張春艷 白珂

作者簡介：張春艷（1991-），女，漢，山東青島人，碩士研究生，中國石油大學(xué)（華東）經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，會(huì)計(jì)學(xué)，財(cái)務(wù)管理理論與實(shí)務(wù)。

摘要：營業(yè)稅改征增值稅在減輕企業(yè)稅負(fù)、拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長等方面有重要作用。然而在“營改增”過程中，有形動(dòng)產(chǎn)租賃的稅率由5%增至17%。這必然會(huì)對(duì)以“飛機(jī)租賃”為主的航空租賃業(yè)產(chǎn)生巨大影響。本文旨在探討“營改增”對(duì)航空租賃公司（即出租方）的影響，并針對(duì) “營改增”過程中航空租賃業(yè)存在的問題提出合理化建議。

關(guān)鍵詞：營改增；航空租賃業(yè)；稅收政策

從2012年1月1日營業(yè)稅改征增值稅在上海試點(diǎn)，到《關(guān)于深化經(jīng)濟(jì)體制改革的若干問題》中“深化財(cái)稅體制改革的要求”，預(yù)計(jì)2015年我國將基本實(shí)現(xiàn)“營改增”的全面覆蓋。航空運(yùn)輸業(yè)已成為促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要驅(qū)動(dòng)力，租賃是航空公司獲得飛機(jī)的重要途徑。我國航空租賃業(yè)發(fā)展還不成熟，卻要承擔(dān)17%的增值稅最高稅率。本文從促進(jìn)航空租賃公司發(fā)展的視角著重分析“營改增”對(duì)航空租賃業(yè)的影響，為實(shí)現(xiàn) “營改增”降低企業(yè)稅負(fù)的初衷提出切實(shí)可行的建議。

一、我國航空租賃業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀

目前全球在役民用飛機(jī)有一半以上是通過租賃方式獲得的。從我國的發(fā)展情況來看，國航、南航的飛機(jī)中，租賃的數(shù)量約占一半以上，其他航空公司也有相當(dāng)一部分飛機(jī)通過租賃方式獲得。我國航空租賃業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀如下：

1.融資租賃所占比重較大

根據(jù)中國民用航空局的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，截至2012年9月，國內(nèi)航空公司運(yùn)輸飛機(jī)數(shù)量達(dá)到1907架，其中通過融資和經(jīng)營租賃取得的飛機(jī)占比分別為20%和38%。由于我國排名相對(duì)靠前的幾家航空租賃公司，如中銀航空租賃私人有限公司、工銀金融租賃有限公司等的金融企業(yè)背景及金融企業(yè)的特殊性，因此可以推測，融資租賃短期內(nèi)仍會(huì)是國內(nèi)航空租賃的主要方式。

2.國內(nèi)航空租賃業(yè)有很大發(fā)展空間

據(jù)2014年《民用飛機(jī)中國市場預(yù)測年報(bào)》數(shù)據(jù)，1995～2014年間，中國航空運(yùn)輸業(yè)的年均增長率保持在13.2%，預(yù)計(jì)2033年年末中國民用飛機(jī)的數(shù)量將達(dá)到6785架。與此同時(shí)，油價(jià)的持續(xù)升高和環(huán)保要求的日益嚴(yán)格使得航空公司不得不加快老舊飛機(jī)退役，未來20年我國新增民用客機(jī)預(yù)計(jì)達(dá)5483架。據(jù)空客公司《2014年至2033年全球航空市場預(yù)測》，中國在10年內(nèi)將成為世界最大的航空市場。

二、航空租賃業(yè)“營改增”政策分析

“營改增”之前，經(jīng)營租賃按租金全額的5%征收營業(yè)稅，融資租賃按利差的5%征收營業(yè)稅。2013年12月發(fā)布的財(cái)稅[2013]106號(hào)文規(guī)定納稅人提供部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅，其中包括有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)。此項(xiàng)規(guī)定里的航空租賃服務(wù)包括融資租賃和經(jīng)營租賃，但兩者的計(jì)稅依據(jù)有所差別。租賃業(yè)“營改增”前后稅率及計(jì)稅依據(jù)如表2-1所示：

根據(jù)規(guī)定，可做如下測算：

1.對(duì)于融資租賃業(yè)務(wù)，假設(shè)某航空租賃公司融資租賃業(yè)務(wù)的投資報(bào)酬率為8%，則“營改增”前航空租賃公司融資租賃業(yè)務(wù)的實(shí)際稅負(fù)為：（1-92%）×5%=0.4%。“營改增”后，由計(jì)稅依據(jù)可知，售后回租方式增值稅稅額最低，實(shí)際稅負(fù)為：（1-92%）÷（1+17%）×17%=1.16%。由此可見，雖然名義上融資租賃的最高稅負(fù)為3%，比營業(yè)稅5%的稅率降低了2%，但實(shí)際上航空融資租賃業(yè)務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)反而大幅增加。

