王偉團(tuán)

摘 要：自2013年1月1日開(kāi)始施行的新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》確定把基建會(huì)計(jì)賬并入事業(yè)賬中。文章從事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)并賬的必要性與可行性出發(fā)，結(jié)合兩賬合并的會(huì)計(jì)處理，指出了新會(huì)計(jì)制度對(duì)兩賬合并的處理尚且存在的不足，提出將基建賬逐步并入事業(yè)賬最后徹底合為一體的必然趨勢(shì)，并對(duì)此提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：基建會(huì)計(jì) 事業(yè)單位 會(huì)計(jì)制度

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2015）08-132-02

新修訂的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)政部令第72號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”）、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2012]22號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新會(huì)計(jì)制度”）已于2012年12月正式發(fā)布，自2013年1月1日起在全國(guó)施行。新會(huì)計(jì)制度亮點(diǎn)之一是將長(zhǎng)期游離于事業(yè)單位會(huì)計(jì)賬之外的基建會(huì)計(jì)賬并入“大賬”中。同時(shí)，財(cái)政部出臺(tái)了《關(guān)于印發(fā)<新舊事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問(wèn)題的處理規(guī)定>的通知（財(cái)會(huì)[2013]2號(hào)）規(guī)定，明確了新舊會(huì)計(jì)制度銜接的相關(guān)問(wèn)題，以確保新舊制度順利過(guò)渡。筆者認(rèn)為，財(cái)政部此舉為基建并賬邁出了很大一步;將基建賬逐步并入事業(yè)賬最后實(shí)現(xiàn)基建賬與事業(yè)賬合為一體，是必然的，也是必須的。

一、事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)并賬的必要性與可行性

1.兩賬合并與會(huì)計(jì)主體理論要求一致。根據(jù)會(huì)計(jì)管理理論，無(wú)論是事業(yè)會(huì)計(jì)還是基建會(huì)計(jì)均為整個(gè)會(huì)計(jì)核算的一種，不應(yīng)該出現(xiàn)分別設(shè)賬。分別建賬導(dǎo)致事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)成為兩個(gè)不同的核算主體，編制不同的決算報(bào)表，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息相獨(dú)立;雖說(shuō)在編制事業(yè)會(huì)計(jì)決算報(bào)表時(shí)，對(duì)基建會(huì)計(jì)信息有一定的反映，但僅僅是簡(jiǎn)單的幾個(gè)數(shù)據(jù)，未將基建會(huì)計(jì)信息全面反映于事業(yè)會(huì)計(jì)決算報(bào)表中。這樣一來(lái)，無(wú)論是哪套報(bào)表都無(wú)法完整地反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，違背了會(huì)計(jì)信息整體性和完整性的基本要求。而兩賬合并正好符合一個(gè)會(huì)計(jì)主體的要求，很好地體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息完整性。

2.兩賬合并有利于政府監(jiān)督，解除了資產(chǎn)管理漏洞。兩賬分離、賬表均獨(dú)立，使得事業(yè)單位的收支情況未能如實(shí)地反映于同一個(gè)賬簿中，這將為某些事業(yè)單位提供做假賬的途徑，影響賬簿的真實(shí)性，加大了政府監(jiān)督管理的難度。另外，基建投資項(xiàng)目形成的大部分是固定資產(chǎn);而根據(jù)基建會(huì)計(jì)制度，只有辦理了竣工決算和交付使用后，此類(lèi)投資項(xiàng)目才能轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)于事業(yè)賬中體現(xiàn)。財(cái)務(wù)人員一般不會(huì)預(yù)估未辦理竣工決算的投資項(xiàng)目的價(jià)值入賬，加上基建項(xiàng)目工程手續(xù)繁瑣，工程周期較長(zhǎng)，再加上基建賬與事業(yè)賬的單獨(dú)核算，導(dǎo)致很多單位項(xiàng)目建成與資產(chǎn)入賬兩者時(shí)間不一致。而已交付使用的投資項(xiàng)目由于未辦理竣工決算長(zhǎng)期作為賬外資金，導(dǎo)致事業(yè)單位固定資產(chǎn)實(shí)際數(shù)與賬面數(shù)不相符，留下了資產(chǎn)管理的漏洞，不利于政府對(duì)其監(jiān)督管理。而事業(yè)賬與基建賬的合并恰恰解決兩賬分離所留下的漏洞，讓資產(chǎn)于事業(yè)賬中及時(shí)得到體現(xiàn)，為政府監(jiān)督管理帶來(lái)方便。

