劉隆亨 翟 帥

最近國(guó)務(wù)院法制辦公布了由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、國(guó)家環(huán)保部共同起草的《環(huán)境保護(hù)法（征求意見(jiàn)稿）》，是按照2012年2月國(guó)務(wù)院公布的立法計(jì)劃安排進(jìn)行起草的，經(jīng)歷了三年多的時(shí)間，終于拿出了立法初稿，形成了共六章（總則、計(jì)稅依據(jù)、應(yīng)納稅額、稅收優(yōu)惠進(jìn)行管理）30條的開(kāi)征環(huán)保稅法的基本思路和基本框架。比較過(guò)去環(huán)保涉稅零星分散和稅費(fèi)分離的狀況，是個(gè)歷史性的進(jìn)步。

至于為什么要選擇環(huán)境保護(hù)稅這個(gè)名稱及其環(huán)境保護(hù)稅法的屬性是什么，這在“征求意見(jiàn)稿”公布后，社會(huì)上也有不同的反映，我們認(rèn)為弄清這兩個(gè)問(wèn)題，有助形成共識(shí)，對(duì)促進(jìn)環(huán)保稅法的順利出臺(tái)是很必要的。

一、關(guān)于“環(huán)境保護(hù)稅”名稱之選擇

（一）實(shí)踐中民眾對(duì)環(huán)保領(lǐng)域中即將制定的稅種有著多種叫法。如“環(huán)境稅”、“環(huán)境保護(hù)稅”、“排污稅”、“污染稅”、“碳關(guān)稅”、“水資源保護(hù)稅”等等，各種各樣的稱謂反映了人們寄希望于開(kāi)征稅收對(duì)污染環(huán)境的經(jīng)濟(jì)行為和社會(huì)行為加以遏制，從而達(dá)到保護(hù)環(huán)境之愿望。這些叫法從理論上講沒(méi)有問(wèn)題，但究竟以何種稱謂來(lái)較為精確地確定我國(guó)即將開(kāi)征的環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域的稅種是首要解決的問(wèn)題。其中，“環(huán)境稅”的叫法在國(guó)內(nèi)外較為普遍。例如，經(jīng)濟(jì)合作組織（OECD）認(rèn)為，環(huán)境稅是指為了實(shí)現(xiàn)特定的環(huán)境目標(biāo)而開(kāi)征的稅種。歐共體統(tǒng)計(jì)辦公室（EUROSTAT）認(rèn)為，如果某種物品的使用或釋放被證明對(duì)環(huán)境有負(fù)面影響，且某種稅收的稅基是該物品的物理單位，那么該稅種即可視為環(huán)境稅，這為如今我國(guó)要確立環(huán)境方面的涉稅制度提供了一般的理念。

（二）我國(guó)對(duì)于環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域的稅種長(zhǎng)期以來(lái)也沒(méi)有統(tǒng)一的概念。官方的稱謂先后有所變化，從最早的“環(huán)境稅”到現(xiàn)在的“環(huán)境保護(hù)稅”。2007年我國(guó)頒布的《節(jié)能減排綜合性工作方案》提出：研究開(kāi)征環(huán)境稅。但是《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展十二五規(guī)劃綱要》又提出：要積極推進(jìn)環(huán)境稅費(fèi)改革，選擇防治任務(wù)繁重、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)成熟的稅目開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，逐步擴(kuò)大征收范圍。隨后國(guó)務(wù)院《關(guān)于加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)重點(diǎn)工作的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)［2011］35號(hào)）指出：國(guó)務(wù)院將實(shí)施有利于環(huán)境保護(hù)的經(jīng)濟(jì)政策。積極推進(jìn)環(huán)境稅費(fèi)改革，研究開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈“十二五”時(shí)期稅收發(fā)展規(guī)劃綱要〉的通知》（國(guó)稅發(fā)［2011］56號(hào)）指出：選擇防治任務(wù)繁重、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)成熟的稅目開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，逐步擴(kuò)大征收范圍。2015年此次國(guó)務(wù)院法制辦發(fā)布了《關(guān)于環(huán)境保護(hù)稅（征求意見(jiàn)稿）》（以下簡(jiǎn)稱環(huán)保稅）。并且十二屆全國(guó)人大常委會(huì)在立法規(guī)劃調(diào)整中，已把環(huán)境保護(hù)稅法列進(jìn)了第一類型立法項(xiàng)目的范圍內(nèi)?？梢韵胍?jiàn)，我國(guó)將在環(huán)境涉稅方面采用“環(huán)保稅”這一概念，已經(jīng)成為可確定的事實(shí)。

