武音茜

摘要：探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有助于我國(guó)摸清自然資源“家底”，有利于對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)工作?，F(xiàn)今國(guó)內(nèi)外對(duì)編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表還沒(méi)有成熟的方法制度，本文從自然資源資產(chǎn)范圍確認(rèn)、自然資源所屬權(quán)確認(rèn)和自然資源行政規(guī)劃確認(rèn)三個(gè)方面提出了一些思考。

關(guān)鍵詞：自然資源資產(chǎn)負(fù)債表；自然資源資產(chǎn)

中圖分類號(hào)：F231

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1009-5381（2014）05-0049-03

黨的十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》（以下簡(jiǎn)稱《決定》）中，在加強(qiáng)生態(tài)文明制度建設(shè)部分，提出了“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制?！盵1]自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是用國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表的方法，將全國(guó)或一個(gè)地區(qū)的所有自然資源資產(chǎn)進(jìn)行分類加總形成報(bào)表，顯示某一時(shí)點(diǎn)上自然資源資產(chǎn)的“家底”，反映一定時(shí)間內(nèi)自然資源資產(chǎn)存量的變化。編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)、建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制的基礎(chǔ)?，F(xiàn)今國(guó)內(nèi)外對(duì)編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表還沒(méi)有成熟的方法制度，筆者認(rèn)為在探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中有幾點(diǎn)問(wèn)題需要注意。

一、自然資源資產(chǎn)范圍的確認(rèn)

《辭?！逢P(guān)于自然資源的解釋，是指天然存在的自然物（不包括人類加工制造的原材料）如土地資源、礦產(chǎn)資源、水利資源、生物資源、氣候資源等，是生產(chǎn)的原料來(lái)源和布局場(chǎng)所。聯(lián)合國(guó)環(huán)境規(guī)劃署的定義為：在一定的時(shí)間和技術(shù)條件下，能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值、提高人類當(dāng)前和未來(lái)福利的自然環(huán)境因素的總稱。

按照會(huì)計(jì)的四大基礎(chǔ)假設(shè)，不能可靠地用貨幣計(jì)量的資產(chǎn)都不能按資產(chǎn)核算。資產(chǎn)從其本質(zhì)特征來(lái)看，它是一種經(jīng)濟(jì)資源，企業(yè)能夠借助于它的運(yùn)用而在未來(lái)獲得一定的經(jīng)濟(jì)利益[2]。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來(lái)說(shuō)，資源一般指稀缺資源，效用是經(jīng)濟(jì)資源能夠成為資產(chǎn)自然屬性的必備條件。此外，資產(chǎn)在社會(huì)屬性上又必須存在稀缺性，即必須付出一定的代價(jià)以獲取它。從所有權(quán)特征來(lái)看，資產(chǎn)是由企業(yè)實(shí)體擁有或控制的資源，并能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。一個(gè)資源可以被視為經(jīng)濟(jì)實(shí)體資產(chǎn)，關(guān)鍵取決于實(shí)體是否具有自主支配的權(quán)利，而不是法律上的所有權(quán)概念。從存在形式來(lái)看，資產(chǎn)可以是有形的物質(zhì)，也可以是無(wú)形的經(jīng)濟(jì)權(quán)利。從量化角度上看，資本由企業(yè)控制的交易或事項(xiàng)形成，所以可以用金錢或?qū)嵨锏牧慷扔?jì)量。

相當(dāng)長(zhǎng)的歷史時(shí)期內(nèi)，自然資源長(zhǎng)期被視為大自然的恩賜，既沒(méi)有商品屬性，也不具有產(chǎn)品屬性；既不是稀缺的，也不是排他的。自然資源長(zhǎng)期被當(dāng)作是公共資源而非生產(chǎn)性資產(chǎn)，早就被排除在經(jīng)濟(jì)核算之外供人類無(wú)償使用。因此，過(guò)去在對(duì)資源資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算中，界定自然資源資產(chǎn)是有一定基本條件的， 即：①稀缺性；②可以為用戶帶來(lái)一定的效益（經(jīng)濟(jì)、生態(tài)和社會(huì)效益）； ③其所有權(quán)或控制權(quán)為一定的主體擁有； ④可以用貨幣衡量。只有同時(shí)滿足這四個(gè)條件的自然資源才能算作自然資源資產(chǎn)。那么，在我們現(xiàn)今編制的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中，是否也只有具備上述特征的自然資源才能納入表內(nèi)呢？

