中電投貴州金元集團股份有限公司 馬奎

長期股權投資是企業(yè)經營活動中的重要內容，在競爭激烈的當下，通過股權投資來進入新領域、開拓新市場從而獲得更多的利潤是不少企業(yè)的選擇，因而股權投資往往與企業(yè)的經營戰(zhàn)略、財務戰(zhàn)略息息相關，加之股權投資往往金額巨大，涉及的利益方較多且關系錯綜復雜，所以長期股權投資的核算往往也是難度較大的一個方面，對企業(yè)財務核算以及經營管理有著重要的影響。過去的幾年中，我們使用06年修訂的長期股權投資進行核算、披露指導，然而在使用過程中逐漸發(fā)現(xiàn)了06版準則存在著適用范圍不當、容易被關聯(lián)方操縱利潤等多種問題，與此同時，全球經濟的高速發(fā)展也使得國際會計準則相應地進行了調整，為適應時代的發(fā)展，我國的會計準則也實時進行了修改，使得長期股權投資的核算更為規(guī)范、合理，也更加貼近實際情況，在并購、合營、戰(zhàn)略性股權投資頻繁發(fā)生的當下，仔細分析長期股權投資的變化以及對企業(yè)集團造成的影響，有助于企業(yè)集團更好地把握準則的變化，更快地適應新的準則。

一、新舊長期股權投資準則的變化

(一)核算范圍變化

在核算范圍方面，相較于舊準則，新的長期股權投資對核算范圍進行了重新界定。依照06版的準則，如果權益性投資屬于對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且公允價值無法可靠獲?。òㄔ诨钴S市場中沒有報價、公允價值不能可靠）的情況，屬于長期股權投資的核算范圍，而新準則把這種情況排除在外，規(guī)定此類投資應劃入金融資產類別進行核算，而后管理層根據投資目的的不同將其進行進一步的劃分，即具體的金融資產類別，所以總的說來，長期股權投資的核算范圍縮小。在關鍵概念的定義方面，長期股權投資也對進行了重新界定，新準則的長期股權投資定義中不再出現(xiàn)“共同控制”的字樣，而是加入了合營企業(yè)的概念，并對重大影響的定義和判斷進行了更為明確的界定，而對“控制”的判斷需要按照《企業(yè)會計準則33 號——合并財務報表》（與2006 年相比已發(fā)生變化）的規(guī)定進行，而對“合營企業(yè)”的判斷則是依據《企業(yè)會計準則40號——合營安排》的有關規(guī)定進行。

(二)對初始成本計量方法進行了微小調整

在初始成本計量上方法上，新舊準則并未發(fā)生實質性的改變，只是對于同一控制下的企業(yè)合并，著重強調要站在最終控制方的角度來確定應享有的被合并方所有者權益賬面價值，這才是初始成本的計量基礎，從這一調整可以看出人們已經開始關注、重視企業(yè)之間利用相互控股、共同控制來操縱交易事項、影響利潤、虛增資產的問題，對于長期股權投資過程中常見的費用，諸如審計、評估、咨詢費則進行了明確的賬務處理規(guī)定，要求直接將其計入當期損益。與此同時，新準則還取消了以合同或協(xié)議價格來確定初始入賬金額的規(guī)定，對于投資者投入的長期股權投資也不能再使用協(xié)議價格，這也是經濟全球化不斷發(fā)展、市場不斷完善以及國家加強對長期股權投資的管理規(guī)范所產生的必然結果。

(三)后續(xù)計量方法變化

根據舊準則的要求，有兩種情況要對長期股權投資采用成本法進行核算，一是企業(yè)集團能實施控制，另一個則是不能控制、沒有重大影響但是又無法可靠地使用公允價值進行計量，在這兩種情況下，“長期股權投資”科目反映取得的成本，除非追加或減少投資，不得對成本進行調整，因而被投資單位受到現(xiàn)金股利時進行投資收益的確認，但是不能確認進行股權投資交易之前（即被投資方接受投資之前）所產生的累計近利潤，意味著被投資單位只享受投資后產生的累計凈利潤，新準則取消了這一限定。其次，新準則還借鑒了國際會計準則的對于不同計量單元的區(qū)分和處理方法，按照這一思，如果投資方是通過風險投資基金、信托公司、共同基金等類似主體進行的權益性投資，實質上是區(qū)別于企業(yè)集團出于戰(zhàn)略目的而進行的長期股權投資，如果對于這類投資不加以區(qū)別誤導信息使用者的判斷，因而對于這類股權投資應單獨按照金融工具進行確認和計量，并采用權益法核算。

(四)調整了核算方法轉換、披露要求

核算方法的轉換主要發(fā)生在投資增減變動引起控制關系變動的情況，針對這方面的內容，新準則將原來企業(yè)會計準則解釋的相關內容進行了整合，如果因追加或減少投資的緣故導致了企業(yè)相互之間的關系發(fā)生變化，要相應地進行核算方法的轉換，同時要符合新準則的具體規(guī)定。

在披露要求方面，新準則規(guī)定信息披露適用于《企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》。