（三）選擇“環(huán)境保護(hù)稅”名稱，符合當(dāng)前形勢(shì)和新常態(tài)的要求。根據(jù)我國(guó)稅法體系的現(xiàn)狀和中央要求推動(dòng)環(huán)境稅費(fèi)改革的要求，我國(guó)已經(jīng)對(duì)利用自然資源的行為，開(kāi)征了資源稅、耕地占用稅、土地使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種；對(duì)某些造成環(huán)境損害的產(chǎn)品，開(kāi)征了消費(fèi)稅、車(chē)船稅以及車(chē)輛購(gòu)置稅。因此，官方所言的“環(huán)保稅”指的是利用環(huán)境容量排放污染物而應(yīng)繳納的生態(tài)稅，即對(duì)污染物排放所開(kāi)征的稅種。也正如“征求意見(jiàn)稿”第一條所指出的：“促進(jìn)社會(huì)節(jié)能減排，推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)”。從現(xiàn)行稅法體系看，采用“環(huán)保稅”這一概念，能較好地彌補(bǔ)環(huán)保領(lǐng)域稅種、稅法不足的短板，且對(duì)稅種和稅法體系的穩(wěn)定性沖擊較小，能夠減少分歧，具有中國(guó)特色容易獲得改革成功。同時(shí)，在明確內(nèi)涵的基礎(chǔ)上與現(xiàn)行稅收法律體系相協(xié)調(diào)，避免重復(fù)征稅或產(chǎn)生稅收真空，以“環(huán)保稅”為主體和基礎(chǔ)，使構(gòu)建我國(guó)綠色稅收體系成為可能。由此可見(jiàn)，選擇“環(huán)保稅”具有新鮮感，又名副其實(shí)，并切中時(shí)弊，具有新常態(tài)。最近習(xí)近平總書(shū)記為準(zhǔn)備制定十三五規(guī)劃而強(qiáng)調(diào)指出：“要大力推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)，強(qiáng)化綜合治理，措施落實(shí)……要讓天更藍(lán)，山更綠，水更清，生態(tài)環(huán)境更美麗。”環(huán)境保護(hù)稅的名稱，符合中央精神和新常態(tài)的要求。

二、環(huán)保稅法屬性的認(rèn)可

由于環(huán)境這種對(duì)象的特殊性，雖然它過(guò)去和如今通常被認(rèn)為是一種地理術(shù)語(yǔ)、地理概念，但隨著科學(xué)的發(fā)展，環(huán)境的地位（地階）和區(qū)域形態(tài)的變化，環(huán)境屬性的多元化越來(lái)越明顯，包括：自然地理和資源，又包括人文社會(huì)，還包括可繼續(xù)與開(kāi)發(fā)管理等因素的組合與聯(lián)系，分割和綜合的特性。從法律角度形態(tài)來(lái)說(shuō)環(huán)保法已成為與民商法、經(jīng)濟(jì)法、社會(huì)法等相并行的重要法律部門(mén)。

按稅收的征收對(duì)象的分類來(lái)說(shuō)，環(huán)保稅它既不是商品流轉(zhuǎn)稅類，也不是收益稅類，而它與資源財(cái)產(chǎn)稅類密不可分，但又不與資源財(cái)產(chǎn)稅相重疊（也不能重疊），是完全屬于特殊目的行為稅類，但這種目的行為稅類與以往的燒油特別稅、建筑稅、莚席稅、固定資產(chǎn)調(diào)節(jié)稅等這種臨時(shí)性的暫時(shí)性開(kāi)征的目的行為稅類也不一樣。

第一，環(huán)保稅是以保護(hù)環(huán)境為目的，依照誰(shuí)污染誰(shuí)付費(fèi)的原則，對(duì)污染產(chǎn)品與行為所征收的一種稅，既包括環(huán)境污染物總量減排，也包括以環(huán)保質(zhì)量改善的雙控法，同控制的環(huán)保稅是現(xiàn)代綠色稅收體系中的主要稅種,是現(xiàn)代稅收制度中的重要組成部分。

第二，從征求意見(jiàn)稿所顯示的征稅目的和征收范圍與稅目來(lái)看，環(huán)保稅其目的是為了保護(hù)和改善環(huán)境，而對(duì)其產(chǎn)生的污染物產(chǎn)品和行為而征收的一類稅，此次征收稅目也不是單項(xiàng)的（如CO2、SO2）污染物排放進(jìn)行的稅種征收的小稅種或單一稅種。而包括對(duì)大氣與水污染固體污染物和工業(yè)噪音等范圍的征收，它是一個(gè)綜合性的大稅種（當(dāng)然范圍還可擴(kuò)充，要使更多污染物納入約束性減排指標(biāo)的稅法之中），這樣可以降低稅收成本，堅(jiān)持稅種開(kāi)征的持久性。

第三，按照稅種的征收對(duì)象和范圍決定稅種的性質(zhì)，稅種的性質(zhì)，體現(xiàn)稅收的功能的原理。通過(guò)環(huán)保稅的征收，不僅把原來(lái)的環(huán)保收費(fèi)改變成環(huán)保收稅，直接成為國(guó)家的財(cái)政收入，以支付公共生態(tài)文明建設(shè)的資金需求；而且通過(guò)環(huán)保稅的獎(jiǎng)限政策和產(chǎn)業(yè)政策，實(shí)行稅收減免與加倍征收對(duì)環(huán)境污染產(chǎn)品和行為進(jìn)行調(diào)控與調(diào)節(jié)，以促進(jìn)環(huán)境污染治理的目標(biāo)和方向的實(shí)現(xiàn)；并且通過(guò)環(huán)保稅發(fā)揮稅收的對(duì)環(huán)保的監(jiān)督作用，包括重點(diǎn)監(jiān)控（排污）納稅人和非重點(diǎn)監(jiān)控（排污）納稅人，所進(jìn)行的應(yīng)稅污染排放的情況進(jìn)行行政與法律的監(jiān)督；并保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，增強(qiáng)環(huán)保稅法的遵從度。可見(jiàn)弄清環(huán)保稅屬性這個(gè)問(wèn)題，可以促使稅收法律在執(zhí)行中既不錯(cuò)位，也不越位，而是科學(xué)的歸位。