劉劍文+陳立誠

摘要：在文明史的大視野下，國家形態(tài)的變遷與財稅法的發(fā)展呈現(xiàn)出交相輝映的互動態(tài)勢。從靜態(tài)的角度看，財稅法在不同國家形態(tài)下被賦予不同的功能、表現(xiàn)出不同特征;從動態(tài)的角度看，在國家和社會變遷的關(guān)鍵時期，財稅理論與制度的變革又往往發(fā)揮著至為重要的作用，成為國家轉(zhuǎn)型的重要推手和先聲。在封建國家中，稅法幾未產(chǎn)生，稅收只是供養(yǎng)王室的“君主私財”。伴隨著征稅權(quán)的爭奪，民主國家方得確立，稅收也因私權(quán)興起而被視為“公法之債”，稅法則主要表現(xiàn)為消極的控權(quán)法。在夜警國家向社會國家的轉(zhuǎn)型中，稅收觀念在范圍上延展至用稅，立場也從權(quán)力本位轉(zhuǎn)向權(quán)利本位，財稅法成為理財治國之法。在依法治國的大背景下，稅收應(yīng)當被理解為“公共財產(chǎn)”，由此建構(gòu)起合作、互動的新型財稅文化。

關(guān)鍵詞：國家變遷;財稅法;公共財產(chǎn);稅收觀念;財政國家

中圖分類號：DF432 文獻標志碼：A 文章編號：1001-862X（2015）03-0005-006

黨的十八屆三中全會指出：“財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱。”這是對財政地位的歷史性提升。在過去的一段時期里，人們大多僅僅看到了“財政經(jīng)濟學”的方面，只關(guān)注財稅在資源配置、收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟等方面的職能，特別是過度強調(diào)了其經(jīng)濟職能中的宏觀調(diào)控職能，而未能全面、準確地認識到財政及財稅法在政治、社會、文化等方面的功能。要形成對財稅法的完整、立體認識，“新財政史觀”（1）是一條值得借鑒的路徑。這是20世紀90年代興起的一個歐洲歷史學理論，是一種以財政特點而非朝代更替、生產(chǎn)關(guān)系等來劃分歷史時期，以財政變革為判斷歷史變革標準的新型史觀。它跳出了以往將財政分割、片面看待的視角，以財政整體為研究對象，在財政發(fā)展的歷史脈絡(luò)中尋求人類社會歷史變遷的內(nèi)在邏輯。它沿襲了葛德雪（Rudolf Goldscheid）等奧地利學派學者的研究路徑，聚焦于歷史發(fā)展過程中財政對國家演進的影響。[1]經(jīng)由此思路，探討歷史上財政與經(jīng)濟制度、社會結(jié)構(gòu)、精神文化乃至國家命運的相互關(guān)系，發(fā)掘財稅法在國家變遷與社會轉(zhuǎn)型中的重要作用，無疑有助于真正深刻地理解財稅法在治國安邦中的基石地位。

一、從“君主私財”到“公法之債”：

財稅法作為民主國家的動力

從起源上看，財政是人類社會發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物，隨國家的產(chǎn)生而產(chǎn)生。根據(jù)目前的考古發(fā)現(xiàn)，距今6000年前的蘇美爾拉喀什（Lagash）是已知最早的文明起源，也是財稅的起源。在我國，財稅制度發(fā)端于夏商周時期。文獻記載，“自虞、夏時，貢賦備矣”（《史記·夏本紀》）“夏后氏五十而貢，殷人七十而助，周人百畝而徹，其實皆什一也?！保ā睹献印る墓罚┻@是對我國貢賦制度發(fā)源時期的總體概括。其后，財稅制度與其他法律制度一樣，同樣經(jīng)歷了自習慣法到成文法、從諸法合體到諸法分立的發(fā)展歷程。從漢朝開始，各朝各代幾乎都設(shè)有“食貨志”專章，詳細記錄了該朝的財政法律制度。而各代政治家、思想家、理財家抑或史學家所著的典章制度中，財政法制度均無出其右位列其中。毫不夸張地說，財稅不僅歷來受到封建統(tǒng)治者的高度重視，而且往往與王朝的興衰更迭交互映照。歷史上的著名改革，大多是財稅制度的變動與改進，文景之治的“薄賦省刑”、唐代的“兩稅法”、明朝的“一條鞭法”、清朝的“攤丁入畝”，莫不如是。