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，首先要明確編制的目的。根據(jù)《決定》的相關(guān)內(nèi)容，筆者認(rèn)為最終目標(biāo)是“建設(shè)生態(tài)文明”，“保護(hù)生態(tài)環(huán)境”。所以編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，是要摸清“家底”，并對(duì)這些“家底”的變化進(jìn)行動(dòng)態(tài)的評(píng)價(jià)，以此判斷我們?cè)谧匀毁Y源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中是否符合客觀規(guī)律和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)律?；谶@一目的，筆者更傾向于《辭?！穼?duì)于自然資源一詞的解釋，認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的自然資源，應(yīng)該囊括構(gòu)成整個(gè)生態(tài)系統(tǒng)的所有資源，不僅包括土地、森林、礦產(chǎn)，還有湖泊、河流和濕地，甚至生物、氣候和環(huán)境等也屬于這一范疇。按照《中國(guó)自然資源手冊(cè)》，自然資源資產(chǎn)分為土地資源資產(chǎn)、礦產(chǎn)資源資產(chǎn)、能源資源資產(chǎn)、水資源資產(chǎn)、氣候資源資產(chǎn)、森林資源資產(chǎn)、草地資源資產(chǎn)、海洋資源資產(chǎn)和其他資源資產(chǎn)等九大類資產(chǎn)。在這當(dāng)中，有些資源能夠看得見(jiàn)，便于計(jì)算和統(tǒng)計(jì)；而有些資源深藏在地下，有些還具有很強(qiáng)的流動(dòng)性，對(duì)這些資源進(jìn)行數(shù)字化或價(jià)值化的統(tǒng)計(jì)難度較大；還有些資源是無(wú)形的，看不見(jiàn)摸不著，甚至無(wú)法量化和統(tǒng)計(jì)。因此，我們?cè)诰幹谱匀毁Y源資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)根據(jù)各類資源的不同特征，分門別類給出相應(yīng)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)量和折算。

二、自然資源所屬權(quán)的確認(rèn)

《決定》提出：“健全國(guó)家自然資源資產(chǎn)管理體制，統(tǒng)一行使全民所有自然資源資產(chǎn)所有者職責(zé)。完善自然資源監(jiān)管體制，統(tǒng)一行使所有國(guó)土空間用途管制職責(zé)?！绷?xí)近平總書(shū)記在十八屆三中全會(huì)上，專門對(duì)此作了說(shuō)明。他指出：“全會(huì)決定提出健全國(guó)家自然資源資產(chǎn)管理體制的要求?？偟乃悸肥前凑账姓吆凸芾碚叻珠_(kāi)和一件事由一個(gè)部門管理的原則，落實(shí)全民所有自然資源資產(chǎn)所有權(quán)，建立統(tǒng)一行使全民所有自然資源資產(chǎn)所有權(quán)人職責(zé)的體制?！彼€指出：“國(guó)家對(duì)全民所有自然資源資產(chǎn)行使所有權(quán)并進(jìn)行管理和國(guó)家對(duì)國(guó)土范圍內(nèi)自然資源行使監(jiān)管權(quán)是不同的，前者是所有權(quán)人意義上的權(quán)利，后者是管理者意義上的權(quán)力。這就需要完善自然資源監(jiān)管體制，統(tǒng)一行使所有國(guó)土空間用途管制職責(zé)，使國(guó)有自然資源資產(chǎn)所有權(quán)人和國(guó)家自然資源管理者相互獨(dú)立、相互配合、相互監(jiān)督。”[3]

