蘇 揚(yáng)

（吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)，長(zhǎng)春 130117）

“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，現(xiàn)行地方稅體系中主體稅種不夠明確，輔助稅種稅源貧乏，導(dǎo)致地方稅收入增長(zhǎng)乏力，進(jìn)而妨礙了地方稅體系收入功能和調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮。地方稅主體稅種的選取和培育，是實(shí)現(xiàn)地方稅制規(guī)范化的一個(gè)重要內(nèi)容。

一、選取地方稅主體稅種的參考特征

從實(shí)現(xiàn)財(cái)政職能角度來看，一些具有周期性特征且收入較為穩(wěn)定的稅種、主要依托于居住地的稅種及依據(jù)非流動(dòng)性生產(chǎn)要素課征的稅種適宜成為地方稅（美國(guó)財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫，1959年）。地方稅主體稅種，除了要滿足“地方稅”特征，還應(yīng)滿足“主體”特征，要保證地方稅主體稅種稅收收入占地方稅收入總額的比重突出。地方稅主體稅種應(yīng)同時(shí)具備“地方稅”和“主體”兩大參考特征，以保證地方稅主體稅種選取的合理性。

（一）地方稅

1.受益原則

地方稅的選取應(yīng)遵循“受益原則”。起源于洛克和休謨社會(huì)契約論的利益交換說，認(rèn)為稅收是公共產(chǎn)品的使用價(jià)格或者說是購(gòu)買公共服務(wù)的成本，即納稅人以繳納的稅收購(gòu)買社區(qū)提供的諸如衛(wèi)生、教育、治安等公共服務(wù)。①約翰·洛克：《政府論》下篇，葉啟勞等譯，商務(wù)印書館，2005年。選取地方稅種需遵循“受益原則”，這就需要地方政府能夠?qū)⒄魇丈蟻淼亩愂帐杖胗糜诒镜毓伯a(chǎn)品的提供，并且地方政府為本地居民提供的公共產(chǎn)品所產(chǎn)生的效應(yīng)范圍僅限于本轄區(qū)，不會(huì)出現(xiàn)利益外溢現(xiàn)象，并且公共產(chǎn)品的提供為本轄區(qū)內(nèi)納稅人帶來相應(yīng)的收益，該收益恰好能夠在一定程度上變相地彌補(bǔ)轄區(qū)內(nèi)納稅人繳稅發(fā)生的支出。基于受益原則，納稅人繳納的稅收越多，從政府提供的公共產(chǎn)品中獲得的益處越多，享受的公共服務(wù)質(zhì)量越好。

2.避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)原則

地方稅的選取應(yīng)遵循“避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)”原則。如果某一地方政府想增加本轄區(qū)內(nèi)的地方稅收收入，就會(huì)通過降低稅率等稅收優(yōu)惠政策吸引居民和企業(yè)遷移到本轄區(qū)來，這樣就會(huì)使其他地方政府也容易采取類似的稅收優(yōu)惠來爭(zhēng)取更大的稅基進(jìn)而增加地方稅收收入。各個(gè)地方政府實(shí)施的稅收競(jìng)爭(zhēng)策略，將會(huì)導(dǎo)致各轄區(qū)間陷入惡性的稅收競(jìng)爭(zhēng)。由此可以看出，要避免地方政府之間的惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)，通常要求該稅種征稅對(duì)象的流動(dòng)性特征不明顯，最好體現(xiàn)為非流動(dòng)性。那么，納稅人也就不可能為了避稅而特別選擇生產(chǎn)、交易或居住的地點(diǎn)。在此條件下，企業(yè)和居民的選址主要基于轄區(qū)內(nèi)本身的資源稟賦，而不是基于各地區(qū)政府實(shí)施的不同稅收優(yōu)惠。根據(jù)“避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)”原則，要求地方稅的征稅對(duì)象應(yīng)體現(xiàn)非流動(dòng)性。

