西藏大學財經(jīng)學院　唐亞軍　汪　麗　江記慶

環(huán)境會計信息披露程度研究①

西藏大學財經(jīng)學院唐亞軍汪麗江記慶

摘 要：隨著社會的發(fā)展，廢棄物處置不當以及自然資源日趨減少等環(huán)境問題備受關注。微觀企業(yè)環(huán)境會計信息披露可使企業(yè)履行環(huán)保責任信息透明，迫使企業(yè)降低環(huán)境破壞程度。作為我國重要的生態(tài)保護屏障，加強西藏企業(yè)的環(huán)境會計信息披露非常必要。本文以XZKY為例，借鑒傳統(tǒng)披露模式研究基礎，對XZKY環(huán)境會計信息披露內(nèi)容、模式和形式進行分析，尋求與行業(yè)企業(yè)的差異并給出相應建議。

關鍵詞：環(huán)境會計 信息披露

汪麗（1982-），女，四川成都人，西藏大學財經(jīng)學院講師；

江記慶，西藏大學財經(jīng)學院會計專業(yè)學生。

礦業(yè)，為推動經(jīng)濟發(fā)展起到了不可忽視的作用，其在為各行各業(yè)提供豐富的礦物原料的同時，礦業(yè)發(fā)展帶來的環(huán)境問題受到廣泛關注。XZKY位于生態(tài)薄弱的高原地區(qū)，其可能產(chǎn)生的環(huán)境問題更值得探索。本文借助XZKY的環(huán)境會計信息披露情況來反應西藏企業(yè)的環(huán)境信息披露程度，提出促進企業(yè)環(huán)境保護責任的合理意見，提高企業(yè)環(huán)境信息披露透明度，保持美麗西藏。

1 環(huán)境會計信息披露

環(huán)境會計以貨幣為主要計量單位，以相關法律、法規(guī)為依據(jù)，計量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、環(huán)境開發(fā)的成本費用、環(huán)境的維護和開發(fā)形成的效益并對外報告，綜合評估企業(yè)對環(huán)境實施的活動所帶來的財務影響的一門新興學科。試圖將會計學與環(huán)境經(jīng)濟學相結合，通過價值管理，達到協(xié)調(diào)經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護的目的。企業(yè)對環(huán)境采取的活動或事項就必須進行會計核算和報告，在這過程中將會產(chǎn)生形式多樣的信息，既有定性的信息，也有定量的信息；既有貨幣信息，也有以實物、技術等指標表示的非貨幣信息。將這些信息進行匯總并對外披露，為環(huán)境利益相關者提供有價值的信息，了解企業(yè)環(huán)境事宜及環(huán)境效益，幫助利益相關者做出客觀的評價，以便最終做出正確的決策，因此環(huán)境會計信息披露應用而生，且重要和緊迫。

現(xiàn)有環(huán)境會計信息披露的模式主要包括以下三種形式：

第一，融合在現(xiàn)有會計報告中披露。即是將與環(huán)境相關的會計信息融合到現(xiàn)有會計報告中進行披露，可分為在會計報告中單列項目或不單列項目兩大類。所謂單列項目是指在財務報表中增列環(huán)境會計要素項目，例如，在資產(chǎn)負債表中單列企業(yè)擁有的環(huán)境相關資產(chǎn)、負債、所有者權益等。另外不單列項目是指在會計報告中不增設項目，會計報告格局不變。例如，直接把企業(yè)擁有的環(huán)境資源、環(huán)保設備列為一般資產(chǎn)，將其環(huán)境預防、環(huán)境保護成本類的費用列為一般費用支出，將其廢物回收利用收益、綠色產(chǎn)品收益列為一般收益。

第二，單獨編制環(huán)境會計報告。即是以環(huán)境會計信息為主，編制相應的資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表及其附表等。

