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一、我國(guó)企業(yè)境外稅務(wù)籌劃的現(xiàn)狀

我國(guó)的稅務(wù)籌劃理論研究和實(shí)踐運(yùn)行與發(fā)達(dá)國(guó)家相比還不夠完善，從業(yè)人員的素質(zhì)也有待提高。首先，對(duì)于我國(guó)企業(yè)來(lái)說(shuō)，缺乏稅務(wù)籌劃的良好基礎(chǔ)，稅務(wù)管理不夠規(guī)范。由于相關(guān)財(cái)務(wù)人員稅務(wù)籌劃意識(shí)薄弱、財(cái)務(wù)知識(shí)欠缺，我國(guó)部分企業(yè)減少稅款的行為不是通過(guò)稅務(wù)籌劃合理節(jié)稅，而是有意逃稅漏稅、徇私舞弊。其次，我國(guó)企業(yè)管理人員對(duì)稅務(wù)工作的重視不夠，將稅務(wù)工作交給財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)，而企業(yè)的會(huì)計(jì)人員只是一味進(jìn)行會(huì)計(jì)核算、報(bào)表制作，沒(méi)有稅務(wù)籌劃意識(shí)。

隨著我國(guó)加入世界貿(mào)易組織和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，越來(lái)越多的企業(yè)開(kāi)始走向跨國(guó)經(jīng)營(yíng)之路，我國(guó)的稅務(wù)籌劃工作面臨著新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，要求有更多的人才投入到稅務(wù)工作中去，為稅務(wù)籌劃工作注入了新鮮的觀(guān)念和技術(shù)。

二、我國(guó)企業(yè)境外稅務(wù)籌劃體系研究

（一）國(guó)際稅務(wù)籌劃的具體途徑。我國(guó)企業(yè)要想完成境外稅務(wù)籌劃，首先要了解國(guó)際稅務(wù)籌劃的客觀(guān)環(huán)境，熟悉各國(guó)稅制差別，包括稅收管制權(quán)差異、稅率差異、課稅對(duì)象和計(jì)稅基礎(chǔ)的差異以及稅收優(yōu)惠的差異，從而總結(jié)境外稅務(wù)籌劃的具體辦法。首先，可以通過(guò)控制經(jīng)營(yíng)時(shí)間和改變企業(yè)機(jī)構(gòu)性質(zhì)完成稅收管轄權(quán)規(guī)避。不同國(guó)家會(huì)依據(jù)政治立場(chǎng)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度制定不同的稅收管轄權(quán)，這是完成稅務(wù)籌劃的有利條件。企業(yè)可以通過(guò)規(guī)避稅收管轄權(quán)來(lái)節(jié)省稅務(wù)支出。其次，根據(jù)不同國(guó)家的稅率差別，可以選擇低稅率國(guó)家投資，但是一般低稅率國(guó)家的經(jīng)濟(jì)相對(duì)比較落后，相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展也不夠完善，所以企業(yè)也可以通過(guò)信托方式轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段，將利潤(rùn)從高稅率的國(guó)家轉(zhuǎn)移到低稅率的國(guó)家。第三，根據(jù)課稅對(duì)象和計(jì)稅基礎(chǔ)的不同，側(cè)重分析直接投資和出口貿(mào)易的稅務(wù)政策，通過(guò)研究投資所在國(guó)的存貨計(jì)價(jià)、成本核算、計(jì)提折舊和準(zhǔn)備基金提取來(lái)進(jìn)行稅務(wù)籌劃工作。

（二）我國(guó)企業(yè)境外稅務(wù)籌劃策略分析。我國(guó)企業(yè)要想提高境外稅務(wù)籌劃水平，應(yīng)該以調(diào)研國(guó)際稅收因素作為稅務(wù)籌劃依據(jù)，優(yōu)化企業(yè)組織機(jī)構(gòu)和資金形式節(jié)約稅款，選擇恰當(dāng)合法的核算方式轉(zhuǎn)移定價(jià)，還要充分利用稅務(wù)優(yōu)惠政策，通過(guò)這一系列的稅務(wù)籌劃增加企業(yè)的利潤(rùn)空間。