3.征管便利原則

地方稅的選取應(yīng)遵循“征管便利”原則?！罢鞴鼙憷痹瓌t體現(xiàn)于稅務(wù)行政管理效率較高，運(yùn)用先進(jìn)科學(xué)方法征稅，以節(jié)省管理費(fèi)用。一般來說，把宜于發(fā)揮地方優(yōu)勢(shì)、稅源分散不宜統(tǒng)一征收管理的稅種劃為地方稅，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人是否履行納稅義務(wù)進(jìn)行征管和監(jiān)督。如與土地相關(guān)的稅種劃為地方稅的原因就在于，地方征稅機(jī)關(guān)更容易了解本轄區(qū)土地使用情況和交易價(jià)格，納稅人不易逃稅。因此，地方稅主體稅種的選取，應(yīng)考察該稅種產(chǎn)生的稅務(wù)行政成本高低問題，便于地方征稅機(jī)關(guān)征管，稅務(wù)行政管理效率較高的稅種，宜劃分為地方稅。

（二）主體

1.稅基寬厚原則

主體稅的選取應(yīng)遵循“稅基寬厚原則”。狹義的稅基是指某個(gè)稅種計(jì)算稅額的基礎(chǔ)，可以分為物理狀態(tài)和價(jià)值狀態(tài)。無論是物理狀態(tài)還是價(jià)值狀態(tài)，稅基是從量的方面影響稅收收入，另外從質(zhì)的方面影響稅收收入的因素則是征稅對(duì)象。當(dāng)稅基表現(xiàn)為價(jià)值狀態(tài)，即以征稅對(duì)象的價(jià)值額作為計(jì)稅依據(jù)，此時(shí)征稅對(duì)象和稅基一般保持一致；當(dāng)稅基表現(xiàn)為物理狀態(tài)，即以征稅對(duì)象的數(shù)量、面積等作為計(jì)稅依據(jù)，此時(shí)征稅對(duì)象和稅基一般不保持一致?！爸黧w稅種”要求稅基寬厚，實(shí)際上也要求該稅種的征稅范圍要寬泛。稅種征稅范圍寬泛，是產(chǎn)生較多稅收收入的必要前提之一。如果該稅種在地方稅收入總額中占有較大比重，就能夠凸顯出該稅種在地方稅體系中的重要地位，成為地方政府稅收收入的主要來源。同時(shí)在調(diào)控地方經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)收入分配等方面的作用力度，也強(qiáng)于其他“輔助稅種”。稅基寬厚、征稅范圍寬泛的主體稅種，應(yīng)該能夠較好地順應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)，有能力發(fā)揮總量調(diào)節(jié)和結(jié)構(gòu)調(diào)整作用。

2.收入穩(wěn)定原則

主體稅的選取應(yīng)遵循“收入穩(wěn)定原則”。作為地方稅主體稅種，保證稅收收入在地方稅收入總額中占有較大比重，并具有穩(wěn)定性，而不是偶然性或短暫性，這就要求主體稅種應(yīng)具有較適宜的收入彈性。評(píng)價(jià)稅收收入彈性的適宜性，主要考察稅種產(chǎn)生的稅收收入對(duì)經(jīng)濟(jì)的適應(yīng)程度和其與國(guó)民收入的聯(lián)系程度。地方稅主體稅種應(yīng)具有適宜的稅收彈性，如果稅收彈性過大，其稅收規(guī)模的擴(kuò)大隨經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)而波動(dòng)過大。如果稅收彈性過小，則不能滿足隨經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)而增長(zhǎng)的地方財(cái)政支出需要。因此，選取地方稅主體稅種需要考察其對(duì)經(jīng)濟(jì)的適應(yīng)程度和所產(chǎn)生的收入規(guī)模與國(guó)民收入的聯(lián)系程度，以保證該稅種產(chǎn)生的收入具有一定的穩(wěn)定性，在調(diào)控地方經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)收入分配等方面能夠發(fā)揮應(yīng)有的作用。

