劉柏惠

（中國(guó)社會(huì)科學(xué)院，北京 100045）

一、引言

作為關(guān)系基本民生的重要服務(wù)產(chǎn)業(yè)，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)進(jìn)行的改革和調(diào)整在各國(guó)發(fā)展和轉(zhuǎn)型中都極具標(biāo)志性。在我國(guó)，除了醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)行業(yè)本身所具有的特殊性外，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一系列階段性特征也使醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的改革表現(xiàn)出更為突出的復(fù)雜性和緊迫性。一方面，我國(guó)的醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)脫胎于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型過(guò)程中，逐漸從完全封閉的國(guó)內(nèi)市場(chǎng)和集體所有制保護(hù)中走出來(lái)，不得不開(kāi)始謹(jǐn)慎面對(duì)民營(yíng)資本和外資資本的競(jìng)爭(zhēng)。另一方面，整個(gè)社會(huì)正處于深刻的改革進(jìn)程中，來(lái)自于財(cái)稅、金融等領(lǐng)域的變革必然會(huì)直接或間接地作用于醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的政策選擇，在其內(nèi)部形成了各類(lèi)利益群體錯(cuò)綜復(fù)雜的局面，推行改革必須通盤(pán)考慮，具備長(zhǎng)遠(yuǎn)視野。也正是受這些問(wèn)題的牽絆，我國(guó)的醫(yī)療改革自2009年啟動(dòng)以來(lái)進(jìn)展緩慢，公立醫(yī)院改革遲遲未動(dòng)，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)建設(shè)舉步維艱，藥價(jià)虛高問(wèn)題未得到有效緩解，人民群眾普遍反映的“看病貴、看病難”問(wèn)題依然存在。就當(dāng)前局勢(shì)看，單靠衛(wèi)生體系自身完成醫(yī)改使命比較困難，需要借助外力的推動(dòng)來(lái)實(shí)現(xiàn)。

在具備調(diào)節(jié)功能的各類(lèi)工具中，財(cái)稅體制具有綜合性和基礎(chǔ)性的特點(diǎn)，財(cái)稅政策能夠藉由政府部門(mén)的收支活動(dòng)滲透到所有的個(gè)人、家庭和企業(yè)，體現(xiàn)在幾乎所有的經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中，在各項(xiàng)改革中一直擔(dān)任著重要角色。隨著新一輪稅制改革的加速推進(jìn)，各行業(yè)都將面臨深刻的蛻變，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)也不例外。利用財(cái)稅改革契機(jī)，以醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度變革推進(jìn)醫(yī)改進(jìn)程，是值得我們深入思考的問(wèn)題。

依托以上背景，本文嘗試從營(yíng)改增的角度切入，考察醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收政策選擇問(wèn)題。在分析醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅制設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)后，文章分析并評(píng)價(jià)了我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收政策的變遷，從理論的視角探討了征收增值稅的合理性和必要性，并利用投入產(chǎn)出表對(duì)不同政策效果的模擬為相關(guān)結(jié)論提供了實(shí)證依據(jù)。最后，文章提出了在醫(yī)療衛(wèi)生部門(mén)征收增值稅的政策建議。

二、衛(wèi)生行業(yè)稅制設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)

衛(wèi)生服務(wù)一般可以分為兩類(lèi)，一類(lèi)是對(duì)已經(jīng)出現(xiàn)的各類(lèi)疾病進(jìn)行治療，使人體恢復(fù)健康的臨床醫(yī)療服務(wù)；另一類(lèi)是提升人群整體健康水平、改善公共衛(wèi)生環(huán)境的公共衛(wèi)生服務(wù)，包括衛(wèi)生監(jiān)督、傳染病免疫和檢測(cè)、健康教育、水質(zhì)檢測(cè)等。后一類(lèi)服務(wù)具有典型的非排他性和有限的非競(jìng)爭(zhēng)性，將其納入準(zhǔn)公共產(chǎn)品范疇，由政府承擔(dān)主要責(zé)任是無(wú)可爭(zhēng)議的。對(duì)于前一類(lèi)服務(wù)，就其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)而言，具有私人性，但由于醫(yī)療服務(wù)所具有的特殊性，若任由私人市場(chǎng)供應(yīng)，勢(shì)必會(huì)造成供給不足，必須要求政府介入。

