李宗紅

摘要：原事業(yè)單位會計制度是基本建設投資單獨建賬，按照《國有建設單位會計制度》核算及編報表，基建資產、負債信息“游離大賬”，無法準確反映事業(yè)單位國有資產的實際價值。隨著我國相關財務體制改革的逐步發(fā)展以及事業(yè)單位財務體制的不斷改進，目前，我國事業(yè)單位實行的經(jīng)費賬與基建賬合并的問題尤為重要。財政部于2012年底新修訂的《事業(yè)單位會計制度》不僅要求事業(yè)單位對基本建設投資按原規(guī)定單獨建賬，單獨核算，同時要求將基本建設投資定期納入事業(yè)單位會計核算，這一規(guī)定解決了基建賬長期游離事業(yè)之外造成的賬表數(shù)據(jù)不完整，監(jiān)管不到位等弊端，使事業(yè)單位更加全面反映本單位的財務狀況、事業(yè)成果進而有助于提高事業(yè)單位會計信息的完整性。文章就基建并賬的必要性及具體會計業(yè)務處理進行了探討。

關鍵詞：事業(yè)單位；基建并賬；會計核算

一、事業(yè)單位基建并賬的必要性

（一）基建數(shù)據(jù)游離于事業(yè)財務報表之外的弊端

在實行基建并賬之前，事業(yè)單位所發(fā)生的基建業(yè)務單獨建賬，單獨核算，與基本建設相關的資產、收入支出及負債都只在基建財務賬套中反映，提供基建財務報表，基建項目中形成的應歸屬于事業(yè)單位的資產和權益等相關數(shù)據(jù)未能在事業(yè)單位的財務報表中反映，這就形成了一個單位，既有基建報表又有事業(yè)報表且都不能單獨全面反映事業(yè)單位的財務狀況，不能準確真實地反映出事業(yè)單位的整個經(jīng)濟業(yè)務活動情況。

（二）事業(yè)單位會計信息真實完整的客觀要求

定期并賬將基建數(shù)據(jù)納入新的《事業(yè)單位會計制度》下的財務核算體系，在財務報表中能全面反映事業(yè)單位的資產和權益狀況，避免分離獨立賬給事業(yè)單位帶去的會計信息真實度問題，使決策者和其他報表使用者能根據(jù)完整的會計信息做出更加準確的判斷。

（三）有效防范和降低財務風險

事業(yè)單位隨著規(guī)模的擴大也會面臨資金不足的問題，為了克服因資金不足而制約事業(yè)單位發(fā)展的問題，一些事業(yè)單位向銀行貸款來解決基本建設資金，而這部分資金沒有一套規(guī)范合理的財務體制對其進行統(tǒng)一核算，反應不了真實地資產、負債情況?；ㄙ~與“大賬”的合并，能對事業(yè)單位的資金活動進行全面的監(jiān)控，全面反映資產負債情況，降低事業(yè)單位的負債風險。

二、新文件出臺的背景及對事業(yè)單位財務的影響

分別于2012年4月開始施行的《事業(yè)單位財務規(guī)則》（財政部令第68號）和2013年1月開始施行的《事業(yè)單位會計準則》（財政部令第72號）與《事業(yè)單位會計制度》（財會〔2012〕22號）都明確了有關在建工程的概念，并規(guī)定了按有關規(guī)定單獨核算基本建設投資的同時，將基建賬相關數(shù)據(jù)并入單位會計“大賬”。以上規(guī)定都充分表明今后基本建設投資的相關財務數(shù)據(jù)要在單位會計“大賬”中有所體現(xiàn)，并直接關系到能否正確、全面反映事業(yè)單位的財務狀況、事業(yè)成果、預算執(zhí)行情況等信息。目前基本建設投資需要單獨設立基建賬、單獨核算，進行會計核算的主要依據(jù)為《基本建設財務管理規(guī)定》（財建〔2002〕394 號）、《財政部關于解釋<基本建設財務管理規(guī)定>執(zhí)行中有關問題的通知》（財建〔2003〕724 號）、《國有建設單位會計制度》（財會字〔1995〕45 號）和《國有建設單位會計制度補充規(guī)定》（財會字〔1998〕17 號）等。對于非基建投資業(yè)務，由事業(yè)賬進行核算（包括動用自籌資金轉入基本建設項目使用時），其主要依據(jù)為《事業(yè)單位財務規(guī)則》、《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》等。由于兩套賬所涉及的會計科目和會計處理方法存在很大差異，因此如何將基建賬有關財務數(shù)據(jù)正確的并入會計“大賬”中，將是筆者下面所要闡述的內容。

三、如何將基建賬并入“大賬”

（一）基建賬數(shù)據(jù)并入單位會計“大賬”所適用的會計制度

1. 將基建賬有關科目的余額并入到會計“大賬”中。財政部于2012年、2013年先后頒布了《事業(yè)單位會計制度》和《新舊事業(yè)單位會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》，上述規(guī)定對事業(yè)賬中有關基建科目的設置、建新賬時如何并賬等都作了詳細說明，以下筆者以舉例形式說明基建賬并入新賬的會計處理方法。

例：某中央級事業(yè)單位基建賬截至2012年12月31日各科目余額如下（假設該單位只有一個基建項目）：“建筑安裝工程投資”4000萬元，“設備投資”500萬元，“待攤投資”600萬元，“銀行存款”100萬元，“財政應返還額度”100萬元，“其他應收款”5萬元，“基建撥款”5302萬元，“其他應付款”3萬元。根據(jù)上述資料，在2013年1月1日建新賬、并基建賬時，應編制如下會計分錄：