二、選取地方稅主體稅種的潛力分析

選取地方稅主體稅種大體有兩個(gè)方案：其一，將某個(gè)中央地方共享稅種劃歸為地方稅，并培育其成為地方稅主體稅種；其二，將現(xiàn)有的地方稅種進(jìn)行剖析，分析能否通過稅收政策的完善，將其培育為新的地方稅主體稅種。根據(jù)上述選取地方稅主體稅種的參考特征，擬對(duì)消費(fèi)稅、資源稅、房產(chǎn)稅重點(diǎn)分析①由于近年來稅收政策的改革，使地方稅體系中的營(yíng)業(yè)稅、個(gè)人所得稅、地方企業(yè)所得稅收入增長(zhǎng)空間有限，本文選取稅政改革高度關(guān)注的商品勞務(wù)稅類中的消費(fèi)稅、資源稅類中的資源稅、財(cái)產(chǎn)稅類中的房產(chǎn)稅三個(gè)稅種，對(duì)其能否成為地方稅主體稅種的潛力進(jìn)行重點(diǎn)分析。，考察其是否具有地方稅主體稅種的潛力。

（一）消費(fèi)稅——地方稅主體稅種的潛力分析

國(guó)家稅務(wù)總局目前正在研究改革消費(fèi)稅，借此時(shí)機(jī)，有專家建議，將消費(fèi)稅納稅環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)改為零售環(huán)節(jié)征收，同時(shí)將消費(fèi)稅劃歸為地方稅種，彌補(bǔ)“營(yíng)改增”造成地方收入的減少。如果消費(fèi)稅劃歸為地方稅，無疑將大大改善地方政府財(cái)政狀況。但消費(fèi)稅是否具有地方稅主體稅種的參考特征呢？

1.消費(fèi)稅是否具有主體稅種的特征？

近幾年，對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行的“擴(kuò)容”、“加碼”和“整合”，使消費(fèi)稅收入增長(zhǎng)較快。目前，消費(fèi)稅已成為僅次于增值稅、企業(yè)所得稅和營(yíng)業(yè)稅之后的第四大重要稅種（見表1），發(fā)揮著組織財(cái)源、收入分配和糾正外部性的重要作用。

2014年1—6月，國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅實(shí)現(xiàn)收入4561.64億元，同比增長(zhǎng)4.8%，比上年同期增速加快1.2個(gè)百分點(diǎn)，國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入占稅收總收入的比重為7.1%。①數(shù)據(jù)來源：中華人民共和國(guó)財(cái)政部稅政司，2014年上半年稅收收入情況分析，2014年7月15日。如果考慮將消費(fèi)稅的征稅范圍擴(kuò)大，將更多種類的資源性產(chǎn)品和奢侈品納入到消費(fèi)稅征稅范圍，那么消費(fèi)稅收入規(guī)模將會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大。因此，從目前來看，由于消費(fèi)稅收入占稅收收入總額的比重較大，如果進(jìn)一步擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍，消費(fèi)稅的稅源會(huì)更加豐富，充當(dāng)主體稅種潛力巨大。

2.消費(fèi)稅是否具有地方稅的特征？

表1 全國(guó)主要稅種稅收收入情況表（2009-2013） 單位：億元

消費(fèi)稅充當(dāng)主體稅種具有較大的潛力，但同時(shí)還需考察消費(fèi)稅本身是否具有地方稅的良好稟賦，其實(shí)這才是消費(fèi)稅能否成為地方稅主體稅種首要考慮的問題。前文提到“受益原則”是選取地方稅的標(biāo)準(zhǔn)之一，那么消費(fèi)稅能否給消費(fèi)稅納稅人帶來獨(dú)有的收益？如果對(duì)消費(fèi)稅納稅人帶來獨(dú)有的收益，才符合成本—受益原則。很顯然，消費(fèi)稅并不是針對(duì)本轄區(qū)內(nèi)消費(fèi)稅納稅人提供公共服務(wù)征收的一種稅。征收消費(fèi)稅除了組織財(cái)政收入目的外，在一定程度上還承擔(dān)調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配差距等作用?；谶@些立法意圖，消費(fèi)稅更適合劃歸為中央稅，從宏觀層面更能起到調(diào)控經(jīng)濟(jì)的作用。由此可見，消費(fèi)稅繳稅的貢獻(xiàn)并不能帶來本轄區(qū)內(nèi)消費(fèi)稅納稅人獨(dú)有的收益。