3.兩賬合并符合當(dāng)前預(yù)算管理改革的要求。2000年起我國(guó)推行預(yù)算管理改革，要求做到一個(gè)部門(mén)一本預(yù)算，實(shí)行集中監(jiān)管。但遺憾的是集中型的預(yù)算改革未能全面實(shí)現(xiàn)，原因就在于游離于大賬外的基建預(yù)算。目前，行政事業(yè)單位年度預(yù)算經(jīng)費(fèi)由當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)立項(xiàng)，而基建預(yù)算由發(fā)改委立項(xiàng)，多數(shù)地方未將基建預(yù)算納入部門(mén)預(yù)算當(dāng)中;這與當(dāng)前一個(gè)部門(mén)一本預(yù)算的改革目標(biāo)不一致。另外，行政事業(yè)單位財(cái)政資金支付均采用國(guó)庫(kù)集中支付系統(tǒng)管理，就連基建資金支付也通過(guò)國(guó)庫(kù)集中支付系統(tǒng)管理，實(shí)現(xiàn)資金管理一體化，而兩賬的分離卻與此格格不入，兩賬合并便成為必然趨勢(shì)，符合當(dāng)前預(yù)算管理改革的要求。

4.賬務(wù)信息化管理的發(fā)展為兩賬合并提供了可行性。目前，各單位對(duì)會(huì)計(jì)電算化發(fā)展越來(lái)越重視，隨著信息化管理的普及，從同一賬套中獲取會(huì)計(jì)信息并入另一賬套中是越來(lái)越輕易的事;特別是會(huì)計(jì)軟件的不斷改善和創(chuàng)新，賬務(wù)軟件多數(shù)增加了輔助核算項(xiàng)的功能，從中獲取一個(gè)項(xiàng)目的收支明細(xì)已經(jīng)是輕而易舉的事。這就為事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)兩賬合并提供了有力的技術(shù)支持。

二、兩賬合并的會(huì)計(jì)處理

在了解到兩賬合并的必要性與可行性后，我們也明白了財(cái)政部頒布新會(huì)計(jì)制度的必然性?；谛轮贫?、新準(zhǔn)則下的兩賬合并應(yīng)該怎么操作呢？

1.各單位在2013年建立新賬時(shí)，按照新會(huì)計(jì)制度的要求結(jié)合本單位會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理的需要，在事業(yè)賬中建立與基建有關(guān)的會(huì)計(jì)核算科目體系，如：“在建工程”一級(jí)科目下設(shè)“基建工程”明細(xì)科目。

2.將2012年12月31日原基建賬中相關(guān)科目余額并入新賬中：按基建賬中的“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”、“設(shè)備投資”、“預(yù)付工程款”、“預(yù)付設(shè)備款”、“其他投資”等科目余額，于新賬中借記“在建工程——基建工程”科目;按基建賬中“交付使用資產(chǎn)”“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“其他應(yīng)收款”等科目余額，分別借記新賬中“固定資產(chǎn)”、“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“其他應(yīng)收款”等科目;按照基建賬中“基建投資借款”科目余額，貸記新賬中“長(zhǎng)期借款”科目;按照基建賬中“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”、“設(shè)備投資”、“預(yù)付工程款”、“預(yù)付設(shè)備款”、“其他投資”、“交付使用資產(chǎn)”等科目余額，貸記新賬中“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目的相應(yīng)明細(xì)科目;按照基建賬中“基建撥款”科目余額中歸屬于財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)的部分，貸記新賬中的“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目;按照上述借貸方差額，貸記或借記新賬中“事業(yè)基金”科目。

3.在2013年1月1日后，每月末要對(duì)基建賬當(dāng)月的發(fā)生額進(jìn)行分析，通過(guò)編制會(huì)計(jì)憑證的形式，將基本建設(shè)賬并入到事業(yè)會(huì)計(jì)賬中。

