鄭方方

江西財經(jīng)大學(xué) 江西 南昌 330013

會計師事務(wù)所組織形式對注冊會計師的影響

鄭方方

江西財經(jīng)大學(xué) 江西 南昌 330013

推動會計師事務(wù)所組織形式由有限責(zé)任制向特殊普通合伙制轉(zhuǎn)變是突破我國會計師事務(wù)所做大做強(qiáng)瓶頸的一項(xiàng)重大制度創(chuàng)新。特殊普通合伙制的推行不僅使合伙人避免了雙重賦稅,而且也為其職業(yè)生涯的發(fā)展提供了良好的平臺和法律保護(hù),對注冊會計師個人以及會計師事務(wù)所的發(fā)展具有重要的積極意義,從而促進(jìn)我國注冊會計師行業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

會計師事務(wù)所 組織形式 特殊普通合伙制 合伙人

1 、引言

2006年我國《合伙企業(yè)法》的修訂版對“特殊普通合伙制”作出明確的定義。特殊普通合伙制按照合伙企業(yè)債務(wù)形成的原因來劃分責(zé)任的承擔(dān)。如果合伙企業(yè)債務(wù)是因?yàn)槟硞€或某些合伙人的故意或重大過失造成的,則發(fā)生該行為的合伙人應(yīng)對債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任或無限連帶責(zé)任,其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財產(chǎn)額為限承擔(dān)有限責(zé)任。推動會計師事務(wù)所組織形式由有限責(zé)任制向特殊普通合伙制轉(zhuǎn)變是突破我國會計師事務(wù)所做大做強(qiáng)瓶頸的一項(xiàng)重大制度創(chuàng)新。合伙人作為會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)制最直接和最主要的利益關(guān)系人,當(dāng)前特殊普通合伙制的推行是否可行,又會對合伙人產(chǎn)生何種影響？

2 、稅負(fù)減輕——直接的物質(zhì)利益

采取有限責(zé)任公司制組織形式的會計師事務(wù)所是獨(dú)立法人,作為民事行為主體以公司財產(chǎn)對外獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任,其所得稅的繳納遵從《公司法》規(guī)定,即會計師事務(wù)所應(yīng)以當(dāng)年?duì)I業(yè)額為基礎(chǔ)繳納企業(yè)所得稅,合伙人個人以其個人收入為基礎(chǔ)繳納個人所得稅。由于企業(yè)所得稅的繳納實(shí)質(zhì)上是對合伙人經(jīng)營盈余的分享,因而對合伙人而言就承擔(dān)了雙重稅負(fù)。在這種情況下,合伙人就會產(chǎn)生個人成果被“侵占”的心理,從而打擊合伙人對會計師事務(wù)所進(jìn)行投資或執(zhí)業(yè)的積極性。

特殊普通合伙制的推行則化解了合伙人雙重賦稅的困擾。采取特殊普通合伙制組織形式的會計師事務(wù)所所得稅的繳納遵從《合伙企業(yè)法》的規(guī)定——“合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,按照國家有關(guān)稅收規(guī)定,由合伙人分別繳納所得稅”,也就是說會計師事務(wù)所合伙人只需要從其經(jīng)營盈余中繳納個人所得稅而無需承擔(dān)企業(yè)所得稅,在一定程度上使會計師事務(wù)所合伙人得到了直接的物質(zhì)利益。