第三，對于現(xiàn)有會計報告無法涵蓋的部分再單獨進行披露，這是對以上兩種披露類型的綜合運用。對能以貨幣表現(xiàn)的環(huán)境信息要素在現(xiàn)有會計報告中予以披露，而對于非貨幣信息如環(huán)境質(zhì)量情況、相關環(huán)境法規(guī)制度執(zhí)行情況、環(huán)境能源耗用情況、污染治理情況等綜合環(huán)境效益指標，則單獨編制一份環(huán)境信息披露報告進行披露。

目前針對環(huán)境會計信息披露的規(guī)定較少，且都屬于不具有強制性的指引、指南性文件，如2003年環(huán)?？偩职l(fā)布的《關于企業(yè)環(huán)境信息公開的公告》、2008年上海證券交易所發(fā)布的《上市公司環(huán)境信息披露指引》，2011年環(huán)保部發(fā)布的《企業(yè)環(huán)境報告書編制導則》。這些規(guī)定對于環(huán)境會計信息披露不盡相同，主要集中在環(huán)境保護方針、自然資源耗用量、污染物排放情況、環(huán)保設施情況、重大事故披露、防污染項目、節(jié)能減排完成情況等方面，幾乎都遵從自愿披露原則，缺乏強制性披露信息。

2 XZKY的簡介

XZKY，1994年由兩家公司通過資產(chǎn)重組組建了XZKYFZ，1997年再聯(lián)合其他四家公司出資成立。一舉成為西藏最大的綜合性礦產(chǎn)開發(fā)公司，總資產(chǎn)10.03億元，凈資產(chǎn)5.19億元，年均創(chuàng)利達5000萬余元，成為西藏首批授信企業(yè)之一，實現(xiàn)了從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的跨越，同年7月公司股票在證券交易所掛牌上市。是通過ISO質(zhì)量、環(huán)境和職業(yè)健康安全認證的企業(yè)。目前公司已發(fā)展成為以鉻礦、鋰礦、銅礦的開采、加工、銷售，集勘探設計開發(fā)為一體的大型綜合礦山企業(yè)，形成酒店服務業(yè)等多產(chǎn)業(yè)協(xié)同發(fā)展的格局。公司擁有自營產(chǎn)品進出口貿(mào)易經(jīng)營權，與國內(nèi)十幾家大型鋼鐵企業(yè)建立了長年穩(wěn)定的供銷業(yè)務關系。形成了以西部為中心，輻射華東、華南、華北等區(qū)域的營銷網(wǎng)絡體系，逐漸形成“開拓、創(chuàng)新、高效、奮進”的企業(yè)精神，緊跟時代步伐，根據(jù)市場調(diào)整企業(yè)經(jīng)營方針。礦業(yè)開發(fā)已被西藏地區(qū)人民政府列為西藏社會經(jīng)濟發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)之一。XZKY憑借西藏擁有豐富的礦產(chǎn)資源，加快開發(fā)，將其隱性的資源優(yōu)勢轉化為顯性的實力優(yōu)勢，將企業(yè)迅速做大做強。同時，也不可忽略環(huán)境保護，必須把“在保護中開發(fā)，在開發(fā)中保護”的方針貫徹到底。

3 XZKY環(huán)境會計信息披露程度分析

根據(jù)2008年上交所發(fā)布的《上市公司環(huán)境信息披露指引》，上市公司根據(jù)自身需要，在公司年度社會責任報告中披露或單獨披露設計以下事項相關信息：公司環(huán)境保護方針，年度環(huán)境保護目標及成效，公司年度資源消耗總量，公司環(huán)保投資和環(huán)境技術開發(fā)情況，公司排放污染物種類、數(shù)量、濃度和去向，公司環(huán)保設施的建設和運行情況，公司在生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢物的處理、處置情況，廢棄產(chǎn)品的回收、綜合利用情況，與環(huán)保部門簽訂的改善環(huán)境行為的自愿協(xié)議，公司受到環(huán)保部門的獎懲情況，公司自愿公開的其他環(huán)境信息。