其一，醫(yī)療服務(wù)市場(chǎng)供需雙方存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱(chēng)性。正如Arrow（1963）所指出的，醫(yī)療市場(chǎng)中存在著“醫(yī)患信息不對(duì)等”問(wèn)題，相對(duì)于醫(yī)生來(lái)講，病人缺乏足夠的醫(yī)學(xué)知識(shí)，無(wú)法判斷醫(yī)療質(zhì)量的好壞以及與價(jià)格是否相符，必須面對(duì)不確定的治療結(jié)果，若醫(yī)療機(jī)構(gòu)以利潤(rùn)極大化為目標(biāo)，就會(huì)藉此對(duì)病人收取高價(jià)格，實(shí)際上卻提供低質(zhì)量的服務(wù)，導(dǎo)致醫(yī)院與病人之間的契約失效。這種市場(chǎng)失靈決定了政府參與的必要性。

其二，醫(yī)療服務(wù)具有外部性的特征。對(duì)外部性的討論開(kāi)始只局限于一些傳染性疾病的防疫（Lees,D.S.,1962），這是顯而易見(jiàn)的。但這種討論后來(lái)逐漸擴(kuò)展到了基本醫(yī)療服務(wù)（M.V.Pauly,1970），甚至只有小規(guī)模人群購(gòu)買(mǎi)的衛(wèi)生保健服務(wù)。這是由于，人們對(duì)急救、住院服務(wù)的需求具有不確定性，人們能從他人得到適切的治療從而獲得健康這件事中獲得極大的心理效用。在這種情況下，保證醫(yī)療服務(wù)的可及性需要有公共補(bǔ)助。

其三，衛(wèi)生服務(wù)供給的水平和質(zhì)量具有廣泛的社會(huì)影響。人力資本是推動(dòng)社會(huì)物質(zhì)和文化發(fā)展的根本，而身體素質(zhì)是人力資本極為重要的衡量要素。如果因病致貧在一社會(huì)中成為普遍現(xiàn)象，將不利于社會(huì)財(cái)富的積累，更難以形成和諧有序的社會(huì)環(huán)境。對(duì)于這樣對(duì)社會(huì)發(fā)展有基礎(chǔ)性作用的服務(wù)，政府須承擔(dān)一定的責(zé)任。

可見(jiàn)，由于自身的特殊性，醫(yī)療衛(wèi)生資源無(wú)法通過(guò)市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制達(dá)到最優(yōu)配置，需要由政府介入。但根據(jù)Rose-Ackerman（1996）的主張，政府在直接提供公共財(cái)政支持的商品時(shí)，很難同時(shí)滿(mǎn)足各方的特殊偏好。如果交由民間非營(yíng)利組織來(lái)提供，可以更大程度上符合人民的偏好及期待。在這種情況下，政府要做的是通過(guò)稅收減免或直接進(jìn)行補(bǔ)貼，刺激供給，滿(mǎn)足社會(huì)需求（周其仁，2007；張軍民，2008）。

三、我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度選擇

（一）我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度變遷

正是出于對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)特殊性的考慮，我國(guó)一直對(duì)其采取比較特殊的稅收政策并經(jīng)歷了幾次較大調(diào)整。

1950年，中央財(cái)經(jīng)委發(fā)出《關(guān)于醫(yī)院診所免征工商業(yè)稅規(guī)定的通知》，規(guī)定公私立醫(yī)院診所在一定的前提條件下免繳工商業(yè)稅①三個(gè)前提條件包括：接受一定之戰(zhàn)勤、防疫、保健等任務(wù)，以及負(fù)擔(dān)一部分免費(fèi)病床、免費(fèi)門(mén)診者；確實(shí)按衛(wèi)生行政機(jī)關(guān)規(guī)定之標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)者；不對(duì)非就診病人售藥者。。1955年，《關(guān)于貫徹醫(yī)療機(jī)構(gòu)免征工商業(yè)稅的通知》進(jìn)一步完善了對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策，并擴(kuò)大了受惠面，將享受優(yōu)惠政策的醫(yī)療機(jī)構(gòu)擴(kuò)展至門(mén)診部、衛(wèi)生院、個(gè)體開(kāi)業(yè)醫(yī)師、鑲牙所，而且取消了私立醫(yī)院診所的三個(gè)前提條件。也就是說(shuō)，在此階段，不論是公立還是私立的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，提供醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的行為都是免工商統(tǒng)一稅的。

