朱偉康　雷雅蘭

摘要：近些年來絕大多數(shù)的財務報表舞弊案都與資產(chǎn)項目有關，而存貨作為資產(chǎn)項目中一個重要的一個項目，加之存貨的種類繁多、流動性較強、且有較多可供經(jīng)營者自主選擇的計價方式，在中國資本市場不斷發(fā)展的前提下，不免會讓存貨成為企業(yè)虛構財務報表，虛增利潤的重要項目。存貨舞弊的不斷發(fā)生往往會影響國家的經(jīng)濟決策，損害有關會計信息使用者的利益，損害社會風氣和職業(yè)道德規(guī)范，最終導致給他人、企業(yè)社會帶來了嚴重的危害。因此怎么對存貨舞弊進行防范也顯得尤為的重要。

關鍵詞：存貨；舞弊；策略

隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)在現(xiàn)代的經(jīng)濟活動中面臨著巨大的挑戰(zhàn)和激烈的競爭。有的企業(yè)加強創(chuàng)新，相互合作使之在激烈的競爭中生存下來，有的企業(yè)通過合并、重組化解危機，降低風險。但是有些企業(yè)為了能夠在激烈的市場中生存下來，迎合新時代的要求，卻另辟蹊徑，找到便捷的方式生存下來，以至于獲得更多的融資，得到較好的發(fā)展。資產(chǎn)作為企業(yè)經(jīng)營過程中最重要的部分，必然會很大程度上影響企業(yè)的發(fā)展。同時，存貨由于自身的特性，又很容易成為企業(yè)舞弊的重要對象。為了營造一個公平、透明、健康的競爭市場，我們就要清楚存貨的舞弊以及怎么進行防范。

一、存貨舞弊的概述

1.存貨以及存貨舞弊的概念

由企業(yè)會計準則第1號——存貨第三條規(guī)定存貨是指企業(yè)在日?；顒訛殇N售或耗用而儲存的各種資產(chǎn)包括產(chǎn)成品或商品、在產(chǎn)品、為銷售或者耗用而存有的材料和物料等。獨立審計具體準則第8號——錯誤與舞弊第三條規(guī)定了舞弊是指導致財務報表產(chǎn)生錯誤的故意行為。雖然會計準則并沒有對存貨舞弊進行解釋，但是存貨作為資產(chǎn)負債表中極為重要的項目，很容易成為財務報告舞弊的對象。筆者借審計準則中對舞弊的定義將存貨舞弊定義為：在企業(yè)對外公布的財務報告中的存貨項目有故意虛增存貨數(shù)量、隨意改變存貨計價方式等行為從而導致的重大誤導性的會計信息。

2.存貨舞弊的形式

（1）違規(guī)分攤、成本不實。企業(yè)在成本分配的時候往往存在將本應該直接計入材料的成本不直接的計入，或者將應該按照一定比例的分攤的成本費用進行不合理的分攤。將本應該計入存貨成本計入了管理費用等。按照不公平的分攤方式或者不按照一定的方式將所有的材料采購成本計入某一種材料的采購成本。

（2）隨意的變更發(fā)出材料的計價方法。由于會計準則的允許，很多企業(yè)在發(fā)出材料的計價方式上存在較大的自主性。雖然會計制度有規(guī)定，企業(yè)所選用的計價方法一經(jīng)采用不得在年內(nèi)隨意變更，如果有特殊情況需要變更存貨的計價方法的，需要在財務報告中進行披露說明其影響。但是在實際的工作中，有較多的企業(yè)存在著一年內(nèi)多次變更存貨計價方式的情況，進行調(diào)整成本和利潤。

（3）人為的提高或壓低成本差異率。有些企業(yè)為了逃所得稅，進行虛增成本，達到降低利潤的目的。而認為的提高成本差異率就可以實現(xiàn)虛增生產(chǎn)成本。有些企業(yè)為了降低成本，達到虛增利潤的目的而認為的降低成本差異率。

（4）虛計在產(chǎn)品完工程度，認為調(diào)整完工程度。由于會計準則要求企業(yè)應該財務報告中對存貨的分類進行披露，而存貨的結構與企業(yè)的價值有著很密切的關系。為了體現(xiàn)一個良好的經(jīng)營情況，企業(yè)往往會認為的調(diào)整在產(chǎn)品完工程度。

（5）虛計廢品，調(diào)整成本。有些企業(yè)為了逃避所得稅，虛列廢品，進而調(diào)整產(chǎn)品的成本和營業(yè)利潤。而被企業(yè)列入廢品的產(chǎn)品做賬外銷售取得非法收入，逃避所得稅。

（6）委托加工賄賂，多付材料費用。企業(yè)為了達到其調(diào)整成本，在委托其他單位時，給予有關財務人員和業(yè)務人員一定的回扣，讓其按照出具的加工費和發(fā)票，違反規(guī)定的多計算加工費用和運雜費。