但是，在封建制度下，“普天之下莫非王土”，“皇糧國稅”被認為是民眾天然的義務(wù)。統(tǒng)治者居于最高地位，財稅法律制度其既可一言定之，又可一言廢之，納稅人是毫無主體地位可言的，只有義務(wù)，沒有權(quán)利。在中世紀的歐洲，尚未產(chǎn)生民族國家的概念，只有大大小小的領(lǐng)地，而財政的用途也就是供養(yǎng)各級領(lǐng)主及其家族。有意思的是，封建時期不同國家財政組織收入具體方式的差異，也導致了后來民主政治發(fā)展進程的區(qū)別。如有學者指出，英國的君主主要通過對貿(mào)易進行征稅來獲得收入，這促進了英國議會民主制度的發(fā)展。而法國主要是對固定的資產(chǎn)（例如鹽礦和土地）進行征稅，這導致了君主專制的發(fā)展。（2）總體上看，無論是東方還是西方，在封建時代“所有權(quán)者國家”（3）或稱“王權(quán)國家”的框架下，稅收都只是君主的“私財”，進而相應(yīng)地表現(xiàn)出“家計財政”的樣態(tài)，自然也不可能形成現(xiàn)代意義上的財稅法。

封建國家向民主國家的歷史轉(zhuǎn)型，也正是以圍繞稅收的艱苦斗爭為焦點的。正如哈耶克（Friedrich August von Hayek）指出的那樣：“在近現(xiàn)代政治文明發(fā)展史上，法律對政府行為的控制，最早一般是經(jīng)由控制收入來實現(xiàn)的?！盵2]這鮮明地道出了財稅法對于民主政治的奠基性作用。作為近代資本主義民主政治的發(fā)祥地，英國新興資產(chǎn)階級向封建王權(quán)發(fā)起挑戰(zhàn)的關(guān)鍵內(nèi)容就是圍繞稅收所進行的反復斗爭、相互協(xié)商和彼此妥協(xié)，稅收法定原則也正是在新舊勢力的沖突中得到豐富和發(fā)展。歷經(jīng)獨裁、復辟的波瀾起伏，在光榮革命后的君主立憲制模式下，議會的征稅權(quán)最終得以確立。1689年的《權(quán)利法案》第4條規(guī)定：“未經(jīng)議會授權(quán)，為王室所需而憑借特權(quán)征收錢財，超期征收或以其他非授權(quán)方式征收，均屬非法?！边@標志著近代意義上稅收法定原則的正式形成?！岸?zhàn)”后，稅收法定原則成為世界主要法治國家的通行做法。絕大部分國家在憲法中直接將其規(guī)定為一項原則。如法國1958年憲法第34條規(guī)定：“法律均由議會通過。法律規(guī)定下列事項……有關(guān)各種稅收的征收基數(shù)、稅率和征收方式……?！比毡?946年憲法第84條規(guī)定：“新課租稅或變更現(xiàn)行的租稅，應(yīng)當依法律或法律規(guī)定的條件進行。”德國基本法第105條、比利時憲法第170條、墨西哥憲法第31條、意大利憲法第23條等均采取了類似表述。也有一些國家沒有直接從征稅權(quán)歸屬的角度規(guī)定，而是以公民義務(wù)的形式體現(xiàn)，我國就是一例。

回顧歷史發(fā)展的脈絡(luò)，稅收法定不僅僅是一項制度，更是一種理念，因而與社會形態(tài)、國家制度緊密相連。在現(xiàn)代國家發(fā)展的過程中，稅收法定原則才得以濫觴，而它又反過來推動了民主政治制度的建構(gòu)，并成為這棟大廈最為關(guān)鍵的一塊基石。從根本上說，這是因為稅收法定原則植根于社會契約、人民主權(quán)基礎(chǔ)上的現(xiàn)代國家思想，其核心就是民主法治理念。以民主國家論之，人民應(yīng)當自己決定（在代議制下就表現(xiàn)為通過人民代表會議決定）想要負擔什么稅捐，而行政權(quán)與司法權(quán)則僅限于法律的執(zhí)行與法律的監(jiān)督;以法治國家論之，法的安定性同樣要求防止行政機關(guān)對國民自由財產(chǎn)肆意干涉，并賦予國民的經(jīng)濟生活以預測可能性。因此，稅收法定原則在現(xiàn)代國家中的地位才如此凸顯，并與刑法上的罪刑法定原則共同構(gòu)成對公民財產(chǎn)權(quán)、人身權(quán)的完整保護框架。

