紀宏奎

個人出租房屋稅收是對個人出租房屋行為應繳納稅收（費）的統(tǒng)稱，并不是一個單一的稅種。個人房屋出租收入涉及營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、個人所得稅、印花稅等。本文結(jié)合現(xiàn)行稅收政策，就個人房屋出租收入應當征收的各項稅費以及相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策整理如下：

一、營業(yè)稅

根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》等規(guī)定，營業(yè)稅是對有償提供應稅勞務，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)的單位和個人就其取得營業(yè)收入征收的一種稅?！稜I業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》明確，租賃業(yè)，是指在約定的時間內(nèi)將場地、房屋、物品、設備或設施等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務。因此，個人將房屋出租取得的租賃收入，就應依租金的全額收入，按服務業(yè)中的“租賃業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅，適用稅率為5%。

營業(yè)稅優(yōu)惠政策：個人出租住房收入在3%稅率的基礎上減半征收。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財稅〔2008〕24號，以下簡稱財稅〔2008〕24號）規(guī)定，對個人出租住房，不區(qū)分用途，一律在3%稅率的基礎上減半征收營業(yè)稅，即對于個人出租住房取得的租金收入減按1.5%的稅率征收營業(yè)稅。未達起征點免征營業(yè)稅。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款規(guī)定，營業(yè)稅起征點的適用范圍限于個人。以及第九條第二款規(guī)定，所稱個人是指個體工商戶和其他個人?！稜I業(yè)稅暫行條例》第十條規(guī)定，納稅人營業(yè)額未達到國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的營業(yè)稅起征點的，免征營業(yè)稅。根據(jù)《財政部關(guān)于修改〈中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則〉和〈中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則〉的決定》（中華人民共和國財政部令第65號）規(guī)定，自2011年11月1日起，營業(yè)稅起征點的幅度規(guī)定為：按期納稅的為月營業(yè)額5000-20000元。所以，對個人房屋出租月租金收入未達到國務院、財政、稅務主管部門規(guī)定的營業(yè)稅起征點的，免征營業(yè)稅。

《財政部、國家稅務總局關(guān)于進一步支持小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策的通知》（財稅〔2014〕71號）規(guī)定，自2014年10月1日起至2015年12月31日，對月銷售額2萬元（含本數(shù)，下同）至3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；對月營業(yè)額2萬元至3萬元的營業(yè)稅納稅人，免征營業(yè)稅。以及《國家稅務總局關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第57號）規(guī)定：增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人，月銷售額或營業(yè)額不超過3萬元（含3萬元，下同）的，按照上述文件規(guī)定免征增值稅或營業(yè)稅。雖然在文件中，“增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人”可以享受流轉(zhuǎn)稅減免，個體工商戶雖然也屬于“增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人”范圍，但紅頭文件直接是針對“小微企業(yè)”免征增值稅和營業(yè)稅有關(guān)問題的公告，也就是說，享受上述優(yōu)惠政策的前提必須是小微企業(yè)，而是否屬于小微企業(yè)是根據(jù)《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》（工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號）劃分標準進行界定。《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》規(guī)定，中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類型，具體標準根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標，結(jié)合行業(yè)特點制定。小微企業(yè)是小型企業(yè)、微型企業(yè)、家庭作坊式企業(yè)、個體工商戶的統(tǒng)稱。

由此可見，個體工商戶可以享受小微企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠，對個人則不屬于小微企業(yè)稅收優(yōu)惠的范圍。并且原《財政部、國家稅務總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅〔2013〕52號中也僅是提到“企業(yè)或非企業(yè)性單位”暫免征收增值稅或營業(yè)稅。需要說明的是，2014年10月16日，國家稅務總局辦公廳關(guān)于《國家稅務總局關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅有關(guān)問題的公告》的解讀認為：財稅〔2014〕71號明確銷售額2-3萬元間的增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人免稅包含個體工商戶、其他個人、企業(yè)和非企業(yè)性單位。“其他個人”屬于小微企業(yè)的依據(jù)從何而來不得而知。在筆者看來，其他個人應適用起征點的征免稅規(guī)定。

二、城市維護建設稅

根據(jù)《城市維護建設稅暫行條例》規(guī)定，營業(yè)稅的納稅人應當在繳納營業(yè)稅的同時繳納城市維護建設稅，計稅依據(jù)為納稅人繳納的營業(yè)稅稅額，根據(jù)不同地區(qū)實行差別稅率，市區(qū)的稅率為7%，縣城、建制鎮(zhèn)的稅率為5%，其他地區(qū)的稅率為1%。城市維護建設稅的征收管理比照增值稅、消費稅和營業(yè)稅的規(guī)定辦理。因此，直接減免的營業(yè)稅不用實際繳納，也就不用繳納城建稅。

三、教育費附加

根據(jù)《國務院關(guān)于修改〈征收教育費附加的暫行規(guī)定〉的決定》的規(guī)定，營業(yè)稅的納稅人應當在繳納營業(yè)稅的同時繳納教育費附加，計費依據(jù)為納稅人繳納的營業(yè)稅稅額，附加率為3%。教育費附加的征收管理比照增值稅、消費稅和營業(yè)稅的規(guī)定辦理。因此，直接減免的營業(yè)稅不用實際繳納，也就不用繳納教育費附加。