二、我國存貨舞弊的現(xiàn)狀及其問題

（1）存貨舞弊的頻率高

在我國，存貨由于其特殊性導致了其發(fā)生頻率過高。存貨較多的發(fā)出計價方法和變化性大、品種繁多的特點也讓其成為了財務舞弊的重要項目。其次，存貨屬于流動性較強的資產(chǎn)項目，企業(yè)處于不斷的運營之中，這樣隨著企業(yè)不斷的運營和一些工藝技術的進步，就會使存貨出現(xiàn)減值分析，由《企業(yè)會計準則》可知，存貨的減值準備是可以轉回的，所以存貨準備的計提也成為了財務舞弊的重要手段。

（2）新會計準則下存貨舞弊依然存在機會

在新會計制度下，存貨準則要求存貨信息披露要更加詳細、更加完善。一方面保留了《企業(yè)會計制度》的內(nèi)容；因此，并非所有的公司都可以通過存貨舞弊虛增利潤并瞞過審計部門。事實上，對于有些公司，如那些規(guī)模很小、業(yè)務較簡單的公司，想要輕松的在存貨上進行舞弊是有一定困難的。但是，當公司決策制定由一個或少數(shù)幾個人控制，或者公司是高新技術企業(yè)或其他迅速發(fā)展的行業(yè)。在我國公司的決策掌握在少數(shù)人手中是很常見的事情，所以一旦管理者有意故意操縱存貨，在存貨上面進行做手腳也是簡單的事情。

（3）存貨的內(nèi)部控制制度較弱

在實際的生產(chǎn)過程中，很多企業(yè)的存貨內(nèi)部控制是比較薄弱甚至失效的。由于沒有先進的管理，職工也沒有按照嚴格的制度進行回避，往往還會出現(xiàn)很多部門串通起來共同舞弊的情況。內(nèi)部控制制度的薄弱就會導致存貨的賬目不完整、混亂、丟失，從而進一步導致存貨不能夠真實的反映出來，一定程度上也讓存貨舞弊有了較大的機會。

三、存貨舞弊的應對策略

（1）注重財務細節(jié)，發(fā)覺可能存在的存貨舞弊跡象

作為一名審計人員，應該保持很好的職業(yè)敏感性，特別是對企業(yè)的賬務處理的細微變化有著很強的敏感性，時刻關注著可能存在的舞弊動機和舞弊跡象。下列跡象表明了舞弊存在的可能性：

①存貨占整個資產(chǎn)項目的比重變動過快，但沒有充分的理由，在企業(yè)經(jīng)營狀況無重大變化的情況下，產(chǎn)品成本和企業(yè)利潤大幅波動。

②與以前年度相比，原材料、在產(chǎn)品、庫存商品的比列波動過大；存貨以及存貨相關賬戶對企業(yè)損益有著重大的影響導致；存貨賬面數(shù)與實際庫存長期核對不清等情況。

（2）嚴格檢查存貨的計價方式和賬齡分析

由于存貨的計價方式有很多種且企業(yè)可以自主選擇不同的存貨計價方式，由于采用不同的計價方式得出的存貨成本是不相同的，所以利用這一點，企業(yè)就可以進行調(diào)節(jié)資產(chǎn)平衡利潤。除此之外，還要通過企業(yè)存貨賬齡分析，企業(yè)在計提存貨減值準備時，是否有濫用會計估計、隨意更改計提比列等情況。

（3）加強對存貨的監(jiān)督盤查

由于存貨的品種多，流動性強等特點，就是審計很難對其進行盤查。企業(yè)很容易對存貨的數(shù)量等情況做出隱瞞來達到調(diào)節(jié)利潤的目的。那么審計人員只能加強現(xiàn)場監(jiān)督盤查力度，當然要想達到更高的效率，還可以對存貨進行抽查盤點。

（4）完善企業(yè)存貨的內(nèi)部控制

良好的存貨內(nèi)部控制可以預防存貨舞弊的發(fā)生。在熟悉企業(yè)存貨內(nèi)控制度的基礎上，通過其采購、生產(chǎn)、銷售、核算等環(huán)節(jié)的存貨實物流轉環(huán)節(jié)來記錄存貨的實際使用情況，由此來建立一個較為合理的存貨控制制度。審計人員要對存貨實際使用的情況進行評估，根據(jù)評價結論確定下一步審計的重點和范圍，設計和完善對存貨進的審計程序。

四、結論

本文討論了存貨及存貨舞弊的概念和存貨舞弊的主要方式，結合當前我國企業(yè)存貨舞弊的現(xiàn)狀及問題給出了相應的解決對策，這對于我國企業(yè)的健康、公平的發(fā)展有著重要的意義。雖然存貨審計難度比較大，漏洞比較多，但也不是不能防范。只要審計人員給予充分的重視，保持一定的謹慎，針對不同的情況采取不同的措施，再加上企業(yè)存貨內(nèi)部控制制度和審計制度的不斷完善，一定可以有效的防范企業(yè)存貨的舞弊情況，降低審計的風險，提高財務報告的合法性和真實性。

（作者單位：重慶工商大學）