摘 要：對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換交換過(guò)程中非貨幣性資產(chǎn)交換損益的計(jì)算提出了自己的處理意見。

關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換損益 計(jì)算 商榷

眾所周知，在以公允價(jià)值計(jì)量的情況下，不論是否涉及補(bǔ)價(jià)，只要換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同，就一定會(huì)涉及損益的確認(rèn)，因?yàn)榉秦泿判再Y產(chǎn)交換損益通常是換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，即：非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值。筆者認(rèn)為此處理有待商榷。

在以公允價(jià)值計(jì)量的情況下，相關(guān)稅費(fèi)是否計(jì)入換入資產(chǎn)成本，關(guān)鍵是看支付的相關(guān)稅費(fèi)是否是為換入資產(chǎn)而發(fā)生的。若是為換入資產(chǎn)而支付的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)無(wú)可置疑應(yīng)將其計(jì)入換入資產(chǎn)成本;若是為換出資產(chǎn)而發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)則直接影響到非貨幣性資產(chǎn)交換損益的確定，應(yīng)將其作為對(duì)當(dāng)期非貨幣性資產(chǎn)交換損益的調(diào)整。從而對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的適用性提出質(zhì)疑。

我們就下例來(lái)看相關(guān)處理。

例：甲公司以一批電腦換入乙公司的一輛小轎車，電腦的賬面原值為20萬(wàn)元，累計(jì)折舊為12萬(wàn)元，公允價(jià)值為7.8萬(wàn);乙公司小轎車的賬面原值為18萬(wàn)，累計(jì)折舊10萬(wàn)，公允價(jià)值9萬(wàn)。雙方協(xié)議，甲公司向乙公司支付1.2萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)，在交換過(guò)程中甲公司發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)0.1萬(wàn)元，乙公司發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)0.2萬(wàn)元。兩公司均未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換過(guò)程中不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

對(duì)甲公司而言：

支付補(bǔ)價(jià)/換入資產(chǎn)公允價(jià)值=1.2€？=13.33%﹤25%，所以該項(xiàng)交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。

相關(guān)處理如下：

相關(guān)處理如下：

借：固定資產(chǎn)清理 " 8

累計(jì)折舊 " " " 12

貸：固定資產(chǎn) ——電腦 "20

若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.1萬(wàn)元是為換入資產(chǎn)小轎車發(fā)生的，則應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)小轎車的成本中：

借：固定資產(chǎn)——小轎車 "9.1（9+0.1）

營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失 0.2

貸：固定資產(chǎn)清理 "8

銀行存款 " "1.3（1.2+0.1）

若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.1萬(wàn)元是為換出資產(chǎn)電腦發(fā)生的，則應(yīng)作為固定資產(chǎn)清理過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用來(lái)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 "0.1

貸：銀行存款 " " 0.1

借：固定資產(chǎn)——小轎車 "9

營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失 0.3

貸：固定資產(chǎn)清理 "8.1

銀行存款 " "1.2

可見，若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.1萬(wàn)元是為換入資產(chǎn)小轎車發(fā)生的，則應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)小轎車的成本中，同時(shí)，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失”的 0.2萬(wàn)正好是甲企業(yè)換出資產(chǎn)公允價(jià)值7.8萬(wàn)與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值8萬(wàn)（20-12）之間的差額，與非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的計(jì)算要求一致。若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.1萬(wàn)元是為換出資產(chǎn)電腦發(fā)生的，則應(yīng)作為固定資產(chǎn)清理過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用來(lái)處理，同時(shí)調(diào)整非貨幣性資產(chǎn)交換損益。即非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)=7.8-8-0.1=-0.3萬(wàn)，也正好是“營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失”的數(shù)額。與準(zhǔn)則中規(guī)定的“換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出”相吻合。

同樣道理，對(duì)于乙公司而言：

收取補(bǔ)價(jià)/換入資產(chǎn)公允價(jià)值=1.2€？=13.33%﹤25%，所以該項(xiàng)交換也屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。

相關(guān)處理如下：

借：固定資產(chǎn)清理 " 8

累計(jì)折舊 " " " 10

貸：固定資產(chǎn)——小轎車 " 18

若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.2萬(wàn)元是為換入資產(chǎn)電腦發(fā)生的，則應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)電腦的成本中：

借：固定資產(chǎn)——電腦 "8（7.8+0.2）

銀行存款 " "1.2

貸：固定資產(chǎn)清理 "8

銀行存款 " "0.2

營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換利得 "1

若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.2萬(wàn)元是為換出資產(chǎn)小轎車發(fā)生的，則應(yīng)作為固定資產(chǎn)清理過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用來(lái)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 "0.2

貸：銀行存款 " " 0.2

借：固定資產(chǎn)——電腦 "7.8

銀行存款 " "1.2

貸：固定資產(chǎn)清理 "8.2

營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換利得 "0.8

可見，若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.2萬(wàn)元是為換入資產(chǎn)電腦發(fā)生的，則應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)電腦的成本中。同時(shí)，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換利得”的 1萬(wàn)正好是乙企業(yè)換出資產(chǎn)公允價(jià)值9萬(wàn)與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值8萬(wàn)（18-10）之間的差額，即非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值。若該公司發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)0.2萬(wàn)元是為換出資產(chǎn)小轎車發(fā)生的，則應(yīng)作為固定資產(chǎn)清理過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用來(lái)處理，同時(shí)調(diào)整非貨幣性資產(chǎn)交換損益。即非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)=9-8-0.2=0.8萬(wàn)，也正好是“營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換利得”的數(shù)額。

可見，若為換入資產(chǎn)而支付的相關(guān)稅費(fèi)，無(wú)可置疑都應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本，非貨幣性資產(chǎn)交換損益正好是換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額;若為換出資產(chǎn)而支付的相關(guān)稅費(fèi)則另當(dāng)別論，應(yīng)將其作為對(duì)當(dāng)期非貨幣性資產(chǎn)交換損益的調(diào)整，即：非貨幣性資產(chǎn)交換損益=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)。具體歸納如圖1所示。

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（作者單位：山東東營(yíng)職業(yè)學(xué)院）