林蘭芳

（福建省三明市醫(yī)療保障基金管理中心沙縣管理部，福建 三明 365050）

新醫(yī)改對于中國的醫(yī)療事業(yè)發(fā)展具有重要的里程碑意義。長期以來，中國公立醫(yī)院所執(zhí)行的會計(jì)制度雖然適應(yīng)改革發(fā)展的需要而有所改變，但是在具體實(shí)施中，并沒有適應(yīng)時代的需要，沒有根據(jù)公立醫(yī)院自身發(fā)展的需求而調(diào)整和完善。中國目前進(jìn)入到社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的轉(zhuǎn)型期，醫(yī)院的內(nèi)部管理狀況正發(fā)生著變化。公立醫(yī)院會計(jì)制度所體現(xiàn)出來的不適應(yīng)性更加明顯。對于中國的醫(yī)療事業(yè)而言，新醫(yī)改要求公立醫(yī)院會計(jì)制度需要深層次調(diào)整，實(shí)現(xiàn)公共醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)化，為人民群眾提供更為周到的醫(yī)療服務(wù)。

一、新醫(yī)改對醫(yī)院會計(jì)制度適用范圍的影響

新的醫(yī)院會計(jì)制度在制定的過程中，需要考慮到基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)活動展開情況，還要考慮到醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中的資金管理情況。因此，新醫(yī)改需要明確制度的適用范圍。舊會計(jì)制度主要適用于獨(dú)立核算的公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)，新會計(jì)制度則在舊制度適用范圍內(nèi)有所擴(kuò)展，延伸到基層衛(wèi)生機(jī)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)了公立醫(yī)院會計(jì)制度全覆蓋。現(xiàn)行的公立醫(yī)院會計(jì)制度適應(yīng)了目前中國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，促進(jìn)了社會主義經(jīng)濟(jì)條件下的公立醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展?，F(xiàn)行的公立醫(yī)院會計(jì)制度對于制度的適用范圍以明確，即本制度對于中華人民共和國境內(nèi)的各級各類獨(dú)立核算的公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)都適用，這就使得醫(yī)院會計(jì)制度適用范圍不再具有局限性，可以有效地保障醫(yī)院會計(jì)信息質(zhì)量[1]。

隨著中國醫(yī)療機(jī)構(gòu)市場化發(fā)展，非公有制醫(yī)院的數(shù)量增多，這些醫(yī)院主要執(zhí)行的是企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)制度。一些履行醫(yī)療服務(wù)的民間機(jī)構(gòu)也應(yīng)運(yùn)而生，這些醫(yī)

院需要對公立醫(yī)院會計(jì)制度參照執(zhí)行。對于不同層次醫(yī)院制度管理中所存在的差異，新醫(yī)改中強(qiáng)調(diào)“積極穩(wěn)妥開展公立醫(yī)院改革”，這就意味著公立醫(yī)院將工作重點(diǎn)體現(xiàn)在公益性和公共性，在此基礎(chǔ)上轉(zhuǎn)制改革。公立醫(yī)院的社會化發(fā)展，使得閑置資源得以有效利用，在此基礎(chǔ)上優(yōu)化醫(yī)院管理布局，使醫(yī)院的功能性得以充分發(fā)揮出來。新醫(yī)改在實(shí)現(xiàn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)勢互補(bǔ)的基礎(chǔ)上，還能夠促進(jìn)相互之間的競爭，以推進(jìn)醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的提高。

二、新醫(yī)改對醫(yī)院會計(jì)制度核算的影響

會計(jì)核算基礎(chǔ)包括兩種，即收付實(shí)現(xiàn)制、權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制所發(fā)生的是本期的收入和費(fèi)用，其標(biāo)準(zhǔn)是本期款項(xiàng)的實(shí)際收付，只要是本期實(shí)際發(fā)生的，即便該款項(xiàng)不屬于本期，也被劃入到本期款項(xiàng)范圍內(nèi)；權(quán)責(zé)發(fā)生制更為注重本期的收入權(quán)力和費(fèi)用支出義務(wù)，其標(biāo)準(zhǔn)是屬于本期的收入權(quán)力和支出義務(wù)，以此來確認(rèn)收入和費(fèi)用。按照舊會計(jì)制度，醫(yī)院的會計(jì)核算需要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制來執(zhí)行，同時還可以采用收付實(shí)現(xiàn)制。新會計(jì)制度對于醫(yī)院會計(jì)制度核算以進(jìn)一步明確，取消了收付實(shí)現(xiàn)制，要求醫(yī)院的會計(jì)核算基礎(chǔ)建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上。在對醫(yī)院會計(jì)收入進(jìn)行確認(rèn)的時候，要求醫(yī)療服務(wù)活動已經(jīng)發(fā)生且收到貨幣資金。與此同時，還要對記入賬目的固定資產(chǎn)提取折舊，由此而使得成本核算更為準(zhǔn)確，對于醫(yī)院財(cái)務(wù)管理提供可靠的信息資料[2]。