由上述分析可得，即使消費(fèi)稅具有主體稅種的潛力，但不適合劃歸地方稅。另外在現(xiàn)行分稅制下，消費(fèi)稅全額收入歸為中央政府，如果擬將消費(fèi)稅培育成地方主體稅種，就要變動(dòng)既定的分稅模式，將原來全部為中央政府的消費(fèi)稅劃歸為地方，必會(huì)影響中央稅收收入規(guī)模，會(huì)降低中央政府稅收收入占稅收收入總額的比重，進(jìn)而會(huì)影響中央政府事權(quán)的執(zhí)行能力。因此，不宜選取消費(fèi)稅作為地方稅主體稅種。

（二）資源稅——地方稅主體稅種的潛力分析

1.資源稅是否具有地方稅的特征？

從“受益”原則來看，資源稅收入與地方政府提供的福利之間存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，納稅人能夠從地方政府公共產(chǎn)品的支出中獲得獨(dú)有益處，受益區(qū)域內(nèi)的社會(huì)成員應(yīng)該支付享受公共產(chǎn)品的成本。目前資源稅納稅人繳納的大部分稅收歸地方政府所有，地方政府將籌集的資源稅收入通過政府支出對(duì)本轄區(qū)內(nèi)的水土資源、自然環(huán)境進(jìn)行維持和保護(hù)，使生態(tài)環(huán)境保持良好狀態(tài)，有利于資源稅納稅人進(jìn)一步合理開發(fā)自然資源，本轄區(qū)內(nèi)資源稅納稅人成為其直接的受益者，本轄區(qū)內(nèi)的其他居民成為其間接受益者。由此看出，資源稅的征繳符合受益原則，因此資源稅具有地方稅的特征。

從“避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)”原則來看，資源稅稅率的檔次有高有低，地方政府有權(quán)利在規(guī)定的幅度范圍內(nèi)確定適合本轄區(qū)內(nèi)的資源稅率，但由于資源稅課稅對(duì)象具有非流動(dòng)性，因此不會(huì)因?yàn)椴煌瑓^(qū)域稅率高低不同，而導(dǎo)致高稅率區(qū)域的資源稅納稅人轉(zhuǎn)移至低稅率區(qū)域，不會(huì)出現(xiàn)區(qū)域間稅收的惡性競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象。

2.資源稅是否具有主體稅種的特征？

由上述可見，資源稅具有地方稅特征，那是否具有成為主體稅種的良好稟賦呢？從近期來看，我國(guó)資源稅收入占稅收收入總額比重一直較低，難以成為地方稅收收入的主要源泉（見表2和圖2）。

從長(zhǎng)期來看，通過資源稅制的不斷完善，資源稅能否具有地方稅收入主要源泉的潛力呢？第一，擴(kuò)大征稅范圍。由于資源稅課稅對(duì)象的特殊化，僅限于自然資源初級(jí)產(chǎn)品，因此課稅范圍具有一定的局限性，擬擴(kuò)大課稅范圍來增加資源稅收入，效果不會(huì)明顯；第二，改變計(jì)稅方法。資源稅改革的內(nèi)容之一，即將從量計(jì)稅方法改為從價(jià)計(jì)稅方法。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局自2011年11月1日起，對(duì)原油、天然氣資源稅進(jìn)行從價(jià)計(jì)征；自2014年12月1日起，對(duì)煤炭資源稅進(jìn)行從價(jià)計(jì)征?！皬膬r(jià)計(jì)征”意味著資源稅征稅將和資源產(chǎn)品價(jià)格掛鉤，可借助市場(chǎng)調(diào)節(jié)機(jī)制引導(dǎo)資源品的開發(fā)，彌補(bǔ)從量計(jì)征中稅收與價(jià)格脫鉤的不足。自2011年對(duì)原油、天然氣進(jìn)行計(jì)稅方法的調(diào)整，使資源稅收入實(shí)現(xiàn)較大幅度的增長(zhǎng)，2011年、2012年資源稅收入分別為598.87億元、904.37億元，同比增長(zhǎng)率分別為43.4%、51%，但資源稅收入占稅收收入總額比重分別為0.7%、0.9%，仍未超過1%，占地方稅收收入總額比重分別為1.5%、1.9%，仍未超過2%。由此可見，通過資源稅改革，能夠增加資源稅收入，但資源稅在地方稅體系中的主體地位仍不明顯。因此，不宜選取資源稅作為地方稅主體稅種。