在邁向民主國家的進程中，稅收概念方開始進入法學的視野。最早，稅收被置于德國傳統(tǒng)行政法的框架下，因而帶有濃厚的權(quán)力色彩。如奧托·梅耶（Otto Mayer）認為，稅收法律關(guān)系是以課稅處分為中心的，國民對國家課稅權(quán)的服從關(guān)系。這帶有昔日專制時代的烙印，公權(quán)力的優(yōu)越性受到高度強調(diào)，課稅處分與警察處分的套路完全一致。隨著市場經(jīng)濟和財產(chǎn)權(quán)保護興起，稅收逐漸被認為是一種“公法之債”。如阿爾伯特·亨澤爾（Albert Hensel）認為，稅收法律關(guān)系是國家對納稅人請求履行稅收債務(wù)的關(guān)系，國家和納稅人之間乃是法律上的債權(quán)人和債務(wù)人的關(guān)系。這在《德國稅收通則》第3條得到了充分體現(xiàn)。該條規(guī)定：稅收（Steuern）是公法團體以獲取收入為主要或附帶目的，對所有符合法定構(gòu)成要件者所課征的金錢給付義務(wù)，而不構(gòu)成對某一給付的對待給付。[3]這是對稅收概念的經(jīng)典法學定義。相比于權(quán)力關(guān)系說，這種理解雖然仍然將國家作為利益主體，也仍然凸顯強制性、無償性，但是淡化了國家權(quán)力的色彩，納稅人地位得以提升。由“君主私財”到“公法之債”的觀念躍遷，以民主國家和私權(quán)神圣為基礎(chǔ)條件，又反過來成為了保護私人財產(chǎn)權(quán)的有力屏障，“所有權(quán)者國家”也由此演變?yōu)榱恕岸愂諊摇?。?）此時，現(xiàn)代意義上的稅法也逐漸形成，其功能主要是消極意義上的，即控制國家征稅權(quán)，防止其過分侵犯私人財產(chǎn)權(quán)。

二、從“無償給付”到“權(quán)利成本”：

財稅法作為社會國家的支柱

在自由資本主義時期，政府只是充當市場的守夜人，財政的職能就是建立和維持一個“廉價政府”。（5）19世紀70年代以后，在壟斷資本主義階段，特別是隨著市場失靈的日益凸顯，“夜警國家”（Nachtw？覿chterstaat）逐步轉(zhuǎn)型為“社會國家”（Sozialstaat）。（6）這一巨變在財政上的表現(xiàn)尤為直接和明顯，甚至可以說，其核心就是財政功能和規(guī)模的迅速擴大。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟和社會國家中，可以說“無行政即無現(xiàn)代之社會生活”，財政已經(jīng)成為影響行政行為、進而影響民眾福祉的最重要因素。[4]隨著規(guī)模和職能的膨脹，稅收的支用存在廣泛的選擇和裁量空間，而這些選擇直接關(guān)系到民眾福祉。一方面，不同主體對于稀缺的財政資源存在競爭關(guān)系，對甲之給付就是對乙之不給付，因而支用本身即為選擇。另一方面，用稅增加必然帶來征稅增加或赤字，因而還關(guān)涉到對稅收規(guī)模的選擇。[5]

在這一背景下，人們逐漸開始從用稅的方面來認識稅收，法學視野也從稅法擴展到了完整打通財政收支的財稅法。例如，日本學者北野弘久提出了“納稅人基本權(quán)”的主張，認為“國民基于日本國憲法的規(guī)定，對符合憲法理念所使用的租稅，遵從合憲的法律所承擔的納稅義務(wù)?！盵6]這就把稅收的支用提升到了憲法層次，將用稅正當作為征稅正當之基礎(chǔ)。在其著名的“稅收法定三階段論”中，也提出應(yīng)以廣義的稅收概念（稅收的征收與使用相統(tǒng)一的概念）來理解稅收法定。[6]可見，北野稅法學旨在打通征稅與用稅，以維護納稅人福利為核心內(nèi)容。又如，稅收政治學的論證也越來越多地表現(xiàn)出與此相同的旨趣。美國學者蓋伊·彼得斯（Guy Peters）曾形象地描述道：“稅金并不是躺在保險柜里睡大覺，而是通過許多開支計劃重新流回到經(jīng)濟中去。政府怎么征稅，怎么花錢，將會很大程度上決定社會中的每個具體的個人的財富狀況。”[7]美國學者霍爾姆斯（Stephen Holmes）、桑斯坦（Cass R.Sunstein）等則構(gòu)建了納稅（經(jīng)由政府）實施權(quán)利、權(quán)利統(tǒng)合社會、社會追求自由的理論框架，闡述了“稅收交換保護、權(quán)利交換合作”的觀點。[8]