二、實施新的長期股權投資準則對企業(yè)集團造成的影響

(一)企業(yè)集團長期股權投資的核算方式發(fā)生變化

實施新準則造成的直接影響便是核算方式上的調整，包括核算范圍、計量方法等，因而實施新準則之后，企業(yè)集團需要根據實際情況對長期股權投資的核算進行適當調整。首先，鑒于新準則下，長期股權投資的核算范圍發(fā)生了重大變化，企業(yè)集團需要對旗下所有的長期股權投資進行梳理，明確每一項投資的實質、戰(zhàn)略目的以及投資比例，根據新準則的規(guī)定判斷各項股權投資的關系，以明確核算的范圍，對于新準則中明確取消的長期股權投資類別，要及時將其劃分為金融資產，諸如通過共同基金、風險投資機構等進行的股權投資，不能實時控制、無重大影響且公允價值無法可靠取得的股權投資；其次，企業(yè)要根據新準則對核算方法進行一定程度的調整，如果此前有使用協(xié)議或合同價格進行初始確認的情況，要及時終止這種做法，選擇新準則所要求的計量標準，重視公允價值、最終控制方賬面價值的確認，并且按照規(guī)定對長期股權投資計提減值準備，新準則尤其強調長期股權投資計提減值準備后不能轉回。

(二)對企業(yè)合并報表的編制提出新的要求

對于企業(yè)集團來說，編制合并報表是必須的工作，因而長期股權投資準則的變化除了會影響母公司的單體報表之外，還會對合并報表的編制造成影響。首先，在合并范圍上，由于投資活動（即通過投機機構）形成控制關系的子公司不再納入合并報表的范圍內，與此同時，企業(yè)還需要根據新準則進行控制關系的判斷；其次，在編制合并報表時，舊準則要求合并方采用權益法對長期股權投資進行調整，但是根據新準則的規(guī)定，不再將成本法轉換成權益法進行合并報表的編制，而是采用直接合并法，這就簡化了合并報表的編制，省去了企業(yè)集團成本法轉權益法的調整、抵消工作；此外，針對追加、減少投資的合并處理也與舊準則存在差異，需要企業(yè)對此進行關注，追加投資成為合營關系時，原持有的股權投資公允價值與賬面價值的差額部分計入當期損益，不用區(qū)分當期損益、留存收益。

(三)影響企業(yè)會計利潤

長期股權投資對企業(yè)集團來說是一項重要的資產，金額往往十分巨大，因而當核算方法改變時，也會對企業(yè)的會計利潤產生一定的影響，尤其是對母公司的單體財務報表來說。根據新準則的規(guī)定，對于采取權益法核算的長期股權投資，如果有除凈損益以外的因素造成所有者權益變動，那么在對此項投資進行處理時，就需要先計提資本公積，然后按比例將應當計入資本公積的部分轉入投資收益，根據舊準則的規(guī)定，這種情況就計入其他資本公積中，除非進行處置否則不能轉出，這就會導致當期的利潤增加。另外，若聯(lián)營企業(yè)發(fā)生虧損導致凈資產為負數，在原有的規(guī)定下，長期股權投資賬面價值為0，而新準則要求確認虧損，這就會導致會計利潤降低。

(四)對企業(yè)集團的決策、管理產生影響

長期股權投資在核算范圍、核算方式以及信息披露等方面做出了諸多調整，也會對企業(yè)集團的股權投資決策以及相應的日常管理產生影響。一方面，從新準則的規(guī)定中不難看出，公允價值的運用范圍更廣，逐步取消了其他的近似價格，那么企業(yè)集團就必須更多地關注公允價值，必要的情況下可以考慮建立起一套獲取公允價值的流程，保證核算的準確性，而關鍵的管理人員也要不斷提高專業(yè)能力，對行業(yè)和宏觀經濟環(huán)境有一定的了解，這樣才能對公允價值的準確性、波動性進行判斷，另一方面，新準則降低了關聯(lián)方通過股權投資操縱交易、控制利潤的可能性和空間，而且長期股權投資的核算方法與原來相比，會對利潤產生更多的影響，那么在進行長期股權投資時，企業(yè)集團就需要更加慎重地考慮，子公司的盈虧情況也會在合并報表中得到充分的反映，加之披露的要求也發(fā)生了變化，因而在進行長期股權投資時不僅要考慮戰(zhàn)略性的影響，也要對其他可能的影響進行考慮。

三、結束語

從歷史的發(fā)展來看，會計準則是為經濟活動服務的，因而經營環(huán)境變化、市場環(huán)境變化都會導致會計準則的改變，在競爭日趨激烈、全球經濟一體化不斷發(fā)展的當下，越來越多的股權投資活動使得長期股權投資核算的重要性不斷得到凸顯，政府進行會計準則的修訂也是為了指導企業(yè)提供更為有效的財務信息，因而企業(yè)集團必須要重視新舊會計準則的異同，分析其可能帶來的影響，這樣才能更好地把握會計準則的變化趨勢，從而進一步規(guī)范會計核算，提高管理水平。

[1]張國芬.長期股權投資準則修訂對企業(yè)的影響[J].財經界(學術版),2015;03

[2]武彰純.長期股權投資新準則下企業(yè)會計核算的變化[J].知識經濟,2015;01