西南交通大學(xué)公共管理學(xué)院 李 陽

一、商業(yè)銀行內(nèi)部審計現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部審計職能無法滿足管理者需求 我國商業(yè)銀行通過學(xué)習(xí)國外的先進(jìn)管理審計經(jīng)驗(yàn)，包括國外在審計范圍、財務(wù)收支內(nèi)容、經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍等各個方面都得到了長足的進(jìn)步，審計范圍得到了很大的擴(kuò)展，從財務(wù)經(jīng)營等逐漸擴(kuò)展到了銀行的一些風(fēng)險評估，經(jīng)營活動的評價等事項(xiàng)上，審計效率和效果得到明顯改善，不過商業(yè)銀行內(nèi)部的審計仍然采用，合規(guī)性審計，涉及的領(lǐng)域還十分有限，對銀行的風(fēng)險管理，財務(wù)檢查等范圍并未涉及到，審計模式主體處于財務(wù)導(dǎo)向?qū)徲嬰A段，無法滿足商業(yè)銀行經(jīng)營管理者的審計需求，即管理者擴(kuò)展審計范圍，改變審計形式，對風(fēng)險和收益進(jìn)行審計。

（二）審計技術(shù)跟不上社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化 以計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為基礎(chǔ)的審計系統(tǒng)，將審計過程變成一個計算機(jī)處理過程，不僅增強(qiáng)了審計速度，而且提高了審計的正確率，但是，我國商業(yè)銀行的信息化水平并不高，銀行內(nèi)部的審計還主要停留在人工計算的階段，即使有計算機(jī)的幫助，也沒能夠形成一個覆蓋面廣、多層次的審計管理系統(tǒng)，缺乏穩(wěn)定性和持續(xù)性。商業(yè)銀行僅僅是被動的憑借經(jīng)驗(yàn)主管判別，很少運(yùn)用科學(xué)有效的審計方法，而經(jīng)濟(jì)大環(huán)境日益復(fù)雜，風(fēng)險形式也越來越多樣化，在這種情況下，必須變革審計體系，采用更加科學(xué)有效的審計方法。

（三）商業(yè)銀行內(nèi)部各部門間缺乏合作 商業(yè)銀行的持續(xù)發(fā)展要想得到保證，就需要建立一個切實(shí)可行的交流通道，建立一個全面的溝通各部門的審計體系。但是，實(shí)際操作中我國商業(yè)銀行各個部門并沒有與內(nèi)部審核建立密切的聯(lián)系，內(nèi)部審核不能夠全面審查銀行內(nèi)部各個部門的經(jīng)濟(jì)管理情況，難以做出有效審核，達(dá)不到提高商業(yè)銀行抵抗風(fēng)險能力的效果。

二、C商業(yè)銀行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用分析

（一）C商業(yè)銀行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺攀?商業(yè)銀行內(nèi)部審計工作主要是在審計計劃方面應(yīng)用了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摗?002年初為了加強(qiáng)審計理論的研究開發(fā)工作，C銀行審計部首次提出“借鑒國際商業(yè)銀行內(nèi)部審計的經(jīng)驗(yàn)和做法，研究探索商業(yè)銀行審計系統(tǒng)試用的風(fēng)險評估模型，建立以風(fēng)險為導(dǎo)向的年度審計計劃制定模式”；2003年末在全行審計經(jīng)驗(yàn)與方法交流研討培訓(xùn)班上，進(jìn)一步探討風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾夹g(shù)與方法，形成審計計劃體系建設(shè)方案雛形；2004年C商業(yè)銀行審計部抽調(diào)業(yè)務(wù)骨干，重點(diǎn)研究開發(fā)審計計劃體系和與之相配套的內(nèi)部控制評價體系，隨后在總行和上海、四川兩個省市一級分行開展試點(diǎn)。2005年在試點(diǎn)成功基礎(chǔ)上總結(jié)、修改和完善，形成目前的正式的商業(yè)銀行的審計方式。商業(yè)銀行目前是以風(fēng)險導(dǎo)向和進(jìn)行風(fēng)險的評估為核心的審計體系，并且以此為前提制定審計項(xiàng)目的備用策略。