2013年1月31日基建并賬舉例：

（1）某事業(yè)單位本期基建業(yè)務(wù)分析：將固定資產(chǎn)250萬(wàn)元從基建賬轉(zhuǎn)入到事業(yè)賬中;財(cái)政應(yīng)返還額度返還200萬(wàn)元;收到當(dāng)年財(cái)政撥款150萬(wàn)元;當(dāng)年支付基建借款25萬(wàn)元，通過(guò)銀行存款支付;通過(guò)零余額賬戶(hù)取現(xiàn)9萬(wàn)元;建安工程投資增加260萬(wàn)元，全部為其他應(yīng)收款轉(zhuǎn)賬的;設(shè)備投資增加25萬(wàn)元，待攤投資增加3萬(wàn)元，其中通過(guò)零余額賬戶(hù)支付24萬(wàn)元，現(xiàn)金支付4萬(wàn)元。

（2）事業(yè)賬應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄如下：

固定資產(chǎn)交付時(shí)：

借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程 2500000

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 2500000

財(cái)政返還應(yīng)返還額度200萬(wàn)元：

借：零余額賬戶(hù)用款額度 2000000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付 2000000

收到財(cái)政撥款150萬(wàn)時(shí)：

借：零余額用款額度 1500000

貸：財(cái)政補(bǔ)助收入——項(xiàng)目經(jīng)費(fèi) 1500000

歸還到期借款：

借：短期借款 250000

貸：零余額賬戶(hù)用款額度 250000

當(dāng)月取現(xiàn)9萬(wàn)元：

借：庫(kù)存現(xiàn)金 90000

貸：零余額賬戶(hù)用款額度 90000

發(fā)生基建支出：

借：在建工程——基建工程——建筑安裝投資 2600000

設(shè)備投資 250000

待攤投資 30000

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程 2880000

同時(shí)：

借：事業(yè)支出——項(xiàng)目支出——基本建設(shè)支出——其他基本建設(shè)支出 2880000

貸：零余額賬戶(hù)用款額度 240000

庫(kù)存現(xiàn)金 40000

其他應(yīng)收款 2600000

三、新會(huì)計(jì)制度下兩賬合并的不足

在確定了兩賬合并的必然性后，再看新制度下并賬操作。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，事業(yè)單位在執(zhí)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的同時(shí)，還應(yīng)按照國(guó)家有關(guān)基本建設(shè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)定單獨(dú)建賬，單獨(dú)核算。也就是各單位基建項(xiàng)目要同時(shí)在基建賬和事業(yè)賬中進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，僅僅是通過(guò)“在建工程”等科目來(lái)反映基建的發(fā)生數(shù)，而會(huì)計(jì)報(bào)表也只是在資產(chǎn)負(fù)債表中的“在建工程”和“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”中體現(xiàn)基建發(fā)生數(shù)，并未將基建項(xiàng)目的實(shí)施進(jìn)度、項(xiàng)目規(guī)模、項(xiàng)目性質(zhì)、項(xiàng)目類(lèi)型、建設(shè)管理模式、項(xiàng)目已批概算數(shù)、累計(jì)發(fā)生數(shù)、結(jié)余數(shù)等納入到事業(yè)賬核算明細(xì)和決算報(bào)表當(dāng)中，依然依賴(lài)兩套賬、兩份報(bào)表，顯然未徹底解決兩賬合并、一個(gè)會(huì)計(jì)主體要求的問(wèn)題。這種不徹底的并賬顯然未能完全解決兩賬分離存在的弊端：

1.兩賬獨(dú)立依然違背會(huì)計(jì)主體理論，存在著“一單位，兩主體、兩制度、兩報(bào)表”的矛盾。即使實(shí)行新會(huì)計(jì)制度后，把基建賬發(fā)生數(shù)于事業(yè)賬中體現(xiàn)出來(lái)，但基建項(xiàng)目依然獨(dú)立核算，這種不徹底的合并費(fèi)時(shí)又費(fèi)力，影響會(huì)計(jì)信息及時(shí)性，甚至?xí)斐蓵?huì)計(jì)信息漏洞產(chǎn)生。而兩賬徹底合并，不再存在兩主體分離，能避免以上問(wèn)題，確保會(huì)計(jì)信息完整性。筆者認(rèn)為，這應(yīng)該是一種可取的選擇，也是一種必然的趨勢(shì)。