四、地方教育費附加

地方教育附加是指各省、自治區(qū)、直轄市根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，為實施“科教興省”戰(zhàn)略，增加地方教育的資金投入，促進本各省、自治區(qū)、直轄市教育事業(yè)發(fā)展，開征的一項地方政府性基金。地方教育費附加，以單位和個人實際繳納的增值稅、消費稅、營業(yè)稅的稅額為計征依據(jù)，根據(jù)《財政部關(guān)于統(tǒng)一地方教育附加政策有關(guān)問題的通知》（財綜〔2010〕98號）規(guī)定，地方教育附加征收率統(tǒng)一為2%。地方教育費附加是以應該繳納的營業(yè)稅為依據(jù)計算的，營業(yè)稅暫免征收，相應的以營業(yè)稅為計提依據(jù)的地方教育費附加也應當暫免征收。

五、房產(chǎn)稅

根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定，出租房屋取得的租金收入應當繳納房產(chǎn)稅，納稅人為出租房屋者，計稅依據(jù)為納稅人取得的租金收入，適用稅率為12%。房產(chǎn)稅征收的范圍包括城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)。這里的城市是指經(jīng)國務院批準設立的市，其征稅范圍包括市區(qū)、郊區(qū)和市轄的縣縣城，不包括農(nóng)村?？h城，是指未設立建制鎮(zhèn)的縣人民政府所在地，征收范圍為縣人民政府所在的城鎮(zhèn)。建制鎮(zhèn)是指鎮(zhèn)人民政府所在地，不包括所轄的行政村。工礦區(qū)是指工商業(yè)比較發(fā)達，人口比較集中，符合國務院規(guī)定的建制標準，但尚未設立鎮(zhèn)建制的大中型工礦企業(yè)所在地。開征房產(chǎn)稅的工礦區(qū)，須經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準。座落于上述地區(qū)以外的房屋不征收房產(chǎn)稅。

房產(chǎn)稅優(yōu)惠政策：財稅〔2008〕24號規(guī)定，對個人出租住房，不區(qū)分用途，對于個人出租住房取得的租金收入一律減按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。

六、城鎮(zhèn)土地使用稅

根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（國務院令第483號）第二條規(guī)定：在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡稱土地使用稅）的納稅人，應當依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅。以及《國家稅務局關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)〈關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定〉的通知》（國稅地〔1988〕15號）規(guī)定：城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)土地，是指在這些區(qū)域范圍內(nèi)屬于國家所有和集體所有的土地。城市是指經(jīng)國務院批準設立的市，縣城是指縣人民政府所在地。建制鎮(zhèn)是指經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準設立的建制鎮(zhèn)。工礦區(qū)是指工商業(yè)比較發(fā)達，人口比較集中，符合國務院規(guī)定的建制鎮(zhèn)標準，但尚未設立鎮(zhèn)建制的大中型工礦企業(yè)所在地，工礦區(qū)須經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準。

由上述規(guī)定可知，城鎮(zhèn)土地使用稅的征稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)，城市是指經(jīng)國務院批準設立的市，縣城是指縣人民政府所在地，建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)須經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準。城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的具體征稅范圍，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定。城鎮(zhèn)土地使用稅根據(jù)實際使用土地的面積，按稅法規(guī)定的單位稅額交納。城鎮(zhèn)土地使用稅采用定額稅率，即采用有幅度的差別稅額，按大、中、小城市和縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)分別規(guī)定每平方米土地使用稅年應納稅額。

具體標準如下：大城市1.5元至30元；中等城市1.2元至24元；小城市0.9元至18元；縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)0.6元至12元。各省、自治區(qū)、直轄市人民政府可根據(jù)市政建設情況和經(jīng)濟繁榮程度在規(guī)定稅額幅度內(nèi)，確定所轄地區(qū)的適用稅額幅度。經(jīng)濟落后地區(qū)，土地使用稅的適用稅額標準可適當降低，但降低額不得超過上述規(guī)定最低稅額的30%，經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)的適用稅額標準可以適當提高，但須報財政部批準。

城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策：財稅〔2008〕24號規(guī)定，對個人出租住房，不區(qū)分用途，一律免征城鎮(zhèn)土地使用稅。

七、印花稅

根據(jù)《印花稅暫行條例》及印花稅稅目稅率表，財產(chǎn)租賃合同應當在合同簽訂時按租賃金額千分之一貼花，稅額不足l元，按l元貼花。

印花稅優(yōu)惠政策：財稅〔2008〕24號規(guī)定，對個人出租、承租住房簽訂的租賃合同，免征印花稅。

八、個人所得稅

根據(jù)《個人所得稅法》第三條和第六條及《個人所得稅法實施條例》第八條和第二十一條的規(guī)定，個人出租房屋取得的租金收入應當按照“財產(chǎn)租賃所得”繳納個人所得稅，納稅人為出租房屋的個人，計稅依據(jù)為應納稅所得額，適用稅率為20%。財產(chǎn)租賃所得一般以個人每次取得的收入，定額或定率減除規(guī)定費用后的余額為應納稅所得額。每次收入不超過4000元，定額減除費用800元；每次收入4000元以上，定率減除20%的費用。財產(chǎn)租賃所得以1個月內(nèi)取得的收入為一次。財產(chǎn)租賃所得稅適用20%的比例稅率。

個人所得稅優(yōu)惠政策：為了發(fā)展房地產(chǎn)市場，鼓勵個人出租住房，財稅〔2008〕24號規(guī)定，對個人出租住房取得的所得減按10%的稅率征收個人所得稅。