1994年我國(guó)進(jìn)行稅收體制改革，以增值稅和營(yíng)業(yè)稅代替了工商統(tǒng)一稅，把醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅對(duì)象②根據(jù)《醫(yī)療機(jī)構(gòu)管理?xiàng)l例》（1994）和《醫(yī)療機(jī)構(gòu)管理?xiàng)l例實(shí)施細(xì)則》（1994）。。雖然從表面上看并沒(méi)有改變對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的稅收處理方式，醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的行為依然能夠享受免營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)惠政策，但由于增值稅的計(jì)稅方式與營(yíng)業(yè)稅乃至之前的工商統(tǒng)一稅都有較大差異，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的外在環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化。好在增值稅征收初期征收范圍較窄，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅負(fù)的影響較小。

然而，設(shè)備間的相對(duì)移動(dòng)也增加了充電過(guò)程的復(fù)雜度，出現(xiàn)了諸如充電連續(xù)性差、充電中斷等問(wèn)題[5]。因此，針對(duì)系統(tǒng)性能問(wèn)題，本文建立了基于波束成形的一對(duì)一動(dòng)態(tài)無(wú)線充電系統(tǒng)的充電過(guò)程數(shù)學(xué)模型。并在此基礎(chǔ)上，提出了一種基于離散時(shí)間馬爾科夫鏈（DTMC，Discrete Time Markov Chain）的系統(tǒng)性能評(píng)估方法。

引來(lái)最大爭(zhēng)議的一次變動(dòng)是2000年發(fā)布的《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》，開(kāi)始根據(jù)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的相關(guān)分類(lèi)文件，對(duì)非營(yíng)利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和營(yíng)利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)分別采用不同的營(yíng)業(yè)稅政策，并把醫(yī)療服務(wù)的提供價(jià)格是否符合政府指導(dǎo)價(jià)作為非營(yíng)利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)能否享受稅收優(yōu)惠的依據(jù)。這一未經(jīng)廣泛征求意見(jiàn)和先期試點(diǎn)的政策，遭到來(lái)自各方的反對(duì)聲音。

在2009年新醫(yī)改后，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收政策再一次轉(zhuǎn)回到營(yíng)業(yè)稅的免稅范圍內(nèi)①這一時(shí)期的文件主要由《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（2008年修訂）、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（2008年修訂）和財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于公布若干廢止和失效的營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》（財(cái)稅[2009]61號(hào)）。即在現(xiàn)行制度下，所有醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)，不論是營(yíng)利性的還是非營(yíng)利性的，提供的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)均免繳營(yíng)業(yè)稅。

（二）對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)現(xiàn)行稅收政策的評(píng)價(jià)

依托于我國(guó)稅收制度改革的大背景，我國(guó)對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的稅收政策經(jīng)歷了統(tǒng)一免繳工商統(tǒng)一稅到統(tǒng)一免繳營(yíng)業(yè)稅，到分類(lèi)征收營(yíng)業(yè)稅，再到統(tǒng)一免繳營(yíng)業(yè)稅的轉(zhuǎn)變過(guò)程。在最初，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)統(tǒng)一免征營(yíng)業(yè)稅的政策能鼓勵(lì)社會(huì)資本投資醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域，有其可取之處。但是，隨著增值稅擴(kuò)圍試點(diǎn)的展開(kāi)，交通運(yùn)輸和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍由（1+6）行業(yè)增加為（1+7）行業(yè)②按照2013年5月24日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》，廣播影視業(yè)也納入擴(kuò)圍行業(yè)中。，并于2014年8月1日在全國(guó)鋪開(kāi)，征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)和范圍正在迅速減少。在這種情況下，無(wú)論是對(duì)于醫(yī)療機(jī)構(gòu)、患者還是對(duì)政府來(lái)講，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)繼續(xù)實(shí)行免征營(yíng)業(yè)稅的政策都具有明顯的負(fù)面作用。