1.開(kāi)展稅務(wù)調(diào)研作為稅務(wù)籌劃依據(jù)。世界各國(guó)根據(jù)其國(guó)情不同，制定了對(duì)自身有益的稅收政策，稅務(wù)調(diào)研為企業(yè)稅務(wù)籌劃的可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)，只有進(jìn)行有效的稅務(wù)調(diào)研，才能掌握境外稅收差別，進(jìn)行稅務(wù)籌劃。我國(guó)企業(yè)從事境外經(jīng)營(yíng)，首先可以從稅制、稅種、稅率、優(yōu)惠政策等方面了解所處國(guó)家的稅務(wù)體系，關(guān)注與我國(guó)的稅務(wù)政策差異；其次要了解法人身份確定規(guī)則，了解公司組建地、中心管理和控制地的標(biāo)準(zhǔn)；第三，關(guān)注所在國(guó)的稅收抵免制度，明確抵免主體資格和抵免對(duì)象條件，虧損處理辦法等；第四，了解調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)，關(guān)注資金能否自由流出。前期調(diào)研工作可以使企業(yè)比較我國(guó)和境外國(guó)家的稅務(wù)差異，依據(jù)地域性差異完成稅務(wù)籌劃工作。

2.優(yōu)化經(jīng)營(yíng)運(yùn)作模式，節(jié)約稅款。稅收種類(lèi)多樣，比如關(guān)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅等。企業(yè)運(yùn)營(yíng)模式不同，賦稅稅種也千差萬(wàn)別；企業(yè)組織形式不同，納稅義務(wù)也不一樣，比如獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和股份公司適用的稅法有很大差別。境外企業(yè)可以選擇恰當(dāng)?shù)慕M織形式來(lái)減少賦稅，比如滿(mǎn)足美國(guó)對(duì)于合伙企業(yè)的要求可以節(jié)約稅款。在敘利亞，境外企業(yè)在開(kāi)展石油開(kāi)發(fā)、貿(mào)易往來(lái)和工程建設(shè)等商業(yè)活動(dòng)時(shí)，可以和當(dāng)?shù)厥凸竞炗喓贤?，在?dāng)?shù)毓镜谋Ｗo(hù)傘下享受免關(guān)稅、免增值稅等稅收優(yōu)惠。在巴西從事總包或分包工程都需要繳納營(yíng)業(yè)稅，假設(shè)承包20億美元的工程，營(yíng)業(yè)稅稅率按5%計(jì)算，中國(guó)某公司作為總承包商，在設(shè)計(jì)、運(yùn)輸、施工、采購(gòu)時(shí)需要分包出去18億美元，如下頁(yè)圖1所示。

從圖1可以計(jì)算出需繳納營(yíng)業(yè)稅 20×5%+18×5%=1.9（億美元），如果分包級(jí)次更多會(huì)造成更多負(fù)稅，假如采用項(xiàng)目聯(lián)合體模式的話(huà)，承包商和分包商從業(yè)務(wù)和業(yè)主中脫離出來(lái)形成聯(lián)合體，形成一個(gè)納稅主體，可以減少分包層次，節(jié)約1.9億美元成本支出。所以我國(guó)境外公司要優(yōu)化經(jīng)營(yíng)運(yùn)行模式。

圖1 巴西20億美元的工程承包營(yíng)業(yè)稅計(jì)算(單位：億美元)

境外企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)也是稅務(wù)籌劃應(yīng)注意的內(nèi)容，通過(guò)調(diào)整債務(wù)資本和權(quán)益資本，能有效地增加企業(yè)價(jià)值。因此，在跨國(guó)運(yùn)行時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)所在國(guó)的稅收規(guī)定內(nèi)容，將企業(yè)價(jià)值最大化；合理規(guī)避企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，制定可行的運(yùn)作模式。

3.合理利用核算方法轉(zhuǎn)移定價(jià)

（1）獨(dú)立的第三方交易。境外分公司的經(jīng)營(yíng)成本和稅務(wù)成本息息相關(guān)，比如材料費(fèi)、人工費(fèi)都能直接影響納稅金額，所以，境外子公司可以通過(guò)支付資產(chǎn)、勞務(wù)費(fèi)等來(lái)節(jié)省稅務(wù)開(kāi)支，但是在轉(zhuǎn)移定價(jià)上，應(yīng)當(dāng)規(guī)避一些國(guó)家通過(guò)限制進(jìn)口材料來(lái)約束關(guān)聯(lián)交易對(duì)稅務(wù)造成的影響，比如美國(guó)、澳大利亞等國(guó)家規(guī)定，當(dāng)總部交易時(shí)按50%抵稅，關(guān)聯(lián)方交易時(shí)按80%抵稅，第三方交易時(shí)則可以100%抵稅。如圖2所示，總部可以通過(guò)第三方交易實(shí)現(xiàn)對(duì)境外子公司的物資轉(zhuǎn)移，只要通過(guò)第三方能有效證明物資價(jià)值，就可以合法規(guī)避轉(zhuǎn)移定價(jià)的情況。