此外，在新醫(yī)改中明確“醫(yī)藥分開，逐步取消藥品加成”，醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益會在一定程度上受到影響。按照公立醫(yī)院會計(jì)制度，醫(yī)院可以通過服務(wù)渠道對這部分損失以彌補(bǔ)，諸如藥事服務(wù)費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)以及各種政府投入的增加等等。新醫(yī)改中以推進(jìn)醫(yī)藥分開為主，實(shí)行藥品零差價(jià)率銷售，那么，醫(yī)院會計(jì)制度中的“藥品進(jìn)銷差價(jià)”作廢，同時，“以藥養(yǎng)醫(yī)”的核算也被取消，由此而改善了醫(yī)院的運(yùn)行機(jī)制。醫(yī)院的會計(jì)信息內(nèi)容主要涉及到醫(yī)療費(fèi)用、價(jià)格以及各項(xiàng)財(cái)政補(bǔ)償?shù)鹊?，會?jì)信息更為充實(shí)而準(zhǔn)確。

三、新醫(yī)改對醫(yī)院會計(jì)制度內(nèi)容的影響

按照舊的公立醫(yī)院會計(jì)制度，非盈利的固定資產(chǎn)資本明顯不足，一方面體現(xiàn)為公共服務(wù)的補(bǔ)償機(jī)制缺乏合理性，導(dǎo)致醫(yī)院的財(cái)務(wù)問題沒有真正意義地解決；另一方面，固定資產(chǎn)的賬面使用“累計(jì)折舊”科目虛增，導(dǎo)致財(cái)務(wù)業(yè)績失真。新醫(yī)改中對于醫(yī)院會計(jì)制度的改革方案明確提出：“衛(wèi)生系統(tǒng)的服務(wù)體系的設(shè)計(jì)都應(yīng)該遵循公益性的原則，堅(jiān)持公益性原則。”這對于現(xiàn)行醫(yī)院會計(jì)制度形成了極大的挑戰(zhàn)，主要是由于現(xiàn)行醫(yī)院會計(jì)制度中還沒有將相應(yīng)的公益性會計(jì)科目建立起來，因此無法提供有效的公益會計(jì)信息。醫(yī)院的固定資產(chǎn)也沒有進(jìn)行公益性資本化的設(shè)計(jì)，這就需要醫(yī)院將公益性補(bǔ)償機(jī)制建立起來，盡量少量占用社會公共資源，避免公共資源按照資本化處理，提高了會計(jì)信息的準(zhǔn)確性。

四、深化醫(yī)院會計(jì)制度改革的建議

將公立醫(yī)院會計(jì)制度適用范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，延伸到非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)。這樣做的目的是保證公立醫(yī)院改革后，能夠充實(shí)會計(jì)制度中所存在空白，促進(jìn)公立醫(yī)院能夠更好地發(fā)展，會計(jì)制度中可以對單獨(dú)的公益性科目以設(shè)置。增設(shè)公益性會計(jì)科目后，固定資產(chǎn)的公益性資本化方式得以創(chuàng)新設(shè)計(jì)，使得盈利性與非盈利性得以區(qū)分[3]。公益性科目的設(shè)置，有利于向政府有關(guān)管理部門提供準(zhǔn)確會計(jì)信息，以獲得相應(yīng)的公共服務(wù)補(bǔ)償。隨著會計(jì)制度適用范圍的擴(kuò)大，營利性醫(yī)院參考新會計(jì)制度也得以運(yùn)行，能夠按照有關(guān)規(guī)定繳納稅款。改革醫(yī)療會計(jì)科目、藥品會計(jì)科目以及相應(yīng)的會計(jì)核算方式，使核算內(nèi)容更為規(guī)范化、科學(xué)化，減少醫(yī)院在收入上的虧損。

根據(jù)醫(yī)院運(yùn)行實(shí)際，將統(tǒng)一的醫(yī)療成本核算體系建立起來，這就需要財(cái)務(wù)管理人員樹立成本核算意識，并不斷地充實(shí)自己的業(yè)務(wù)知識，提升業(yè)務(wù)水平，能夠使醫(yī)院的成本類型、費(fèi)用涉及范圍、會計(jì)核算口徑等統(tǒng)一化，使得成本信息更具有可比性。