對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)來(lái)講，在購(gòu)買(mǎi)醫(yī)療器械等中間投入產(chǎn)品時(shí)，要繳納銷(xiāo)售方隱含在價(jià)格里的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅，成為醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的進(jìn)項(xiàng)稅，但作為營(yíng)業(yè)稅納稅人，無(wú)法對(duì)其進(jìn)行抵扣，這實(shí)際上是把醫(yī)療機(jī)構(gòu)當(dāng)成醫(yī)療服務(wù)的最終消費(fèi)者，承擔(dān)了本應(yīng)該由患者承擔(dān)的稅負(fù)。醫(yī)療器械等中間投入的價(jià)值是在醫(yī)療行為中持續(xù)實(shí)現(xiàn)的，對(duì)醫(yī)院征收營(yíng)業(yè)稅實(shí)際上是對(duì)醫(yī)療器械轉(zhuǎn)移價(jià)值的再次征稅，即便營(yíng)業(yè)稅在實(shí)際征繳中已經(jīng)予以免除。如此看來(lái)，增值稅的擴(kuò)圍使得對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠大打折扣。

從消費(fèi)者的角度看，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)為購(gòu)買(mǎi)中間投入而支付的進(jìn)項(xiàng)稅會(huì)增加醫(yī)療服務(wù)成本，進(jìn)而表現(xiàn)為價(jià)格的一部分，實(shí)現(xiàn)向消費(fèi)者的轉(zhuǎn)嫁。衛(wèi)生機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)嫁稅收成本的能力取決于醫(yī)療服務(wù)的供求彈性。在醫(yī)療市場(chǎng)信息嚴(yán)重不對(duì)稱(chēng)，衛(wèi)生資源還較為緊缺的情況下，供需矛盾緊張的問(wèn)題非常顯著，供給方定價(jià)在多數(shù)情況下還難以避免，患者不得不接受稅收成本轉(zhuǎn)嫁。

對(duì)于政府來(lái)講，一方面，將衛(wèi)生機(jī)構(gòu)隔離于增值稅之外，無(wú)法在全社會(huì)形成增值稅的完整鏈條。在增值稅廣泛擴(kuò)圍的背景下，對(duì)衛(wèi)生行業(yè)的特殊政策顯得尤為不合時(shí)宜。另一方面，政府在基本公共衛(wèi)生服務(wù)籌資中承擔(dān)主要責(zé)任，在基本服務(wù)中通過(guò)社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)承擔(dān)大部分籌資責(zé)任，如此看來(lái)，政府才是醫(yī)療服務(wù)的最終支付者。在醫(yī)院將增值稅稅負(fù)通過(guò)醫(yī)藥價(jià)格轉(zhuǎn)嫁于患者的情況下，這部分稅款實(shí)際上是由政府來(lái)負(fù)擔(dān)的，出現(xiàn)了政府向政府“繳稅”的問(wèn)題，違背了稅收的基本原則。

（三）醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)征收增值稅的合理性

在新一輪稅制改革的背景下，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入到增值稅的征收范圍具有諸多必要性。

其次，從增值稅轉(zhuǎn)型和擴(kuò)圍的角度看，把醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入增值稅符合我國(guó)稅制改革的趨勢(shì)和要求。我們針對(duì)增值稅所推行的一系列改革的目的是盡可能擴(kuò)大增值稅稅基，消除服務(wù)業(yè)發(fā)展中的稅收制度性障礙，促進(jìn)服務(wù)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。若對(duì)包括衛(wèi)生行業(yè)在內(nèi)的部分行業(yè)繼續(xù)征收營(yíng)業(yè)稅，是對(duì)增值稅稅基的極大侵蝕，不利于總體的減稅效果，直接違背了改革的本意。

再次，從醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)發(fā)展的政府責(zé)任看，將醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)納入增值稅的征稅范圍，不僅能避免對(duì)醫(yī)療器械等中間投入產(chǎn)品的重復(fù)征稅問(wèn)題，真正實(shí)現(xiàn)對(duì)衛(wèi)生部門(mén)減輕稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生部門(mén)發(fā)展的扶持，還能恢復(fù)稅收對(duì)資源配置的中性作用，矯正由于中間投入代價(jià)過(guò)高而導(dǎo)致的衛(wèi)生部門(mén)向產(chǎn)業(yè)鏈上游轉(zhuǎn)移行為，減少低效率的生產(chǎn)擴(kuò)張，符合社會(huì)發(fā)展的根本要求。