2.兩賬的獨(dú)立核算使得預(yù)算改革未盡徹底;基本建設(shè)投資項(xiàng)目預(yù)算與部門(mén)預(yù)算相獨(dú)立，顯然未達(dá)到預(yù)算改革要求。只有把兩賬徹底合并，投資項(xiàng)目預(yù)算與部門(mén)預(yù)算合為一體，才能使預(yù)算真正地體現(xiàn)單位的資金情況，達(dá)到預(yù)算改革的目標(biāo)。所以，筆者認(rèn)為，將基建預(yù)算納入部門(mén)預(yù)算中會(huì)是一種發(fā)展趨勢(shì);特別是當(dāng)前各單位基建項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)來(lái)源多樣化，如果將基建賬并入“大賬”后，基建收支包含了多方面的經(jīng)費(fèi)，會(huì)計(jì)核算就會(huì)存在收支虛列和資產(chǎn)不符現(xiàn)象。只有把基建資金納入部門(mén)預(yù)算，才能使事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債表完整體現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的詳細(xì)情況，有利于完整反映事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息，真正做到“賬實(shí)相符”。

四、對(duì)事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)并賬的建議

兩賬合并除了要考慮會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)報(bào)表、財(cái)政預(yù)算等方面的技術(shù)問(wèn)題外，筆者認(rèn)為還有以下幾方面值得關(guān)注：

第一，推進(jìn)會(huì)計(jì)信息電算化，開(kāi)發(fā)多功能管理系統(tǒng)。財(cái)務(wù)軟件輔助核算項(xiàng)的使用很好地實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息的多維查詢(xún)，為兩賬合并提供了強(qiáng)而有力的技術(shù)支持，理應(yīng)得到推廣。同時(shí)，各部門(mén)應(yīng)當(dāng)意識(shí)到信息電算化的重要性，加大部門(mén)信息電算化的投入，開(kāi)發(fā)出與本部門(mén)實(shí)際情況相符的集財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、合同管理、項(xiàng)目管理為一體的多功能管理系統(tǒng)，把資金管理從收到支每個(gè)細(xì)節(jié)都納入到該系統(tǒng)中，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，減少不必要的重復(fù)工作，真正實(shí)現(xiàn)辦公一體化。

第二，完善固定資產(chǎn)管理制度，加強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理。兩賬合并后，為保證資產(chǎn)信息得到完整、全面的反映，各部門(mén)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理，聯(lián)合有關(guān)技術(shù)部門(mén)開(kāi)發(fā)出可以將財(cái)務(wù)信息與固定資產(chǎn)信息銜接起來(lái)的資產(chǎn)管理系統(tǒng)，切實(shí)做到賬實(shí)相符，且信息同步。另外，還應(yīng)當(dāng)做到資產(chǎn)清查工作，加強(qiáng)資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)、報(bào)廢管理，使國(guó)有資產(chǎn)情況更具有實(shí)時(shí)性、準(zhǔn)備性。

第三，加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其綜合素養(yǎng)。兩賬的徹底合并，將給各部門(mén)財(cái)務(wù)人員提出新的要求。如若財(cái)務(wù)人員僅僅熟悉以往事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，而對(duì)基建項(xiàng)目的概算、造價(jià)、預(yù)決算審核等均一無(wú)所知，那將為兩賬合并帶來(lái)一大難題，只有加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其學(xué)習(xí)能力，熟練掌握基建項(xiàng)目預(yù)決算編制，項(xiàng)目管理等技巧，才能把事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)兩賬合并到底，實(shí)現(xiàn)“一單位，一主體，一本預(yù)算”的改革目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 彭凌.論基于新會(huì)計(jì)制度的事業(yè)單位基建會(huì)計(jì)改革.新財(cái)經(jīng)（理論版），2013（6）

[2] 張曉燕.談財(cái)務(wù)管理工作中事業(yè)單位基建會(huì)計(jì)工作難點(diǎn)分析.中國(guó)科技縱橫，2013（16）

（作者單位：廣東省地震局 廣東廣州 510000）

（責(zé)編：賈偉）