XZKY是西藏11家上市公司之一，且屬于重污染行業(yè)，加強其環(huán)境會計信息披露力度十分有必要。目前，XZKY信息披露方式還比較單一，主要通過財務報表附注和社會責任報告進行披露，且披露內(nèi)容極少。這不僅是XZKY環(huán)境會計信息披露存在的問題，更可能是西藏上市公司環(huán)境會計信息披露中普遍存在的不足之處。

采用目前得到一致認可的環(huán)境會計信息披露指數(shù)EDI（Environmental Disclosure Index）衡量環(huán)境會計信息披露水平的指標。選取2008～2013年的年報及社會責任書提取數(shù)據(jù)。在借鑒前人的研究基礎上，選擇了影響環(huán)境會計信息披露指數(shù)的因素，建立了針對XZKY的研究模型，對公司環(huán)境會計信息披露水平進行分析。

3.1 披露條目的選擇

由于公司性質(zhì)、公司規(guī)模等的不同，不同公司對于環(huán)境信息披露條目的選擇也會不盡相同，披露方式也會有所差異。但大多還是選擇將環(huán)境會計信息以貨幣或非貨幣或者同時以兩種形式在定期報告中進行披露。由肖淑芳等的統(tǒng)計資料可知，譬如污染費、綠化費、資源稅、資源補償費和環(huán)保投資等環(huán)境會計信息多以貨幣形式披露，出現(xiàn)在財務報表附注中；像ISO等環(huán)境相關認證和相關政策規(guī)定類的很難量化的環(huán)境會計信息一般存在于社會責任報告當中。根據(jù)以上分析，本文設計如表1的環(huán)境信息指標。

3.2 環(huán)境信息披露指數(shù)的構建

根據(jù)上述內(nèi)容，分析公司年報和社會責任報告中對上面10個方面的描述，按照披露的定性和定量情況，給披露的每一項信息進行打分，即存在貨幣形式的披露信息給予2分；存在非貨幣形式的披露給予1分；沒有提及該項信息的為0分。每一項條目最高得分為3分，最低得分為0分。在對以上10項條目分別進行評分后，再進行匯總，依次計算出2008年至2013年XZKY的環(huán)境會計信息披露指數(shù)EDI。一般有兩種匯總方式：一是直接匯總，假設各項條目的重要性相同，將各項得分直接加總。二是加權匯總，根據(jù)每一項條目不同的重要性，賦予各條目一定的比重，再加權匯總。由于對不同的信息使用者來說，每一項信息的重要程度存在差異，選擇加權匯總法是不合適的，因此選擇直接匯總法。

環(huán)境會計信息披露指數(shù)EDI等于公司每條信息條目得分總和除以完全披露信息條目得分之和。每項條目完全披露得分為3分，總共10項條目，所以完全披露條目信息得分之和為30分。最終計算出的公司近五年來的環(huán)境會計信息披露指數(shù)如表1所示。