一言以蔽之，相比于“公法之債”等傳統(tǒng)學說而言，晚近以來的學者開始走出“稅收無償性”的既有結(jié)論，將征稅與用稅打通，從而把稅收理解為一種“權(quán)利的成本”或“文明的對價”。在現(xiàn)代財稅法視野下，稅收的征收和使用不再是孤立的兩個過程，而是相互連通的一個整體。如果僅著眼于征稅的過程，而不將稅收的具體用途及開支程序加以法律規(guī)范，那么納稅人的權(quán)利保護就必然是不充分的。因此，稅收法定原則中的“稅”應(yīng)當涵蓋“征稅”和“用稅”兩個維度，這也使得稅法和財政法得以打通。與之相應(yīng)地，稅法也不再僅限于消極的防止侵害私權(quán)，而是更多地體現(xiàn)為如何保障和實現(xiàn)積極權(quán)利。此時的“稅收國家”也已經(jīng)進一步在整體上表現(xiàn)為“財政國家”。[9]

正如熊彼得（Joseph Alois Schumpeter）所言：“財政的歷史能使人們洞悉社會存在和社會變化的規(guī)律，洞悉國家命運的推動力量……一旦稅收成為事實，它就好像一柄把手，社會力量可以握住它，從而改變社會結(jié)構(gòu)?！盵10]現(xiàn)代國家因財政而生，而國家又對財政進行了深刻的塑造，二者呈現(xiàn)出交互映照的緊密關(guān)系（見表1）：

三、從“納稅義務(wù)”到“公共財產(chǎn)”：

財稅法作為依法治國的樞紐

不難看到，國家形態(tài)在終極意義上決定著財稅形態(tài)，而人們對財稅的主觀認識又能影響到其功能的發(fā)揮，進而關(guān)涉到經(jīng)濟、社會、政治的整體發(fā)展。具體到我國來說，新中國的財稅法研究起步較晚，且長期處于國庫中心主義傳統(tǒng)思維的范式下。相當長時間里，法學對稅收的認識都是從國家本位出發(fā)，一般將稅收定義為“國家為實現(xiàn)其公共職能而憑借其政治權(quán)力，依法強制、無償?shù)厝〉秘斦杖氲囊环N活動”，突出其強制性與無償性。雖然理論上的稅收債權(quán)債務(wù)關(guān)系說成為主流，但實踐中稅收征納仍然表現(xiàn)出相當?shù)臋?quán)力服從性。這與當時的計劃經(jīng)濟殘留等時代背景是分不開的。2004年修憲寫入“尊重和保障人權(quán)、保護合法的私有財產(chǎn)”后，納稅人權(quán)利保護的聲音開始逐漸壯大，越來越多的學者開始主張納稅人與國家應(yīng)當是憲法上平等的兩造。

黨的十八屆三中全會后，財稅法研究進入了一個全新的階段，學界開始認識到財稅法在治國安邦中的基礎(chǔ)性、制度性、保障性作用，提出財稅是“連接政治、經(jīng)濟與社會三大子系統(tǒng)的媒介”。[11]十八屆四中全會通過了《中共中央關(guān)于全面推進依法治國若干重大問題的決定》，依法治國新階段大幕已徐徐拉開，而財稅法在法治建設(shè)大局中必然扮演著不可或缺的重要角色，新一輪財稅體制改革的目標就是要建立“與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)”的制度基礎(chǔ)。[12]尤須指出的是，2015年3月15日，十二屆全國人大三次會議通過的新《立法法》，將第八條原先規(guī)定實行法律保留的“稅收基本制度”細化為“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”，且單列為一項，位次居于公民財產(chǎn)權(quán)保護相關(guān)事項的首位。這堪稱我國稅收法治乃至整個依法治國進程中的里程碑事件。稅率等稅收要素是否寫入《立法法》，形式上看是一個如何表述該原則的問題，本質(zhì)上看卻是要如何對待和處理稅收事項上多元利益博弈的路徑問題，關(guān)系到能否以立法凝聚共識、最終形成更符合公平正義的法律制度。往深層次講，其折射出的是對于財稅法重大理論問題的認識差異，特別是對在現(xiàn)代治理語境（而非傳統(tǒng)管理模式）下“中國需要什么樣的財稅法”的不同回答?！读⒎ǚā纷罱K采行的方案，符合十八屆三中、四中全會的精神，體現(xiàn)了對稅收觀念和財稅法性質(zhì)、功能的準確認知。應(yīng)當看到，稅收是共和國的血脈，是體現(xiàn)并承載著政府與市場、國家與社會、中央與地方、立法與行政等方面基本關(guān)系的樞紐。法治視野下，理財就是治國。因為改變國家取錢、分錢和用錢的方式，就能在很大程度上改變國家做事的方式。如果能通過財政制度重構(gòu)，改進國家的理財水平，也就可以在很大程度上提高國家的治理水平。[13]因此，依法治稅必然成為全面推進依法治國的核心環(huán)節(jié)。