圖2 價(jià)格轉(zhuǎn)移示意圖

（2）進(jìn)口方式的選擇及報(bào)價(jià)。在進(jìn)口時(shí)要對(duì)關(guān)稅和所得稅進(jìn)行權(quán)衡選擇，從而達(dá)到最優(yōu)組合。比如，有的企業(yè)為了減少關(guān)稅，對(duì)價(jià)值2 000萬(wàn)元的設(shè)備在申報(bào)關(guān)稅時(shí)低報(bào)為1 000萬(wàn)元，如果關(guān)稅稅率為 10%，則可以節(jié)約100萬(wàn)元關(guān)稅。但是設(shè)備入賬價(jià)格低另一方面也造成折舊減少1 000萬(wàn)元，假設(shè)累計(jì)利潤(rùn)為1 200萬(wàn)元，所得稅稅率為35%，就需繳納420萬(wàn)元稅款。所以，進(jìn)口時(shí)要權(quán)衡關(guān)稅和所得稅的利弊，達(dá)到二者的最優(yōu)組合。

進(jìn)口分臨時(shí)進(jìn)口和永久性進(jìn)口兩種，臨時(shí)進(jìn)口為30天、90天或180天，進(jìn)口國(guó)要求提交關(guān)稅保函，在延期時(shí)有許多限制和手續(xù)，設(shè)備也不能計(jì)提折舊。永久性進(jìn)口的時(shí)間是1年以上，一次性繳納關(guān)稅，關(guān)稅計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值計(jì)提折舊。假如我國(guó)和境外企業(yè)所在國(guó)規(guī)定設(shè)備租賃要繳納10%的營(yíng)業(yè)稅，25%的財(cái)產(chǎn)稅，企業(yè)所得稅稅率是25%，比較永久性進(jìn)口和臨時(shí)性進(jìn)口的相關(guān)稅費(fèi)，如表1所示。

表1 比較永久性進(jìn)口和臨時(shí)性進(jìn)口的稅費(fèi) 單位:萬(wàn)元

仔細(xì)分析表1，可以發(fā)現(xiàn)永久性進(jìn)口為公司帶來(lái)的利潤(rùn)高于臨時(shí)性進(jìn)口。我國(guó)境外企業(yè)可以從經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)和需要出發(fā)，確定進(jìn)口方案，達(dá)到最優(yōu)稅務(wù)籌劃。

4.考慮稅收優(yōu)惠政策?？鐕?guó)公司對(duì)當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展起到積極的推動(dòng)作用，不僅帶來(lái)了大量資金，引進(jìn)了先進(jìn)的技術(shù)，還能提高就業(yè)率，因而當(dāng)?shù)貫楣膭?lì)企業(yè)發(fā)展會(huì)制定一系列的稅收優(yōu)惠政策。我國(guó)企業(yè)在境外要充分利用這些稅收優(yōu)惠政策，比如進(jìn)口免除關(guān)稅，資產(chǎn)的加速折舊，忽略外匯影響進(jìn)行資金回籠免預(yù)提稅等。在印度尼西亞，我國(guó)企業(yè)可以根據(jù)《東盟自由貿(mào)易區(qū)投資協(xié)議》享受優(yōu)惠進(jìn)口國(guó)關(guān)稅待遇，平均減稅幅度可達(dá)5%；科威特更是將55%的累計(jì)稅降為15%的單一稅。我國(guó)企業(yè)可以抓住這種稅務(wù)調(diào)整的機(jī)遇，擴(kuò)大盈利空間。還有一些國(guó)家為了提倡保護(hù)環(huán)境的理念，大力支持綠色產(chǎn)業(yè)，實(shí)行免稅政策，我國(guó)生產(chǎn)綠色產(chǎn)品的企業(yè)可實(shí)現(xiàn)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)發(fā)展。這些優(yōu)惠政策對(duì)境外企業(yè)節(jié)約稅款支出有很大幫助，是境外企業(yè)的一筆巨大財(cái)富。

三、結(jié)語(yǔ)

總之，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使稅務(wù)籌劃具有必然性和可行性。我國(guó)企業(yè)在境外經(jīng)營(yíng)中，要深化稅務(wù)籌劃理論研究并提高實(shí)踐水平，要在稅務(wù)差異的背景下，尋求準(zhǔn)確合理的納稅之路，立足我國(guó)境外稅務(wù)籌劃活動(dòng)現(xiàn)狀，參考國(guó)際稅務(wù)籌劃的具體途徑，完成境外稅務(wù)調(diào)研，優(yōu)化企業(yè)運(yùn)行模式和資金形態(tài)，利用核算方法轉(zhuǎn)移定價(jià)，借助稅務(wù)優(yōu)惠政策，開(kāi)展稅務(wù)籌劃活動(dòng)，從而使我國(guó)境外企業(yè)節(jié)省稅收支出，提高經(jīng)濟(jì)效益。S