表2 全國(guó)資源稅收入情況表（2006年-2012年）

圖1 全國(guó)資源稅收入情況（2006年-2012年）單位：億元

圖2 全國(guó)房產(chǎn)稅收入情況（2007年-2012年）單位:億元

（三）房產(chǎn)稅——地方稅主體稅種的潛力分析

1.房產(chǎn)稅是否具有地方稅的特征？

從受益原則來看，房產(chǎn)稅是一種受益稅，對(duì)房產(chǎn)征稅多少與地方政府提供的公共產(chǎn)品質(zhì)量有密切關(guān)系，與房產(chǎn)稅納稅人獲得的額外收益同樣有密切關(guān)系。具體來講，征收的房產(chǎn)稅越多，地方政府對(duì)本轄區(qū)內(nèi)提供的公共產(chǎn)品（交通、警察、教育、消防、城市供水、綠化等基礎(chǔ)設(shè)施）質(zhì)量越好。另外，本轄區(qū)內(nèi)居住環(huán)境的改善，會(huì)使該轄區(qū)內(nèi)的房產(chǎn)增值，目前我國(guó)房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)是房產(chǎn)計(jì)稅余值，而更合理的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)是房產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值。其價(jià)值大小會(huì)受到轄區(qū)環(huán)境的優(yōu)差而影響，繳納較高的稅收就會(huì)享受到高質(zhì)量水平的公共服務(wù)或公共產(chǎn)品，就會(huì)使房產(chǎn)增值，就會(huì)使房產(chǎn)稅納稅人獲得獨(dú)有的收益，形成了“多征稅——多享受公共服務(wù)——房地產(chǎn)增值——稅收收入增加”的良性循環(huán)機(jī)制，充分體現(xiàn)了受益原則。

從避免惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)原則來看，房產(chǎn)稅的課稅對(duì)象是建筑物及地上附著物，具有固定的坐落地點(diǎn)，難以移動(dòng)，地域性特點(diǎn)突出，具有非流動(dòng)性特征，因此不會(huì)因?yàn)椴煌瑓^(qū)域?qū)Ψ慨a(chǎn)稅設(shè)定的稅率高低不同，而使本轄區(qū)內(nèi)的房產(chǎn)稅納稅人移動(dòng)課稅對(duì)象轉(zhuǎn)向房產(chǎn)稅稅率低的轄區(qū)，因此不會(huì)引起不同區(qū)域惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)。

從征管便利原則來看，房產(chǎn)稅的課征對(duì)象是不動(dòng)產(chǎn)，而不動(dòng)產(chǎn)坐落分散，要保證房產(chǎn)稅及時(shí)有效的征收，就需要政府組織專門機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，由于地方政府便于對(duì)當(dāng)?shù)氐牟粍?dòng)產(chǎn)數(shù)量、價(jià)值情況進(jìn)行實(shí)地了解，所以房產(chǎn)稅適合地方政府征管。由上述分析可得，房產(chǎn)稅作為地方固定稅種較合適。