（二）C商業(yè)銀行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用總體框架 商業(yè)銀行審計計劃體系基于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摶A(chǔ)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，借鑒國內(nèi)外通行的經(jīng)營風(fēng)險計量技術(shù)，定量評估經(jīng)營風(fēng)險。立項(xiàng)的方策、審計單位的明細(xì)加上風(fēng)險評估構(gòu)成了商業(yè)銀行內(nèi)部審計體系的大體內(nèi)容。其中，立項(xiàng)是商業(yè)銀行內(nèi)部審計系統(tǒng)的適用部分，綜合風(fēng)評的結(jié)論和一些審計要求來確定相應(yīng)的備用審計策略。審計單位明細(xì)則是審計體系的根本所在，經(jīng)過劃分明細(xì)審計項(xiàng)目，產(chǎn)生了細(xì)分后的基本單位。風(fēng)險評估則是一個過渡的階段，風(fēng)評通過對整個審計單元，業(yè)務(wù)狀況，公司經(jīng)濟(jì)狀況的綜合考慮，為最后決策出力。風(fēng)險評估至關(guān)重要，包含ACEL風(fēng)險評價、風(fēng)險綜合。

（三）C商業(yè)銀行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用具體思路

（1）風(fēng)險初評思路。風(fēng)險初評以劃分審計單元為基礎(chǔ)，在取得必要的測算數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上，進(jìn)行審計單元風(fēng)險因子計算，進(jìn)而測算出該單個審計單元風(fēng)險，經(jīng)過機(jī)構(gòu)縱向和審計單元橫向的風(fēng)險評估測算出機(jī)構(gòu)或這一審計單元業(yè)務(wù)的風(fēng)險，進(jìn)而完成風(fēng)險初評，評估思路如圖1所示。