在這一背景下，學界提出了“公共財產(chǎn)法”理論，認為財稅法的本質(zhì)屬性是公共財產(chǎn)法。[14]這是中國財稅法學人的一次重大理論創(chuàng)新。相比于傳統(tǒng)的“公法之債”等學說，將稅收定位為一種“公共財產(chǎn)”，至少有以下兩個方面的重要意義： 其一，是范圍上的延展。公共財產(chǎn)立論于“公共性”（public），與經(jīng)濟學界對財政研究的主流立論基礎(chǔ)是公共物品（public goods）理論一脈相承。早在1892年，英國學者巴斯塔布爾（Bastable，C.F.）就在《公共財政學》（Public Finance）一書中提出，國家作為社會組織多種形式之一，反映的是個人的集中性或社會性需要的存在，而財政的職能主要就是滿足這些需要。這就把“公共性”引入了對財政職能的界定中，也由此奠定了公共財政的基石。[15]突出稅收的公共性，主要就是在強調(diào)稅收的征納與支用必須符合公共利益且經(jīng)過公共決策程序。這就將關(guān)注面從傳統(tǒng)的征稅擴展到了用稅，從傳統(tǒng)的“消極控權(quán)“擴展到了“積極給付”。應(yīng)當看到，隨著權(quán)利的內(nèi)涵從消極權(quán)利延伸至積極權(quán)利乃至所謂“第三種權(quán)利”，只有同時注重征稅層面上的消極保護和用稅上的積極保護，才能真正地尊重、保障、滿足和促進納稅人權(quán)利。在這一思路下，財稅權(quán)力也得以擺脫純粹基于國家強制力的冰冷、單向的對抗屬性，而成為一種國家為促進公民權(quán)利的實現(xiàn)、在民眾同意的前提下以確定的規(guī)則在全社會范圍內(nèi)籌集并合理監(jiān)管、使用財政資金的權(quán)力。

其二，是立場上的轉(zhuǎn)型。也就是說，稅收是政府運用公權(quán)力轉(zhuǎn)化而來的私人財產(chǎn)集合，它并非政府的財產(chǎn)，而是政府基于公共性而代替納稅人持有的信托財產(chǎn)集合，是集合化的私人財產(chǎn)，是“公共之財”，其支配仍應(yīng)受到憲法法律的嚴格約束。這就擺脫了傳統(tǒng)的國庫中心主義，從納稅人立場出發(fā)，將稅法作為控制公共財產(chǎn)權(quán)、保護私人財產(chǎn)權(quán)的法律。過去，社會上有一種觀念認為，依法治稅就是征稅機關(guān)要按照法律來征稅，稅法是政府用來管理納稅人的法律。而在國家治理現(xiàn)代化的大背景下，政府的一切權(quán)力來自人民、源自法授，市場主體“法無禁止即可為”，政府部門“法無授權(quán)不可為”，財稅法也就變成了用來授予、規(guī)范和監(jiān)督政府稅權(quán)的法律。作為一種公共財產(chǎn)，稅收來源于納稅人，最終服務(wù)于納稅人，也經(jīng)由法律來體現(xiàn)納稅人的意志。四中全會《公報》專門強調(diào)要“堅持人民主體地位”，這啟示我們，人民群眾不再是被動的受體，而是權(quán)利主體和最終歸宿。將稅收理解為一種“公共財產(chǎn)”，實質(zhì)上體現(xiàn)了財稅法從權(quán)力本位到權(quán)利本位、從“管理”到“法治”、從“治民之法”到“治權(quán)之法”的歷史轉(zhuǎn)型。

