀行法定資本1 000億美元。初始認(rèn)繳資本500億美元，由創(chuàng)始成員國平等出資。銀行首任理事會主席將來自俄羅斯，首任董事會主席將來自巴西，首任行長將來自印度。銀行總部設(shè)于上海，同時(shí)在南非設(shè)立非洲區(qū)域中心。我們指示金磚國家財(cái)長研究確定銀行運(yùn)營模式。”中設(shè)立一個(gè)常設(shè)性的稅收政策部門，集中稅收專業(yè)人士來研究五國以及相關(guān)其他國家的稅收政策問題，定期發(fā)布研究成果，并且協(xié)調(diào)五國的稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)專家的合作。

三、小結(jié)

金磚國家的稅收合作不僅有助于五國的稅收政策發(fā)展和經(jīng)濟(jì)發(fā)展，而且將影響其他發(fā)展中國家乃至整個(gè)世界的稅收秩序發(fā)展方向。金磚國家稅收制度存在差異是事實(shí)，所以開展稅收合作時(shí)，應(yīng)該先找到五國的共性問題和共同的利益所在，再建立一個(gè)常設(shè)的溝通平臺，達(dá)到求同存異、協(xié)商一致、互信共贏、共同發(fā)展的目的。

責(zé)任編輯：高 陽