此外，公立醫(yī)院會計(jì)制度改革過程中，應(yīng)該加大度風(fēng)險(xiǎn)金的管理，從而確保會計(jì)制度更加完善。

第一，確保醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金的科學(xué)性。在新醫(yī)院會計(jì)制度的作用下，風(fēng)險(xiǎn)金應(yīng)當(dāng)從醫(yī)療收入中計(jì)提，用于支付醫(yī)院發(fā)生醫(yī)療事故時所賠償?shù)馁Y金，那么，風(fēng)險(xiǎn)金計(jì)提的比例不應(yīng)該超過當(dāng)年醫(yī)療收入的1%～3%，而且在會計(jì)核算過程中遵循?？顚Ｓ玫脑瓌t，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“專用基金醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金”科目。由于醫(yī)院不同科室間有很多的差異性，在處理醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)時，只是按照收入比例進(jìn)行分?jǐn)倳嬖诓缓侠碇?。因此，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金應(yīng)該選擇更加科學(xué)的方法加以分?jǐn)?，從而使得各科室的成本得以真?shí)的反映出來。

第二，加強(qiáng)醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基賬戶管理。風(fēng)險(xiǎn)金超支的部分，要在提高下一年的繳納比例，對于沒有醫(yī)療事故的科室予以獎勵，下一年降低計(jì)提比例，并將剩余基金結(jié)轉(zhuǎn)到下一年使用，從而降低風(fēng)險(xiǎn)金管理的風(fēng)險(xiǎn)。同時，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金應(yīng)當(dāng)設(shè)置專戶管理，在“專用基金—醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金”賬戶設(shè)置各科室的明細(xì)賬，然后加強(qiáng)對風(fēng)險(xiǎn)金進(jìn)行科學(xué)的管理，一旦發(fā)生醫(yī)療事故，需要對醫(yī)院匹配數(shù)額和風(fēng)險(xiǎn)金賬戶實(shí)際支出差額進(jìn)行深入分析，從而確保醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基賬戶管理取得良好效果。

第三，風(fēng)險(xiǎn)金核算內(nèi)容。

某公立醫(yī)院建立了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金專戶，?？顚Ｓ茫缬?jì)提風(fēng)險(xiǎn)金為100萬元，醫(yī)院出資70%，職工繳納30%，計(jì)提的風(fēng)險(xiǎn)金80%用于支付醫(yī)療糾紛補(bǔ)償費(fèi)用，20%用于獎勵醫(yī)療質(zhì)量高的臨床科室。

（一）風(fēng)險(xiǎn)金計(jì)提

在資金籌措過程中，出資金額為100萬元×70%=70萬元，每月提風(fēng)險(xiǎn)金58333元。

借：醫(yī)療支出—日常公用支出—其他 58333

貸：專用基金—醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金 58333

職工個人繳納30%計(jì)30萬，每月份醫(yī)院從職工績效工資中代扣風(fēng)險(xiǎn)金25000元

借：應(yīng)付工資 25000

貸：專用基金—醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金 25000

（二）風(fēng)險(xiǎn)金使用

由于某病區(qū)發(fā)生醫(yī)療糾紛，補(bǔ)償病患60000元。

借：專用基金—醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金 60000

貸：現(xiàn)金 60000

同時，對某表現(xiàn)優(yōu)異的某科室予以獎勵4000元。

借：專用基金—醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金 4000

貸：現(xiàn)金 4000

五、結(jié)論

綜上所述，新醫(yī)改對促進(jìn)公立醫(yī)院會計(jì)制度的有效運(yùn)行具有重要的意義。自新醫(yī)院會計(jì)制度實(shí)施以來，與舊醫(yī)院會計(jì)制度相比實(shí)現(xiàn)了很大程度上的改進(jìn)，但是在具體實(shí)施中，依然存在著需要注意的問題，特別是新醫(yī)改對醫(yī)院會計(jì)制度適用范圍、醫(yī)院會計(jì)制度核算以及會計(jì)制度內(nèi)容的影響，需要在具體執(zhí)行中能夠?qū)ο嚓P(guān)內(nèi)容有充分認(rèn)識。此外，還要建立統(tǒng)一的醫(yī)療成本核算體系，以使成本信息更具可比性。

[1]李小波.新《醫(yī)院會計(jì)制度下》財(cái)務(wù)管理的思考——以三甲醫(yī)院為例[J].新財(cái)經(jīng).2014（01）:353-354.

[2]程文.企業(yè)會計(jì)監(jiān)督弱化的原因及對策的分析[J].會計(jì)審計(jì).2013（13）:63.

[3]韓萌萌.新醫(yī)改會計(jì)制度改革對大型公立醫(yī)院財(cái)務(wù)分析的影響研究——以S醫(yī)院為例[D].山東大學(xué).2013.