2.房產(chǎn)稅是否具有主體稅種的特征？

從收入穩(wěn)定原則來看，房產(chǎn)稅收入穩(wěn)定可靠，不易發(fā)生周期性波動(dòng)。與商品稅、所得稅相比，房產(chǎn)稅稅基相對(duì)穩(wěn)定，且具有增長(zhǎng)潛力，不易發(fā)生劇烈波動(dòng)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2011年全國(guó)房產(chǎn)稅收入1102.36億元，同比增長(zhǎng)23.3%，2012年全國(guó)房產(chǎn)稅收入1372.49億元，同比增長(zhǎng)24.5%。2007年—2012年全國(guó)房產(chǎn)稅收入情況具體見表3。

表3 全國(guó)房產(chǎn)稅收入情況表（2007年-2012年）

隨著房產(chǎn)稅改革的推行，全國(guó)范圍內(nèi)的個(gè)人保有環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅有開征的可能性，由此會(huì)使房產(chǎn)稅收入來源基礎(chǔ)更為可靠，能夠?yàn)榈胤秸畮砜沙掷m(xù)性的稅收收入。但從技術(shù)條件、制度環(huán)境來看，個(gè)人保有環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅短期難以開征。

具體來講，第一，開征技術(shù)條件不具備。保有環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅的征收將使納稅人由法人擴(kuò)展到自然人，征稅范圍將由城市擴(kuò)展到農(nóng)村?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅只針對(duì)城鎮(zhèn)的法人納稅人征收，將來擴(kuò)展到成千上萬的自然人納稅人以及廣闊的農(nóng)村地區(qū)，現(xiàn)行的征管模式和方法將不適應(yīng)。另外，現(xiàn)行房地產(chǎn)價(jià)格評(píng)估體系不適應(yīng)。房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)將由歷史價(jià)值體系的從量計(jì)征向現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)值的從價(jià)體系轉(zhuǎn)變。這是我國(guó)房產(chǎn)稅制改革的基本要求，計(jì)稅體系的改變要求逐步建立財(cái)產(chǎn)計(jì)稅價(jià)值評(píng)估制度及其機(jī)構(gòu)體系。而我國(guó)目前財(cái)產(chǎn)計(jì)稅價(jià)值評(píng)估體系幾乎是一片空白，無法與之相配套。第二，制度環(huán)境不匹配。戶籍自由遷徙制度沒有完全建立。對(duì)保有環(huán)節(jié)住房征稅，如果各地區(qū)提供公共服務(wù)水平不同，但稅負(fù)大體相同的情況下，民眾自由遷徙就成為必須，而我國(guó)目前不能做到戶籍制度全面放開。公共財(cái)政收支公開制度未完善。房產(chǎn)稅是政府提供公共服務(wù)的資金來源，也是民眾獲得這些服務(wù)應(yīng)付的報(bào)酬，因此，地方財(cái)政收入與支出必須公開，且地方政府要提供足夠的與之相適應(yīng)的公共服務(wù)。

由上述可知，房產(chǎn)稅短期也難以成為地方稅主體稅種，但從遠(yuǎn)期來看，合理房產(chǎn)稅制的設(shè)計(jì)、開征技術(shù)條件的日益成熟、制度環(huán)境的逐步改善，房產(chǎn)稅收入會(huì)有所增加，會(huì)成為地方政府的主要財(cái)力。

三、選取地方稅主體稅種的總體思路

（一）空間維度——根據(jù)各地稅源特點(diǎn)，確立各地主體稅種

由于各地經(jīng)濟(jì)特色不同、各地稅源特點(diǎn)不同，因此不宜保持所有地區(qū)主體稅種的統(tǒng)一性。即使理論證明某稅種適合作為地方稅主體稅種，但對(duì)特殊地區(qū)也許只是虛設(shè)的主體稅種，起不到主體稅種的實(shí)質(zhì)作用，不能保證地方財(cái)政收入的穩(wěn)步增長(zhǎng)。本文認(rèn)為地方政府應(yīng)根據(jù)本地特色經(jīng)濟(jì)培植主體稅源，將經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)轉(zhuǎn)化為稅收優(yōu)勢(shì)。