根據(jù)我國(guó)憲法，自然資源的產(chǎn)權(quán)主要有全民所有和集體所有兩種形式。而按照自然資源的特性，其產(chǎn)權(quán)可以根據(jù)自然資源為人類使用的不同途徑分為兩類，第一類是進(jìn)入社會(huì)生產(chǎn)過(guò)程并能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益的，純天然、非人工的自然資源，可以賦予一定的占有、使用和處置權(quán)；第二類是生態(tài)系統(tǒng)和居住環(huán)境中的自然資源，可以將所有、占有、使用和處置的權(quán)利都給予其保護(hù)者和生產(chǎn)者。依據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制目的和自然資源資產(chǎn)范圍，筆者認(rèn)為計(jì)入編制范疇的自然資源都應(yīng)歸國(guó)家所有（不同資產(chǎn)所賦權(quán)重不同），但事實(shí)上國(guó)家的所有者身份模糊，產(chǎn)權(quán)被虛化，各種產(chǎn)權(quán)沒(méi)有清晰界定，從而導(dǎo)致各利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)關(guān)系缺乏適當(dāng)?shù)膮f(xié)調(diào)，權(quán)益糾紛接連不斷，國(guó)家的所有權(quán)在經(jīng)濟(jì)上無(wú)法體現(xiàn)，所有者地位也就空有其名，使得原來(lái)的國(guó)有資產(chǎn)不斷流入某些部門或集體甚至個(gè)人的口袋，造成大量國(guó)有自然資源資產(chǎn)流失。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，礦產(chǎn)、林業(yè)、石油等自然資源行業(yè)在我國(guó)長(zhǎng)期由國(guó)有企業(yè)主導(dǎo)發(fā)展，企業(yè)利益和國(guó)家的資源利益混淆，缺乏合理有效的利益機(jī)制。

從西方發(fā)達(dá)國(guó)家自然資源資產(chǎn)管理的歷史來(lái)看，自然資源產(chǎn)權(quán)制度以土地私有為核心，傳統(tǒng)上國(guó)家主要是保障財(cái)產(chǎn)權(quán)所有者的權(quán)利不受侵害，并不直接參與自然資源管理，更不干預(yù)自然資源資產(chǎn)的使用、經(jīng)營(yíng)和管理。隨著自然資源保護(hù)和環(huán)境保護(hù)運(yùn)動(dòng)的興起，政府對(duì)自然資源和環(huán)境相應(yīng)的行政管理逐步發(fā)展起來(lái)，并主要通過(guò)兩種方式實(shí)施管理，第一種是政府為公共目的保留一部分自然資源，第二種是對(duì)利用自然資源的方式實(shí)施一定的行政限制和控制措施，對(duì)私有財(cái)產(chǎn)行使一定的公共權(quán)利，形成混合財(cái)產(chǎn)權(quán)體制。借鑒西方經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，筆者認(rèn)為在編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)將自然資源權(quán)屬劃分為管理權(quán)和所有權(quán)兩部分，絕對(duì)的土地所有權(quán)不再存在，在它們之上附加上資源、環(huán)境保護(hù)等方面的公共權(quán)利。再根據(jù)不同主體的責(zé)任劃分，對(duì)自然資源資產(chǎn)的收益進(jìn)行分配，分別進(jìn)行自然資源權(quán)益的核算。

自然資源權(quán)益是自然資源與主體結(jié)合所附的權(quán)利和要求，這種權(quán)利和要求體現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)上就形成了自然資源的權(quán)益價(jià)值，包括國(guó)家所有者權(quán)益、部門管理者權(quán)益及經(jīng)營(yíng)者權(quán)益。國(guó)家投入人力、財(cái)力和物力，行使自然資源所有權(quán)和管理權(quán)，獲得國(guó)家所有者權(quán)益；有關(guān)行政主管部門只投入人力和物力，對(duì)自然資源進(jìn)行管理，享有管理權(quán)部分收益的部門管理者權(quán)益；經(jīng)營(yíng)者權(quán)益是指相關(guān)的自然資源經(jīng)營(yíng)者，取得自然資源使用權(quán)，行使經(jīng)營(yíng)自然資源的權(quán)利。