最后，從各國(guó)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)看，一些主要國(guó)家也都將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入到增值稅的覆蓋范圍內(nèi)，同時(shí)采取了較為特殊的稅收政策，借公共財(cái)政之力扶持其發(fā)展。歐盟對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)征收增值稅，同時(shí)采取豁免的處理方式①歐盟關(guān)于增值稅的規(guī)定出自CVSD（Commom VAT System Directive）。；加拿大征收增值稅并對(duì)部分服務(wù)免稅，但對(duì)免稅交易采用的是退還進(jìn)項(xiàng)稅的方法②加拿大的增值稅框架主要由GST（Canadian Federal Goods and Services Tax）搭建。；澳大利亞、新西蘭等國(guó)家對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)實(shí)行的是全面征收增值稅的方法，只允許極少數(shù)的豁免，形成了完整的增值稅體系③見(jiàn)于澳大利亞和新西蘭的GST（Goods and Services Tax）法案。。因此，從實(shí)踐層面來(lái)看，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)業(yè)征收增值稅是完全可行的。

四、對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)不同稅收政策的效果模擬

為了驗(yàn)證以上基本判斷，本部分利用全國(guó)衛(wèi)生行業(yè)投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)，對(duì)不同稅收政策的效果進(jìn)行模擬，為有關(guān)結(jié)論提供證據(jù)。模擬過(guò)程分成以下兩個(gè)情景進(jìn)行。

（一）情景1：現(xiàn)有制度下增值稅擴(kuò)圍對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的影響

在這種情景下，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)繼續(xù)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅免繳政策?；?007年全國(guó)135部門(mén)投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)可以看出（見(jiàn)表1），醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的產(chǎn)出結(jié)構(gòu)中，整個(gè)增加值的比例是33.1%。這其中，我們通常認(rèn)為可能會(huì)占絕大比重的勞動(dòng)者報(bào)酬只占22%，資本報(bào)酬率更小，僅占9.9%（固定資本折舊與營(yíng)業(yè)盈余的和）。中間投入的貢獻(xiàn)達(dá)到66.9%，作為目前涉及面最廣的稅種，增值稅的擴(kuò)圍將會(huì)對(duì)這部分投入中的相關(guān)行業(yè)產(chǎn)生重要影響，從而影響到衛(wèi)生部門(mén)的成本。

表1 衛(wèi)生行業(yè)的產(chǎn)出結(jié)構(gòu)（2007年）

為了更具體地展現(xiàn)增值稅擴(kuò)圍對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的影響，我們嘗試將這一影響量化。擴(kuò)圍后，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)需要承擔(dān)有關(guān)行業(yè)中間投入的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅，體現(xiàn)為衛(wèi)生行業(yè)的中間投入成本變化。為了與營(yíng)改增之前形成對(duì)比，我們假設(shè)這些行業(yè)在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)也能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的完全向下轉(zhuǎn)嫁。那么，相關(guān)行業(yè)中原營(yíng)業(yè)稅稅額與增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的差即為衛(wèi)生行業(yè)稅負(fù)的變化額。

如果用2007年的數(shù)據(jù)來(lái)描述這一政策效果，從表2中可以發(fā)現(xiàn)，試點(diǎn)行業(yè)占整個(gè)中間投入的比例為4.26%。其中，投入相對(duì)較多的行業(yè)為電信和其他信息傳輸服務(wù)業(yè)（1.78%）、商務(wù)服務(wù)業(yè)（1.18%）。營(yíng)改增的持續(xù)推進(jìn)不僅沒(méi)有減輕衛(wèi)生行業(yè)的負(fù)擔(dān)，反而使其承受的“隱形稅負(fù)”增加了91074.78萬(wàn)元，占原來(lái)稅負(fù)的1.1%④原稅負(fù)是增值稅擴(kuò)圍前醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)所承受的稅負(fù)，包括征收營(yíng)業(yè)稅行業(yè)的轉(zhuǎn)移額和增值稅行業(yè)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。。