如西部經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)，自然資源較豐富，因此可以考慮將資源稅作為其地方稅主體稅種。2012年資源稅已成為吐魯番地區(qū)地方稅種中的第一大主體稅種，2012年上半年，受原油、天然氣銷量及價(jià)格雙增、原煤產(chǎn)量大幅增長(zhǎng)以及鐵礦石資源稅額調(diào)整等利好共同作用，吐魯番地區(qū)資源稅收入達(dá)到22590萬元，占全部稅收收入的25%，同比增長(zhǎng)21.52%，增收4001萬元，成為為第一大主體稅種。①數(shù)據(jù)來源：吐魯番地區(qū)政府網(wǎng)站。2013年甘肅省地稅系統(tǒng)共征收資源稅194867萬元，占地方稅收入的21.68%，居地方九稅之首。②數(shù)據(jù)來源：甘肅省地方稅務(wù)局網(wǎng)站。由此可見，資源稅有可能成為自然資源稟賦優(yōu)秀地區(qū)的地方稅主體稅種，但不具有全國(guó)普遍性。

（二）時(shí)間維度——根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，確立不同階段地方稅主體稅種

隨著各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)制度改革的推進(jìn)，可以看出分配制度逐步向居民傾斜，都顯示出以財(cái)產(chǎn)稅作為地方稅主體稅種的趨勢(shì)，但我們不能要求以經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)階段的主體稅種作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的主體稅種，地方稅主體稅種的設(shè)置不能超越經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、收入分配水平、財(cái)富積累度和納稅人的負(fù)稅能力。結(jié)合世界地方稅主體稅種構(gòu)建的普遍規(guī)律，考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及稅制改革的要求，從穩(wěn)定性、整體性出發(fā)，采取漸進(jìn)、分階段模式，在大力發(fā)展不動(dòng)產(chǎn)稅的基礎(chǔ)上，通過各項(xiàng)稅制改革，逐步形成以房產(chǎn)稅為代表的財(cái)產(chǎn)稅作為主體稅的地方稅收入格局。

為增強(qiáng)房產(chǎn)稅成為地方稅主體稅種的可行性，需要相關(guān)配套措施的進(jìn)一步完善。如規(guī)范房地產(chǎn)市場(chǎng)行為，抑制房地產(chǎn)投機(jī)現(xiàn)象，堵塞房地產(chǎn)收益流失的漏洞，為保有環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅的征管提供法律保證，完善產(chǎn)權(quán)制度體系。明晰產(chǎn)權(quán)，繼續(xù)深化土地使用制度改革，規(guī)范土地出讓金收取。規(guī)范房地產(chǎn)估價(jià)體系。改革現(xiàn)有評(píng)估機(jī)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)評(píng)估行業(yè)的政事分開、企事分開，建立科學(xué)、嚴(yán)密的評(píng)估機(jī)構(gòu)與人員行業(yè)準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)，完善評(píng)估行業(yè)的收費(fèi)制度。隨著開征個(gè)人居住房屋保有環(huán)節(jié)稅收相關(guān)配套措施的不斷完善，從長(zhǎng)期來看，房產(chǎn)稅收入會(huì)得以持續(xù)增長(zhǎng)，以房產(chǎn)稅為代表的財(cái)產(chǎn)稅有潛力成為經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)階段的地方稅主體稅種。

〔1〕胡洪曙.構(gòu)建以財(cái)產(chǎn)稅為主體的地方稅體系研究[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2011（2）.

〔2〕王赟超.淺議如何選擇地方稅主體稅種問題[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2011（2）.

〔3〕王宏娟.我國(guó)地方稅主體稅種問題研究[D].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2009年.

〔4〕李升.地方稅體系：理論依據(jù)、現(xiàn)狀分析、完善思路[J].財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2012（6）.

〔5〕黃鑫敏.論中央與地方稅權(quán)的劃分[D].中央民族大學(xué)，2011年.

〔6〕李暉，榮耀康.以資源稅和房地產(chǎn)稅為地方稅主體稅種的可行性探析[J].中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2010（10）.

〔7〕史偉.現(xiàn)行地方稅制度存在的問題及改進(jìn)建議[J].中國(guó)財(cái)政，2011（17）.