三、自然資源行政規(guī)劃的確認(rèn)

自然資源具有區(qū)域性分布的特點(diǎn)，這一區(qū)域分布并不與我國(guó)的行政區(qū)劃一致。不同省市和地區(qū)在進(jìn)行自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的過(guò)程中，通常都是對(duì)其行政區(qū)劃內(nèi)的自然資源進(jìn)行計(jì)量和統(tǒng)計(jì)，而不是根據(jù)自然資源分布的整體性進(jìn)行劃分。然而，自然界的生態(tài)系統(tǒng)是一個(gè)交融互攝、互相依存的系統(tǒng)。在整個(gè)自然界中，無(wú)論海洋、陸地和空中的動(dòng)植物，乃至各種無(wú)機(jī)物，均為地球這一“整體生命”不可分割的部分，很多時(shí)候一個(gè)節(jié)點(diǎn)的改變很可能會(huì)引起后續(xù)系列的連鎖反應(yīng)。

根據(jù)自然資源能否遷移為標(biāo)準(zhǔn)，筆者認(rèn)為可以將自然資源劃分為固定性自然資源和流動(dòng)性自然資源。如土地資源、礦產(chǎn)資源和森林資源等自然資源都具有明顯的地域性和不可遷移性，只能在固定的地點(diǎn)發(fā)育、生成，這一類即為固定性自然資源。而水資源、氣候資源等，這些自然資源會(huì)在一定范圍內(nèi)進(jìn)行流動(dòng)，則屬于流動(dòng)性資源。根據(jù)這種特點(diǎn)的劃分，我們可以看到流動(dòng)性自然資源，由于流動(dòng)性的特點(diǎn)會(huì)造成不可控性，對(duì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制具有較大影響。以河流為例，很多自然河流會(huì)流經(jīng)多個(gè)省市、地區(qū)甚至國(guó)家，但是下游地區(qū)的資源質(zhì)量很大程度上受制于上游地區(qū)，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，這種影響也是需要關(guān)注和考量的因素。再以現(xiàn)在備受關(guān)注的霧霾天氣為例，大氣環(huán)境資源作為一種特殊的公共財(cái)產(chǎn)，具有流動(dòng)性，卻無(wú)明確的權(quán)利歸屬人，而以利潤(rùn)為導(dǎo)向的市場(chǎng)交易主體為追求眼前利益，大肆消耗能源卻不顧及環(huán)境資源保護(hù)。其中，大氣污染的一個(gè)顯著特點(diǎn)就是區(qū)域性污染，它不以行政區(qū)劃為界，某一地區(qū)的大氣污染會(huì)影響周邊的空氣質(zhì)量。

因此，在編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于流動(dòng)性自然資源資產(chǎn)的計(jì)量和審計(jì)要著重考察該自然資源資產(chǎn)的管理權(quán)，賦予其高權(quán)重。如《決定》中指出的，依靠管理部門的“環(huán)境監(jiān)管和行政執(zhí)法”，并通過(guò) “建立陸海統(tǒng)籌的生態(tài)系統(tǒng)保護(hù)修復(fù)和污染防治區(qū)域聯(lián)動(dòng)機(jī)制”來(lái)統(tǒng)籌、協(xié)調(diào)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的相關(guān)問(wèn)題。

總而言之，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制是一個(gè)過(guò)程非常復(fù)雜、內(nèi)容極其龐大的工程，不僅要注意自然資源資產(chǎn)的數(shù)量變化，更要重視自然資源資產(chǎn)的質(zhì)量變化。同時(shí)，自然資源變化對(duì)環(huán)境的影響是一個(gè)長(zhǎng)期的問(wèn)題，有的可能需要幾年的時(shí)間才能顯現(xiàn)出來(lái)，所以對(duì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制不可能一蹴而就，特別是數(shù)據(jù)來(lái)源、技術(shù)方法、核算口徑等，都需要探索和實(shí)驗(yàn)。

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責(zé)任編輯：劉遺倫