（二）情景2：醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)改征增值稅的效果模擬

在這種情境下，假設(shè)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)也進(jìn)入增值稅征收范圍，能夠進(jìn)入進(jìn)項(xiàng)稅和銷(xiāo)項(xiàng)稅的抵扣鏈條。我們通過(guò)投入產(chǎn)出表看醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的變動(dòng)情況。

表3反映出的是衛(wèi)生行業(yè)的各類(lèi)中間投入的分布及銷(xiāo)項(xiàng)稅額，加總后得到總額為9072052萬(wàn)元。這部分稅負(fù)直接隱藏在價(jià)格里面，成為衛(wèi)生行業(yè)必須要承擔(dān)的隱形稅負(fù)。

在表4中，我們對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的增值稅制度進(jìn)行了稅率假設(shè)，并將各種假設(shè)下的稅負(fù)與改征增值稅之前的稅負(fù)相對(duì)比，觀察稅負(fù)變化情況。我們依據(jù)增值稅的現(xiàn)行稅率，規(guī)定了5個(gè)稅率。其中，在0%和6%的稅率下，實(shí)際稅負(fù)為負(fù)值。8.46%為稅負(fù)由負(fù)轉(zhuǎn)正的臨界值，這表明，如果征收的稅率小于此值，醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)實(shí)際上會(huì)通過(guò)改征增值稅得到稅收補(bǔ)貼。隨著稅率的繼續(xù)提高，當(dāng)稅率達(dá)到17%時(shí)，新稅制下的增值稅額會(huì)與現(xiàn)稅制下的稅負(fù)基本持平。

可以看出，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入增值稅征收范圍，只要使其稅率保持在現(xiàn)行稅率范圍內(nèi)，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)就會(huì)得到大幅降低。

表2 衛(wèi)生行業(yè)涉及到的增值稅試點(diǎn)行業(yè)投入占比（2007年）

五、我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)征收增值稅的政策建議

由于公共衛(wèi)生服務(wù)的準(zhǔn)公共品性質(zhì)，以及醫(yī)療服務(wù)信息不對(duì)稱(chēng)性、外部性的特殊性，再加上醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)對(duì)社會(huì)穩(wěn)定和發(fā)展的重要基礎(chǔ)性作用，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的發(fā)展給予稅收優(yōu)惠或財(cái)政補(bǔ)貼在理論上具有正當(dāng)性。我國(guó)雖然在一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)堅(jiān)持對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)業(yè)采取免征營(yíng)業(yè)稅的政策，但隨著整體稅制的變革，增值稅的開(kāi)征、轉(zhuǎn)型和持續(xù)擴(kuò)圍，導(dǎo)致醫(yī)療服務(wù)業(yè)的稅收優(yōu)勢(shì)逐漸喪失，反而承受了比其他行業(yè)更高的稅負(fù)。我們的測(cè)算也顯示，增值稅擴(kuò)圍后醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)不但不會(huì)縮減，反而將增加1.1%。相反，如果改征增值稅，當(dāng)稅率在8.46%以下時(shí)，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)實(shí)際的稅負(fù)為負(fù)值，只有征收17%以上的稅率時(shí)，才會(huì)與當(dāng)前的稅收水平持平?，F(xiàn)有的稅收制度的確增加了醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的負(fù)擔(dān)，這一方面不利于醫(yī)療服務(wù)業(yè)自身的發(fā)展和技術(shù)提升。另一方面，對(duì)醫(yī)療服務(wù)的剛性需求導(dǎo)致醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)將過(guò)高的成本負(fù)擔(dān)向消費(fèi)者轉(zhuǎn)移，這是醫(yī)患關(guān)系持續(xù)惡化的重要原因之一，也導(dǎo)致政府向政府繳稅的問(wèn)題難以避免。在如此多的問(wèn)題束縛下，我國(guó)對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生體系展開(kāi)的改革難以取得實(shí)效。只有以財(cái)稅改革為抓手和動(dòng)力，才能改變新醫(yī)改處處被動(dòng)的局面，將各項(xiàng)政策落到實(shí)處。

基于這些考慮，本文提出以下幾點(diǎn)改革醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收制度的建議：