圖1 BASEL評估思路圖

審計單元是指可以單獨(dú)立項(xiàng)進(jìn)行審計的單元，每一審計單元均包括機(jī)構(gòu)層級與業(yè)務(wù)品種（不同業(yè)務(wù)品種根據(jù)風(fēng)險特征與操作流程的同質(zhì)性可以進(jìn)行適當(dāng)合并）兩個維度。審計單元的劃分應(yīng)體現(xiàn)風(fēng)險可度量與經(jīng)濟(jì)可審性原則。因此，按照該行四個層次與若干個業(yè)務(wù)品種可以組合出n個審計單元。為敘述方便，以一級分行及其主要業(yè)務(wù)范圍來進(jìn)行闡述。從一級分行經(jīng)營管理的主要業(yè)務(wù)產(chǎn)品來看，經(jīng)營風(fēng)險主要來自于信用風(fēng)險與操作風(fēng)險。由于資金交易類業(yè)務(wù)（交易賬戶頭寸）主要集中在總行運(yùn)作，一級分行以下掌握的頭寸極少，市場風(fēng)險的管理也相應(yīng)集中在總行，因此，對一級分行的評價暫不考慮這部分內(nèi)容。一級分行業(yè)務(wù)范圍及風(fēng)險分布狀況如表1所示。按照表1所示的信用風(fēng)險和操作風(fēng)險的在各業(yè)務(wù)單元的分布情況，對各業(yè)務(wù)單元的兩大風(fēng)險進(jìn)行測算。審計單元信用風(fēng)險絕對額=正常資產(chǎn)的年末余額*正常類資產(chǎn)可能的損失參數(shù)+關(guān)注類資產(chǎn)可能的損失參數(shù)*關(guān)注類資產(chǎn)的年末余額+次級類資產(chǎn)可能的損失參數(shù)*次級類資產(chǎn)年末余額+可疑類資產(chǎn)可能的損失參數(shù)*可疑類資產(chǎn)年末余額+損失類資產(chǎn)可能的損失參數(shù)*損失類資產(chǎn)年末余額；審計單元操作風(fēng)險絕對額=資產(chǎn)業(yè)務(wù)的一些或者一部分參與資產(chǎn)的絕對額+行業(yè)銀行負(fù)債風(fēng)險絕對額+商業(yè)銀行中間業(yè)務(wù)操作風(fēng)險的絕對額；根據(jù)審計計劃體系設(shè)計目標(biāo)要求，使用經(jīng)營風(fēng)險通用計量方法全面分析內(nèi)部控制的滯后作用，即其可能會延遲對風(fēng)險的經(jīng)營，并且錯誤的認(rèn)為經(jīng)營風(fēng)險只是簡單的前期風(fēng)險控制和固有風(fēng)險的合力，同樣的，假設(shè)固有風(fēng)險的不變性即在審計期間固有風(fēng)險是固定不變的，并且將固有風(fēng)險結(jié)合前期對風(fēng)險的控制和風(fēng)險的經(jīng)營測算，得到當(dāng)前控制下修正過來的風(fēng)險初評結(jié)果，達(dá)到考慮內(nèi)部控制變化情況，并適當(dāng)補(bǔ)償風(fēng)險低估部分的目的。其中，審計計劃體系使用的數(shù)學(xué)模型為：經(jīng)營風(fēng)險測算相對值擬合模型M=X*Y，M為經(jīng)營風(fēng)險測算相對值，X為固有風(fēng)險，Y為前期控制風(fēng)險。該模型的特點(diǎn)是對高端固有風(fēng)險較為敏感，對低端控制風(fēng)險不敏感。經(jīng)營風(fēng)險評估相對值擬合Z=Y*X*［16/（Y+X）-1］/7（X，Y的值在0%-100%之間）。其中，Z為經(jīng)營風(fēng)險評估相對值，X為固有風(fēng)險，Y為當(dāng)期控制風(fēng)險。該模型的特點(diǎn)是對低端（控制）風(fēng)險較為敏感，對高端（固有）風(fēng)險的存在則容易忽略。審計單元風(fēng)險初評是審計單元風(fēng)險的一套相對有效的方法，這個方法是基于巴塞爾資本協(xié)議風(fēng)險計量技術(shù)而設(shè)計出來的，最后將各個審計單元的審計結(jié)果結(jié)合起來，得到初評結(jié)果。風(fēng)險初評結(jié)果最終將以表2格式輸出。