2.對(duì)于經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，“營改增”前按照向承租方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的5%向地方稅務(wù)局繳納營業(yè)稅。“營改增”后航空經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的稅負(fù)為1÷（1+17%）×17%=14.52%。按照財(cái)關(guān)稅[2014]16號(hào)文的規(guī)定，如果航空租賃企業(yè)在保稅區(qū)以外，約有90%÷（1+5%）×5%=4.29%的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，故實(shí)際稅負(fù)為1÷（1+17%）×17%-4.29%=10.23%，也高于5%的營業(yè)稅稅負(fù)。

由此可見，“營改增”對(duì)于航空租賃業(yè)來說，稅負(fù)大幅增加。

三、航空租賃業(yè)“營改增”政策執(zhí)行中存在的問題

1.售后回租業(yè)務(wù)中，出租人本金扣除方法的選擇存在差異

在航空租賃售后回租業(yè)務(wù)中，飛機(jī)出租人購買價(jià)款一次性付清，但收取的租金和其他價(jià)外費(fèi)用中包含的本金分次收取，發(fā)票也分次開具。目前“營改增”的相關(guān)文件并未對(duì)購買價(jià)款的扣除方法做出硬性規(guī)定，故目前按配比原則將本金發(fā)票金額分期計(jì)入銷售扣除額和按增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣的規(guī)則一票一次扣的方法同時(shí)存在。

2.可抵進(jìn)項(xiàng)稅額的減少會(huì)導(dǎo)致航空租賃公司實(shí)際稅負(fù)增加

融資租賃業(yè)務(wù)“營改增”前營業(yè)額的計(jì)算可扣除飛機(jī)購置價(jià)，“營改增”后在符合抵扣條件的前提下才準(zhǔn)予扣除，對(duì)航空租賃公司購置用于融資租賃的飛機(jī)時(shí)發(fā)票的獲取有了更高要求。同時(shí)，如果用于租賃的飛機(jī)在購進(jìn)環(huán)節(jié)享受了免稅政策或者其他稅收優(yōu)惠政策，那么航空租賃公司可抵進(jìn)項(xiàng)稅額減少，融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)際稅負(fù)就會(huì)升高。

3.貸款利息不能及時(shí)扣除

航空租賃公司使用貸款方式購買飛機(jī)的，由于航空租賃公司在計(jì)提貸款利息時(shí)一般按月預(yù)提確認(rèn)，而實(shí)際取得發(fā)票或結(jié)息單時(shí)按季度或半年度，因此當(dāng)月計(jì)提的利息可能不允許當(dāng)月扣除。這不僅造成賬務(wù)處理的繁雜，也造成了企業(yè)抵稅利息扣除的延遲，增加了資金使用成本。

四、對(duì)策建議

1.分稅率征稅

為了貫徹落實(shí)《國務(wù)院辦公廳關(guān)于加快飛機(jī)租賃業(yè)發(fā)展的意見》，可將航空租賃公司的融資租賃租金收入按照性質(zhì)不同分為飛機(jī)購買本金和租息兩部分，分別適用不同稅率。租金收入中本金按17%稅率繳稅，租息部分仍然適用6%稅率。這對(duì)降低航空租賃公司實(shí)際稅負(fù)，加快飛機(jī)租賃業(yè)的發(fā)展具有重要意義。

2.統(tǒng)一售后回租業(yè)務(wù)中出租人本金扣除方法

在售后回租業(yè)務(wù)中，不同的購買價(jià)款扣除方法會(huì)直接影響當(dāng)期應(yīng)納增值稅額。由于目前我國未對(duì)扣除方法的選擇做出強(qiáng)制性要求，這增大企業(yè)納稅申報(bào)自主選擇權(quán)的同時(shí)也加大了有關(guān)部門的稅收管理難度。

3.加大政策支持力度，完善融資渠道

財(cái)政支持可以引導(dǎo)社會(huì)資金流動(dòng)，優(yōu)化資源配置。在航空租賃業(yè)“營改增”過程中，國家給予財(cái)政補(bǔ)貼可以吸引投資人的加入，擴(kuò)大航空租賃公司的融資規(guī)模。同時(shí)，鼓勵(lì)通過發(fā)行金融債券、企業(yè)債券等方式籌集資金，能夠拓寬航空租賃公司的融資渠道。

4.完善財(cái)稅政策，實(shí)現(xiàn)“營改增”平穩(wěn)過渡

隨著“營改增”在全國范圍的展開，其中出現(xiàn)的問題也應(yīng)得到重視。對(duì)于“營改增”過程中航空租賃公司實(shí)際稅負(fù)過高的現(xiàn)狀，國家應(yīng)該積極落實(shí)即征即退及其他相關(guān)政策的實(shí)施，使優(yōu)惠真正落到實(shí)處。促進(jìn)航空租賃業(yè)在“營改增”過程中的平穩(wěn)有序發(fā)展需要財(cái)稅政策的完善和國家財(cái)政的支持。（作者單位：中國石油大學(xué)（華東））

通訊作者：張春艷

參考文獻(xiàn)：

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