首先，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入增值稅的征收范圍。用增值稅完全取代現(xiàn)有的營(yíng)業(yè)稅制度，讓醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)成為增值稅征收的一個(gè)環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)中間投入增值稅的應(yīng)抵盡抵，使稅制進(jìn)一步統(tǒng)一。這能夠減輕醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的負(fù)擔(dān)，理順其與上游產(chǎn)業(yè)和消費(fèi)者的關(guān)系，從而能夠規(guī)范醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的運(yùn)作模式。

其次，在醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)內(nèi)部實(shí)行差別化的增值稅稅率。對(duì)于享受財(cái)政補(bǔ)貼、具有公共服務(wù)性質(zhì)的基礎(chǔ)性醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)，可以采取較低稅率，或者適用零稅率，用這樣的稅收優(yōu)惠支持更多的社會(huì)力量參與提供服務(wù)，保持此類(lèi)服務(wù)的公益性，這符合稅收的基本原則和醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的基本要求。對(duì)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)自主定價(jià)提供的服務(wù)，按照服務(wù)類(lèi)行業(yè)的增值稅率正常征稅，以此保證稅收來(lái)源的穩(wěn)定性，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生部門(mén)的發(fā)展也能起到良好的促進(jìn)作用。

表3 衛(wèi)生行業(yè)各類(lèi)中間投入分布及在不同稅制下稅負(fù)（2007年）

表4 不同的增值稅稅率假設(shè)下衛(wèi)生行業(yè)的稅負(fù)

再次，要保證稅收制度的公平性。無(wú)論是采取稅收優(yōu)惠還是照常征稅，都應(yīng)該在各種性質(zhì)的機(jī)構(gòu)間保持公平性，即無(wú)論辦醫(yī)主體是政府部門(mén)還是私人，都應(yīng)該平等地適用相同的稅率。通過(guò)在同一平臺(tái)上競(jìng)爭(zhēng)，能夠保證醫(yī)療衛(wèi)生供給市場(chǎng)的公平有序，從而實(shí)現(xiàn)醫(yī)療質(zhì)量和服務(wù)效率提升。

最后，加強(qiáng)稅收征管，培養(yǎng)納稅意識(shí)。對(duì)我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)統(tǒng)一征收增值稅還面臨一些操作上的困難。首要的一點(diǎn)是我國(guó)醫(yī)療機(jī)構(gòu)經(jīng)營(yíng)方式繁雜，特別是農(nóng)村地區(qū)的一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院、村衛(wèi)生室，以及一部分個(gè)體經(jīng)營(yíng)的小型醫(yī)療機(jī)構(gòu)，多數(shù)尚未形成成熟的財(cái)務(wù)制度，稅務(wù)人員可能無(wú)法掌握真實(shí)的財(cái)務(wù)情況。再加上受長(zhǎng)期免稅政策的影響，短時(shí)間內(nèi)培養(yǎng)納稅意識(shí)存在一定的難度。在這種情況下，規(guī)范各類(lèi)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)基礎(chǔ)財(cái)務(wù)制度建設(shè)顯得尤為重要。

〔1〕Arrow,K.J.,“Uncertainty and the welfare economics of medical care.”The American Economic Review,1963,53（5）:941-973.

〔2〕Lees,D.S.,“The Logic of the British National Health Service.”Journal of Law and Economics，1962（5）:111-118.

〔3〕Pauly,M.V.,“The Efficiency in the Provision of Consumption Subsidies.”Kyklos,1970（23）:33-57.

〔4〕Rose-Ackerman,S.“Altruism,nonprofits,and economic theory.”Journal of Economic Literature,1996,34（2）:701-728.

〔5〕周其仁.“公用品”的消費(fèi)與生產(chǎn)——醫(yī)改系列評(píng)論之三十，經(jīng)濟(jì)觀察報(bào)，2007年9月17日.http://www.eeo.com.cn/observer/special/2007/09/17/83320.shtml.

〔6〕張軍民.關(guān)于政府購(gòu)買(mǎi)衛(wèi)生服務(wù)改革的評(píng)析.華中師范大學(xué)學(xué)報(bào)（人文社會(huì)科學(xué)版）,2008,47（1）.