表1 一級分行業(yè)務(wù)范圍及風(fēng)險分布狀況

表2 風(fēng)險初評輸出結(jié)果

（2）經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價。經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價是一套結(jié)合駱駝評級體系（以下簡稱CAMELS）和ROCA商業(yè)銀行的分支所進(jìn)行風(fēng)險評估的方式，這些分行改進(jìn)風(fēng)險評估的方式，能夠避免一些不必的步驟而直接獲得ACEL的評價結(jié)果，而這些結(jié)果可以作為審計風(fēng)險初評結(jié)果的參考。經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價具有整體性，將機(jī)構(gòu)看成一個統(tǒng)一的整體，從內(nèi)部控制、資產(chǎn)的安全性、流動性狀和盈利狀況出發(fā)進(jìn)行評價。CAMELS商業(yè)銀行風(fēng)險評價體系是國外金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)的一種評價系統(tǒng)，這種評價是通過金融機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)質(zhì)量、資本、收益、管理、市場風(fēng)險敏感度和流動性六個指標(biāo)來評價商業(yè)銀行所面臨的風(fēng)險及運(yùn)作是否安全。CAMELS采取五級評分體系，評價的標(biāo)準(zhǔn)就是六項(xiàng)參考指標(biāo)，定為1-5級，等級依次降低，最后綜合各項(xiàng)指標(biāo)做出綜合判斷。綜合得分的由來很復(fù)雜，并不是簡單的參考六項(xiàng)指標(biāo)的結(jié)果直接得到的，而是監(jiān)管者參考能夠得到的各方面的信息，給予每個金融機(jī)構(gòu)一個適當(dāng)?shù)臋?quán)重，這個權(quán)重只是一個參考值或者說是估計值，而且，金融機(jī)構(gòu)可能會有資產(chǎn)損失，那么這些機(jī)構(gòu)對損失資產(chǎn)的吸收能力就應(yīng)該被當(dāng)作重要的參考數(shù)據(jù)，綜合等級一般不能高于資本（C）或資產(chǎn)質(zhì)量（A）的等級。ROCA風(fēng)險評價體系是用于客觀地評估單一分行的經(jīng)營穩(wěn)健性和持續(xù)經(jīng)營能力，并突出需要特別關(guān)注領(lǐng)域的一種風(fēng)險監(jiān)管技術(shù)，不用于評估法人銀行的整體狀況，卻關(guān)注法人銀行不可或缺的組成部分——分行所具有的獨(dú)特組織和經(jīng)營特征。營運(yùn)控制、風(fēng)險管理、資產(chǎn)質(zhì)量和合規(guī)性是組成ROCA風(fēng)險評價體系最重要的四點(diǎn)。在對國外商業(yè)銀行進(jìn)行信用和風(fēng)險評價的時候我國的銀行業(yè)監(jiān)察委員會在采用傳統(tǒng)手段的同時也會應(yīng)用此技術(shù)進(jìn)行深入審查。經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價體系重點(diǎn)關(guān)注了內(nèi)部控制解構(gòu)和資產(chǎn)質(zhì)量兩個方面，在ACEL評價結(jié)果中這兩個部分內(nèi)容占了七成比重。其中，資產(chǎn)安全性評價指標(biāo)的內(nèi)容及占比見表3。直接應(yīng)用該行內(nèi)部控制評價項(xiàng)目產(chǎn)生的經(jīng)營分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評價最終結(jié)果。盈利狀況評價指標(biāo)的內(nèi)容及占比見表4。流動性狀況評價指標(biāo)的內(nèi)容及占比見表5。按照上述指標(biāo)測算值及其占比權(quán)重，可計算得出各機(jī)構(gòu)的ACEL評分，并得出如表6所示的ACEL評價結(jié)果。

表3 資產(chǎn)安全性評價指標(biāo)的內(nèi)容及其占比

表4 盈利狀況評價指標(biāo)的內(nèi)容及其占比

表5 流動性狀況評價指標(biāo)的內(nèi)容及其占比

表6 經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價輸出結(jié)果

（3）風(fēng)險綜合思路。審計單元風(fēng)險初評的缺陷在于目前風(fēng)險計量技術(shù)并不成熟，所以風(fēng)險評估結(jié)果可能并不精確，為了彌補(bǔ)這一缺陷，在風(fēng)險綜合階段要對初評結(jié)果進(jìn)行校正。為了保證風(fēng)險評估結(jié)果的客觀、準(zhǔn)確，用改良的CAMELS商業(yè)銀行風(fēng)險評級體系實(shí)施對分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險評級，然后將審計單元風(fēng)險評估的機(jī)構(gòu)風(fēng)險評價結(jié)果和CAMELS機(jī)構(gòu)風(fēng)險評價結(jié)果綜合，得到最終的機(jī)構(gòu)風(fēng)險評價結(jié)果。再據(jù)此按同比調(diào)整審計單元風(fēng)險評估產(chǎn)生的各審計單元風(fēng)險初評結(jié)果，得到最終風(fēng)險評估結(jié)果，彌補(bǔ)全部定量評估風(fēng)險的缺陷。從而綜合兩套風(fēng)險評價體系完成本體系的風(fēng)險評估。風(fēng)險綜合流程如圖2所示。