由表1可看出，XZKY的環(huán)境會計信息披露質(zhì)量在逐漸提高，與姜琳敏（2012）研究西部四省礦業(yè)企業(yè)環(huán)境會計信息披露而構建的EDI相比，披露質(zhì)量較低，相比四省平均存在較大差距。2008年公司EDI為0，等于西南四省上市公司EDI最小值，表示無披露信息，說明公司的環(huán)境會計信息披露起步比較晚。在2009年公司的EDI值上升為0.27，高于西南四省上市公司EDI平均值，卻還遠低于其最高值0.35，可以看出公司環(huán)境會計信息披露質(zhì)量還有待進一步提高。到2010年公司的環(huán)境會計信息披露指數(shù)與2009年保持一致，與西南四省上司公司的EDI最大值0.42拉開了更大的距離。從年報披露具體條目來看，僅是在2008年的零披露基礎上增加了對相關法律法規(guī)的描述和對于污染費、排污費、綠化費的描述，在2009年的基礎上又增加了政府補助方面的信息，而對于環(huán)境保護方針、資源消耗量、環(huán)保設施、污染物處理等關鍵環(huán)境信息并未提及。到2013年，其披露質(zhì)量也在提高，比如在管理費用中明確列出草場補償費為3840000元，在政府補助中也單列出了環(huán)保專項資金。XZKY在社會責任報告中就提到“公司嚴格按照《全國生態(tài)環(huán)境保護綱要》和《國務院關于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》精神，把環(huán)境保護放在重要位置，積極適應國家政策及相關法規(guī)要求的變化，轉變經(jīng)濟發(fā)展方式，優(yōu)化生產(chǎn)模式，減少排放，提高效益”。而對于受到環(huán)保部門的獎懲情況、公司排放污染物種類、數(shù)量、濃度和去向等條目，卻很少見到公司完整具體地披露出來，甚至處于沒有披露狀態(tài)。總之，公司都不愿披露負面的信息，以免給公司帶來不利影響，但對于政府補助之類的利好消息，披露程度非常高。

表1 環(huán)境信息披露條目說明及2008～2013年EDI指數(shù)表

4 結論、建議與研究局限

改革開放以來，我國經(jīng)濟飛速發(fā)展，卻忽略了環(huán)境問題。近幾年環(huán)境問題頻頻發(fā)生，給社會敲響了警鐘，越來越重視環(huán)保問題。而我國關于環(huán)境會計方面的法律法規(guī)還依然有待完善，需要建立起一套完整的體系來約束上市公司的環(huán)境會計行為。在環(huán)境會計信息披露方面，還沒有披露的內(nèi)容。上市公司對環(huán)境會計信息披露隨意，利益相關者無法獲得準確信息，無法對公司做出客觀評價。同時對于環(huán)境會計信息披露的獎懲標準不明確，不利于相關部門的監(jiān)管。雖披露水平整體還比較低，但逐年增長的趨勢卻是不可忽略的。強制性的要求不多，但公司依然自愿對環(huán)境會計信息進行披露，說明企業(yè)在提高環(huán)保意識，越來越重視公司包括環(huán)境保護在內(nèi)的社會責任。對于加強環(huán)境會計信息披露，本文提出以下幾點建議：（1）建立和完善我國的會計制度，充分利用政府的強制手段加強企業(yè)環(huán)境會計信息的披露強度；（2）加強全國的環(huán)境保護教育，從小培養(yǎng)公民的環(huán)保意識；（3）培養(yǎng)會計人員的環(huán)境會計信息披露意識，督促企業(yè)完善自身的環(huán)境會計信息披露；（4）改善公司法人的治理機構，降低股權集中度，形成一個互相監(jiān)督的體系，形成具有更強競爭性的環(huán)境，迫使公司進行更加全面的披露。

由于西藏上市公司對于環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容都較少，在此僅選取了XZKY作為代表，其做為重污染行業(yè)，更應該注重環(huán)境保護。XZKY并不能代表西藏上市公司的環(huán)境會計信息披露的整體水平，但西藏上市公司環(huán)境會計信息披露程度整體水平還要低于該公司的披露水平。對于和西南四省的比較也存在局限，西南四省本就屬于經(jīng)濟發(fā)展比較緩慢的區(qū)域，環(huán)境會計信息披露質(zhì)量也較低，而該公司的水平也處于初級階段，未體現(xiàn)出其和沿海發(fā)達地區(qū)的巨大差距。

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中圖分類號：F231.6

文獻標識碼：A

文章編號：2096-0298（2015）06（c）-156-04

基金項目：①西藏大學財經(jīng)學院2013年度院級課題科研培育基金項目（ZDCYPY201301）階段性成果。

作者簡介：唐亞軍（1983-），男，四川廣安人，西藏大學財經(jīng)學院講師；