借：在建工程-基建工程

5100萬（4000萬+500萬+600萬）

銀行存款100萬

財政應返還額度100萬

其他應收款5萬

貸：其他應付款3萬

非流動資產基金——在建工程-基建工程5100萬

財政補助結轉—項目支出結轉 202萬

2.科目余額并入工作完成后，接下來就是要定期將基建賬相關科目的發(fā)生額并入到“大賬”中，這也是并賬的重點和難點所在。按照《新舊事業(yè)單位會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》的要求，應當至少按月根據(jù)基建賬中相關科目的發(fā)生額，在“大賬”中按照新制度對基建相關業(yè)務進行會計處理。筆者認為此條規(guī)定至少有兩個重要提示，一是只要當月基建賬有科目發(fā)生額，當月就要做并賬的工作，而不能累積幾個月做一次并賬。二是要針對基建相關業(yè)務進行會計處理，不能簡單地將某個科目借貸方相抵后的凈發(fā)生額直接并入到“大賬”中。

由于目前，有關基建并賬的具體賬務處理規(guī)定尚未出臺，筆者認為可以按以下原則進行合并，對名稱和核算內容基本一致的直接合并；對名稱不同但核算內容相同或相近的調整后合并；對特殊的會計科目應該分析后合并。

（二）并賬科目的設置及調整

基建賬中通常會有發(fā)生額的科目主要有“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“固定資產”、“其他應收款”、“其他應付款”、“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“器材采購”、“預付備料款”、“預付工程款”、“財政補助收入”“基建撥款”等。

“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“固定資產”、“其他應收款”、“其他應付款”、“財政補助收入”等科目在事業(yè)“大賬”中都有對應的一級科目，因此只需將上述科目的發(fā)生額并入對應科目中即可完成并賬。若事業(yè)“大賬”相關科目有明細核算及輔助核算要求，則應先分析后再進行并賬。

“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“器材采購”、“預付工程款”等與在建工程直接相關的科目，應將其發(fā)生額并入事業(yè)“大賬”“在建工程”科目中，若有明細核算和輔助核算要求，則應進行分析后再編寫會計分錄。在并賬時，除了相應增加事業(yè)“大賬”資產類和凈資產類科目的發(fā)生額，還應同時增加支出類科目的發(fā)生額。特別需要指出的是，“預付工程款”等屬于預付款性質的科目應同時增加“在建工程”和“預付賬款”這兩個科目的發(fā)生額。

由于事業(yè)“大賬”的收入類科目每年末都需要進行結轉，即余額為零。而基建賬“基建撥款”科目反映的是撥款收入的累計金額，該科目在事業(yè)“大賬”中沒有相對應的科目，因此“基建撥款”的發(fā)生額不需并入事業(yè)“大賬”。

四、并入“大賬”對財務人員的要求

實現(xiàn)基建并賬，事業(yè)單位應建立基建并賬制度，分清事業(yè)會計和基建會計各自的責任，保障基建并賬的順利進行。新制度對財務人員提出了更高的要求。雙軌制的實行，要求基建會計人員不僅應完成本身的核算任務，還要提供事業(yè)會計人員需要的資料，不僅要熟悉基建會計也要了解事業(yè)會計。對于事業(yè)會計而言要求更高，其必須精通基建數(shù)據(jù)并入事業(yè)賬的處理程序和方法，還應當熟悉基建會計業(yè)務及基建項目管理，具備通過基建并賬數(shù)據(jù)“還原”經(jīng)濟業(yè)務、通過數(shù)據(jù)識別真假的能力，充分發(fā)揮事業(yè)會計對基建會計及基建項目的監(jiān)督制約能力。

為了便于理解，筆者對基建工程項目的常見業(yè)務進行舉例闡述。例：某中央級事業(yè)單位XX房屋改擴建項目某月發(fā)生以下業(yè)務（所有業(yè)務收支均通過零余額賬戶核算）：

1. 支付建安投資款400萬元，預付工程進度款200萬元，待攤投資300萬元。

2. 收到財政撥款2000萬元。

3. 從零余額賬戶提取現(xiàn)金5萬元。

4. 借支現(xiàn)金4萬元。

5. 結轉部分預付工程款150萬元。

根據(jù)上述業(yè)務，事業(yè)大賬應作如下會計處理：

1. 借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項目）400萬

在建工程-基建工程-待攤投資（XX項目）300萬

在建工程-基建工程-預付工程款（XX項目）200萬

貸：非流動資產基金-在建工程-基建工程（XX項目） 900萬

借：預付賬款-預付工程款（XX項目）200萬

事業(yè)支出-基建建設支出-房屋建筑物購建（XX項目）700萬

貸：零余額用款額度900萬

2.借：零余額賬戶用款額度

2000萬

貸：財政補助收入2000萬

3.借：庫存現(xiàn)金-零余額5萬

貸：零余額賬戶用款額度5萬

4.借：其他應收款4萬

貸：庫存現(xiàn)金-零余額4萬

5.借：事業(yè)支出-基建建設支出-房屋建筑物購建（XX項目）150萬

貸：預付賬款-預付工程款（XX項目）150萬

借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項目）150萬

貸：在建工程-基建工程-預付工程款（XX項目）150萬

參考文獻：

[1]張春艷.關于事業(yè)單位基建并賬相關問題的探討[J].行政事業(yè)資產與財務，2014（36）.

[2]羅水秀.新制度下事業(yè)單位基建并賬之我見[J].財會月刊，2013（13）.

（作者單位：中國國家博物館）