圖2 風(fēng)險綜合流程示意圖

（4）風(fēng)險評估總體過程。風(fēng)險評估總體過程可以用一個數(shù)據(jù)集函數(shù)表達(dá)式表示：Y=f0（B，f 1（A，B，X），f2（A，B，f3（A，X），X））。其中：Y為風(fēng)險評估結(jié)果數(shù)據(jù)集；A為來源于業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)集，主要包括會計總賬數(shù)據(jù)、信貸資產(chǎn)質(zhì)量數(shù)據(jù)、非信貸資產(chǎn)質(zhì)量數(shù)據(jù)三部分；B為來源于審計部門的數(shù)據(jù)集，主要包括依據(jù)內(nèi)部控制評價體系得到的審計單元內(nèi)部控制評分、風(fēng)險評估人員設(shè)定的風(fēng)險評估參數(shù)；X為風(fēng)險評估人員根據(jù)有關(guān)信息確定的重大調(diào)整事項(xiàng)對應(yīng)的數(shù)據(jù)集A的調(diào)整數(shù)據(jù)集；f3(A，X)為派生指標(biāo)計算結(jié)果數(shù)據(jù)集；f1（A，B，X）為審計單元風(fēng)險初評（簡稱BASEL評估）結(jié)果數(shù)據(jù)集；f2（A，B，f3（A，X）為經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價結(jié)果數(shù)據(jù)集；f0（B，f1（A，B，X），f2（A，B，f3（A，X），X））這數(shù)據(jù)是從審計單元風(fēng)險初評結(jié)果綜合了經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價結(jié)果而得到的，是一個風(fēng)險評估結(jié)果的數(shù)據(jù)的集合；數(shù)據(jù)集函數(shù)表達(dá)式中，A、B數(shù)據(jù)集視為函數(shù)的常量數(shù)據(jù)集輸入，X數(shù)據(jù)集視為函數(shù)的變量數(shù)據(jù)集輸入，風(fēng)險評估過程中根據(jù)f3、f2、f1、Y的評估結(jié)果進(jìn)行分析性復(fù)核，進(jìn)而不斷調(diào)整X變量數(shù)據(jù)集，得到滿意的風(fēng)險評估結(jié)果Y數(shù)據(jù)集。依據(jù)滿意的風(fēng)險評估結(jié)果Y數(shù)據(jù)集，結(jié)合重大調(diào)整事項(xiàng)情況，進(jìn)行風(fēng)險評估結(jié)果的處理。風(fēng)險評估總體過程如圖3所示。審計單元風(fēng)險初評和經(jīng)營機(jī)構(gòu)ACEL風(fēng)險評價有本質(zhì)的不同，但是也擁有一些共同的特性，例如兩個都是定量評價為主要支柱的，而定量評價具有局限性，即不能夠評價一些固定風(fēng)險，發(fā)生這樣的事情的話，審計體系則直接使用內(nèi)部控制評價體系的評價結(jié)果來包容此缺陷，。因此，風(fēng)險評估是以定量評價為主，定量評價與定性評價相結(jié)合的過程。

（5）立項(xiàng)策略具有充分的靈活性。立項(xiàng)原則是立項(xiàng)策略的靈魂，內(nèi)容主要包括周期覆蓋、風(fēng)險導(dǎo)向、統(tǒng)籌兼顧、分級分類和優(yōu)化組合等。目前審計計劃體系文件中，立項(xiàng)策略是根據(jù)C行當(dāng)時審計管理體制、運(yùn)行機(jī)制和審計資源狀況確定的指導(dǎo)性選項(xiàng)策略，而非指令性選項(xiàng)策略。實(shí)際使用應(yīng)當(dāng)在綜合了審計對象和機(jī)構(gòu)的實(shí)際情況下堅持立項(xiàng)原則，并且不能不充分考慮其他的一些因素，例如審計資源狀況等。

圖3 風(fēng)險評估總過程

［1］王光遠(yuǎn)：《現(xiàn)代內(nèi)部審計十大理念》，《審計研究》2007年第3期。