四、簡短的結(jié)語

征稅的權(quán)力是事關(guān)毀滅的權(quán)力（7），用稅的權(quán)力是事關(guān)生存和發(fā)展的權(quán)力，稅收對于治國安邦和民生福祉的意義毋庸多言。從人類的歷史發(fā)展和社會變遷的經(jīng)驗來看，財稅問題往往是引發(fā)社會進步變革的重要動因，也是衡量國家發(fā)展水平的直接標尺，是隱藏在諸多重大歷史事件——國家的繁榮與貧窮、進步與衰退、戰(zhàn)爭與和平、正義與邪惡——背后的自明之理。在國家治理現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型的歷史語境下，法治理念在稅收領(lǐng)域的彰顯過程，從一個側(cè)面看，也就是財稅法回歸其應(yīng)有定位的過程。在稅收觀念轉(zhuǎn)型與制度變遷的交相輝映之下，新一輪財稅體制改革將促成我國財政治理從傳統(tǒng)管制模式向現(xiàn)代治理模式演進，從單一的經(jīng)濟發(fā)展目標向綜合的社會公平目標擴展，從公共財政的制度建構(gòu)向公共財產(chǎn)的法治規(guī)范轉(zhuǎn)型。[16]唯其如此，財稅法方能真正展現(xiàn)其作為公共財產(chǎn)法、納稅人權(quán)利保護法和收入分配正義法的強大生命力，進而為經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展、社會的公平正義和國家的長治久安筑牢財政基石。

法諺有云：“一切法律中最重要的法律，既不是刻在大理石上，也不是刻在銅表上，而是銘刻在公民的內(nèi)心里?！笔藢盟闹腥珪稕Q定》也提出：“法律的權(quán)威源自人民內(nèi)心擁護和真誠信仰?！痹谌嫱七M依法治國的大背景下，將稅收定位為一種公共財產(chǎn)，無疑有利于消解納稅人的對抗情緒與稅收焦慮，內(nèi)在地提升其納稅遵從，營造出合作、互動的稅收文化，從而讓財稅法治成為征納雙方共同的內(nèi)心信仰。而這種“納稅人看得見的法治”，已經(jīng)不僅是一種治國方略，更真正成為了一種生活方式。

注釋：

（1）有關(guān)新財政史觀，可參見陸連超：《新財政史：解讀歐洲歷史的新視角》.天津師范大學學報（社會科學版），2008，（4）：40-45。

（2）這是諾爾伯格（Zolberg）等學者的觀點。See Zolberg，Strategic interactions and the formation of modern states： France and England，International Social Science Journal，1980（4）。

（3）“所有權(quán)者國家”是筆者的一種概括，意指國家乃統(tǒng)治者之家財。西方學者塔奇斯（Tarschys）等則將歐洲封建時代描述為“貢賦國家（tribute-state）”和“領(lǐng)地國家（domain-state）”等，相對于后來的“稅收國家（tax-state）”。See Tarschys and Daniel，Tribute，Tariffs，Taxes and Trade： The Changing Sources of Government Revenue，British Journal of Political Science，1988（35）。

（4）稅收國家與所有權(quán)者國家之區(qū)分，主要在于稅收國家承認私有財產(chǎn)權(quán)，納稅義務(wù)人之經(jīng)營基本權(quán)活動受憲法保護。參見葛克昌：《國家學與國家法》，臺北：月旦出版社股份有限公司，1996：178。

（5）更進一步材料，可參見曾康華所著之《古典經(jīng)濟學派財稅理論研究》（經(jīng)濟科學出版社2009年版）。

（6）夜警國家和社會國家是薩孟武提出的近代國家類型區(qū)分，前者的特征是國家職能局限在國防、治安、秩序等最低限度內(nèi)，后者的國家職能則大幅擴展到經(jīng)濟、社會和文化領(lǐng)域。參見薩孟武：《政治學》，臺北：三民書局，1988：34。（下轉(zhuǎn)第100頁）（上接第9頁）

（7）此系美國聯(lián)邦法院首席大法官馬歇爾在麥克洛訴馬里蘭州案（McCulloch v.Maryland，17 U.S.316 ，1819）判決書中的經(jīng)典表述。

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（責任編輯 吳興國）