孫思文

摘 要：企業(yè)的銷售收入舞弊，一方面會對投資者、債權(quán)人的利益產(chǎn)生影響，另一方面也使得注冊會計師審計質(zhì)量下降。本文首先對企業(yè)銷售收入舞弊的動因進行了分析，指出了企業(yè)銷售收入舞弊的手段；而后分析了企業(yè)銷售收入舞弊審計自身存在的問題及其所面臨的困境；最后提出了相應的解決對策。

關(guān)鍵詞：舞弊審計；銷售收入舞弊；舞弊手段

在行業(yè)競爭日趨激烈的今天，不少企業(yè)想盡一切辦法對銷售收入進行粉飾，以此達到滿足業(yè)績考核需要等多重目的。銷售收入舞弊下扭曲的財務信息給企業(yè)財務報表的使用者傳遞了錯誤的信號，同時也使得注冊會計師審計難度加大，甚至造成注冊會計師審計質(zhì)量下降。因此，有必要對企業(yè)銷售收入舞弊及銷售收入舞弊審計進行研究，從而提高注冊會計師的審計質(zhì)量。

一、企業(yè)銷售收入舞弊的動因分析

1.滿足企業(yè)業(yè)績考核的需要

企業(yè)業(yè)績考核的好壞，關(guān)系到管理層的獎金福利各個方面，也關(guān)系到公司自身的形象。企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核中，主要會用到利潤總額、凈資產(chǎn)收益率等財務指標。對此，不少企業(yè)往往從銷售收入入手，進行銷售收入舞弊，從而達到滿足業(yè)績考核需要的目的。

2.滿足企業(yè)融資的需要

許多企業(yè)因滿足企業(yè)融資需要而進行銷售收入舞弊。主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

一是首次公開發(fā)行的需要。對于首次公開發(fā)行而言，發(fā)行人最近3個會計年度凈利潤必須均為正數(shù)且累計超過人民幣3000萬元。這些硬性的指標對上市公司的盈利能力提出了要求，迫使一些急于上市卻遲遲達不到標準的企業(yè)鋌而走險，通過銷售收入舞弊等方式實現(xiàn)股票的發(fā)行。

二是吸引投資者投資的需要。企業(yè)因銷售收入舞弊而帶來的利潤的虛增會給投資者傳遞一種企業(yè)財務狀況穩(wěn)健的虛假信息，以此來吸引投資者投資，使得企業(yè)保持充足的現(xiàn)金流，確保企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)。

三是獲取信貸資金和商業(yè)信用的需要。獲取信貸資金，即向銀行及其他金融機構(gòu)申請貸款，從而進行融資，以滿足企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營需要；獲取商業(yè)信用，即企業(yè)向供應商賒購商品，來暫時減緩企業(yè)短期貨幣資金支付壓力。無論是獲取信貸資金還是商業(yè)信用，都需要企業(yè)擁有良好的財務狀況和償債能力，從而迫使企業(yè)從虛增銷售收入入手，粉飾財務報表。

二、企業(yè)銷售收入舞弊的主要手段

1.創(chuàng)造虛假銷售收入

創(chuàng)造虛假銷售收入是企業(yè)銷售收入舞弊中最常見的一種方式，也是后果最為嚴重的虛增收入的手段。企業(yè)往往采用以下幾種方式創(chuàng)造虛假銷售收入：一是會計期末進行虛假賒銷，導致應收賬款與銷售收入同時增加；二是采用所謂的陰陽合同，比如企業(yè)與客戶簽訂了價值1000萬元的銷售合同，同時出具一份2000萬元的秘密合同和1000萬元的真合同，并以秘密合同所列示的價款入賬，從而達到虛增銷售收入的目的；三是采用虛開發(fā)票和對開發(fā)票等方式創(chuàng)造虛假銷售收入。

2.降低收入確認標準

一般而言，收入只有在經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，且經(jīng)濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認。然而不少企業(yè)卻在存在極大不確定性時即確認收入，比如：客戶在購買商品后仍有退貨或終止合同的選擇權(quán)時、銷售商品同時提供安裝等勞務的，勞務尚未提供之時等時點確認收入，以此降低收入確認標準，從而虛增收入。

3.遞延確認收入

遞延確認收入的手段是不少企業(yè)為平衡各報告期收入而采取的一種銷售收入舞弊的手段。企業(yè)在當期銷售狀況良好并預計下一會計年度銷售量不佳時，往往在當期期末遞延確認收入，以此來平衡下一會計年度的收入，達到粉飾財務報表的目的。

三、企業(yè)銷售收入舞弊審計存在的問題與困境

1.注冊會計師缺乏發(fā)現(xiàn)被審單位舞弊的意識

許多從事審計工作的注冊會計師對舞弊審計沒有一個明確的認識，導致在實際審計的過程中，許多銷售收入舞弊的現(xiàn)象被忽略，使得注冊會計師審計質(zhì)量下降，導致審計失敗，進而使被審單位的投資者和債權(quán)人蒙受損失。

2.注冊會計師缺乏應有的職業(yè)道德

在對被審單位進行審計的過程中，有一部分注冊會計師由于缺乏應有的職業(yè)道德，受經(jīng)濟利益的驅(qū)使，與被審單位會計人員一同舞弊、造假，包庇會計人員，導致審計失敗。

3.銷售收入舞弊隱蔽性較強

銷售收入舞弊的隱蔽性較強的特點使得注冊會計師即使在執(zhí)行了必要的審計程序，并完全恪守注冊會計師職業(yè)道德的情形下還是很難發(fā)現(xiàn)被審單位的舞弊現(xiàn)象。

四、加強企業(yè)銷售收入舞弊審計的對策

1.保持職業(yè)懷疑態(tài)度

注冊會計師在對銷售收入舞弊審計時，必須保持強烈的職業(yè)懷疑態(tài)度。對獲取的審計證據(jù)的有效性以及可能存在矛盾的審計證據(jù)保持必要的警覺。

2.提升注冊會計師職業(yè)道德

為加強銷售收入舞弊審計質(zhì)量，提升注冊會計師職業(yè)道德勢在必行。對此，首先應加強建立與完善相關(guān)的法律法規(guī)體系建設(shè)；其次，應對注冊會計師進行定期的執(zhí)業(yè)培訓，通過系統(tǒng)學習，使注冊會計師深刻認識到提升職業(yè)道德的意義所在。

3.在實施審計前對被審單位進行充分了解

針對銷售收入舞弊很難被發(fā)現(xiàn)的問題，在實施正式審計之前，注冊會計師應首先對被審單位進行一個充分的了解，對可能出現(xiàn)銷售收入舞弊的環(huán)節(jié)進行重點監(jiān)控，提高識別舞弊的能力。

銷售收入舞弊作為一種常見的舞弊形式，帶來了會計信息失真等問題，誤導了財務報表的使用者做出正確決策。因此，必須加強銷售收入舞弊的審計，從根本上減少甚至杜絕銷售收入舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。

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