3 、民主決策——更大的發(fā)揮空間和平臺

會計師事務(wù)所作為為市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供審計服務(wù)的專業(yè)機(jī)構(gòu),執(zhí)業(yè)活動的組織實(shí)施以及審計產(chǎn)品（主要是審計報告）的最終出具都高度依賴于合伙人或執(zhí)業(yè)注冊會計師的專業(yè)勝任能力。會計師事務(wù)所最寶貴的資源就是人力資源,即合伙人和執(zhí)業(yè)注冊會計師的智力資本。在注冊會計師的執(zhí)業(yè)過程中,除了必備的專業(yè)知識外,注冊會計師個人的職業(yè)判斷舉足輕重,不同的注冊會計師對于相同業(yè)務(wù)可能得到不同的結(jié)論。這種職業(yè)特點(diǎn)就使得注冊會計師個人特別重視個人判斷的肯定和個人能力的認(rèn)可,對這種肯定和認(rèn)可的需求有時甚至?xí)^物質(zhì)利益給注冊會計師個人帶來的效用。然而在采用有限責(zé)任公司制組織形式的會計師事務(wù)所中,決策權(quán)往往是以資產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)的,即投入資本越多的合伙人在決策制定時的話語權(quán)就越大。當(dāng)以資本權(quán)為基礎(chǔ)作出的決策結(jié)果與執(zhí)業(yè)注冊會計師個人矛盾時,也就否定了執(zhí)業(yè)注冊會計師的個人能力,從而極大挫傷注冊會計師個人的工作積極性。

特殊普通合伙制的推行則摒棄了這種不適合會計師事務(wù)所專業(yè)服務(wù)特性的決策基礎(chǔ),以“人合”而不是“資合”為主,民主決策,充分尊重執(zhí)業(yè)注冊會計師個人對工作成就感的追求,為其個人能力的發(fā)揮提供了廣闊的空間。

4 、責(zé)任配置——對合伙人個人財產(chǎn)的保護(hù)

自16世紀(jì)注冊會計師審計起源至今,注冊會計師一直被視作獨(dú)立、公正、勇于承擔(dān)責(zé)任的職業(yè)。獨(dú)立性是審計的靈魂,質(zhì)量是審計的生命。而19世紀(jì)60年代發(fā)生的美國注冊會計師“訴訟大爆炸”以及“深口袋陷阱”給合伙人的私人財產(chǎn)造成了巨大的損失,這一慘重代價警醒了注冊會計師。此后,越來越多的會計師事務(wù)所選擇了有限責(zé)任公司制,注冊會計師僅以其在會計師事務(wù)所的資產(chǎn)額為限承擔(dān)有限責(zé)任。然而,這種組織形式在力圖保護(hù)注冊會計師個人及會計師事務(wù)所避免遭遇“訴訟危機(jī)”的同時,卻使得注冊會計師的行業(yè)公信力大大降低,危及到整個行業(yè)的存在。可見有限責(zé)任公司制組織形式并不可取。

特殊普通合伙制的推行,使得對注冊會計師個人以及會計師事務(wù)所的保護(hù)與注冊會計師整個行業(yè)的生存發(fā)展得以同時保全。在特殊普通合伙制下,對于因其他合伙人的故意或重大過失造成的合伙債務(wù),合伙人僅以其在合伙企業(yè)的資產(chǎn)額為限承擔(dān)有限責(zé)任即可,由過錯合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任。同時,這種合理恰當(dāng)?shù)呢?zé)任認(rèn)定與承擔(dān)機(jī)制也使會計師事務(wù)所的各合伙人提高自身的業(yè)務(wù)風(fēng)險意識,以避免自身承擔(dān)無限責(zé)任的巨額賠償。

結(jié)語

特殊普通合伙制在我國會計師事務(wù)所的推行仍處于初步階段。合伙人作為會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)制最直接和最主要的利益關(guān)系人,特殊普通合伙制的推行不僅使合伙人避免了雙重賦稅,而且也為其職業(yè)生涯的發(fā)展提供了良好的平臺和法律保護(hù)。因而,會計師事務(wù)所合伙人應(yīng)積極推動并參與到會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的過程中,使得轉(zhuǎn)制工作得以依法、扎實(shí)、平穩(wěn)的進(jìn)行,以此促進(jìn)我國注冊會計師行業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。

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[2]蔣堯明.特殊普通合伙制會計師事務(wù)所合伙人及其與非合伙人之間民事責(zé)任的配置研究[J]. 當(dāng)代財經(jīng),2014,09:110-119.

[3]王春飛,陸正飛.事務(wù)所“改制”、保險價值與投資者保護(hù)[J].會計研究,2014,05:81-87+95.

[4]財政部會計司課題組.中國注冊會計師行業(yè)改革與發(fā)展報告(2011-2012)[J]. 會計研究,2013,02:3-8+94.