魯獻忠，徐紅偉，許夢雅，金紅，趙要軍（.鄭州大學第二附屬醫(yī)院，鄭州市45004；.鄭州大學附屬腫瘤醫(yī)院，鄭州市450003）

加強公立醫(yī)院成本管理的對策*

魯獻忠1，徐紅偉2，許夢雅1，金紅1，趙要軍2
（1.鄭州大學第二附屬醫(yī)院，鄭州市450014；2.鄭州大學附屬腫瘤醫(yī)院，鄭州市450003）

隨著新一輪醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深化，公立醫(yī)院補償渠道逐漸收窄，對我國公立醫(yī)院的經(jīng)營管理水平提出了更高的要求，尤其是成本管理。筆者從我國公立醫(yī)院成本管理發(fā)展歷史及現(xiàn)狀為切入點，借鑒PDCA管理理念，在遵循成本核算-成本分析-成本預測-成本控制-成本評價應用這一循環(huán)的基礎上，以醫(yī)院成本管理觀念轉(zhuǎn)變，組織體系構建，成本分析預測管理、成本實施與控制、成本改進與提升等為主線，提出優(yōu)化公立醫(yī)院成本管理的對策建議，為加強我國公立醫(yī)院成本管理提供借鑒。

公立醫(yī)院；PDCA；成本核算；成本管理

【DOI編碼】 10.3969/j.issn.1672-4232.2015.06.004

長期以來，受我國公立醫(yī)院管理體制和運行機制的影響，公立醫(yī)院成本管理的研究與實踐工作明顯滯后，隨著新一輪醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷推進，特別是《關于縣級公立醫(yī)院綜合改革試點的意見》和《關于城市公立醫(yī)院綜合改革試點的指導意見》等公立醫(yī)院改革政策的相繼出臺，對我國公立醫(yī)院成本管理工作提出了更高的要求，也將進一步促進公立醫(yī)院加強成本管理［1］。筆者以我國公立醫(yī)院成本管理發(fā)展歷史為出發(fā)點，借鑒PDCA管理理念，提出了加強我國公立醫(yī)院成本管理的對策建議。

1　醫(yī)院成本管理的概念及發(fā)展歷史

1.1醫(yī)院成本管理的基本概念

醫(yī)院成本管理不同于傳統(tǒng)意義上的成本核算，強調(diào)成本管理的全過程性，即綜合運用現(xiàn)代管理學、成本會計和管理會計等方法，及時、準確地對關鍵要素（財務和非財務）信息進行確認、度量、收集、分析和報告，實施標準成本定額（限額）管理，通過實際成本和標準成本的比較，找出控制差異、關鍵環(huán)節(jié)并予以糾正，以達到控制成本，提高醫(yī)院總體經(jīng)營績效的目標?，F(xiàn)代意義上的醫(yī)院成本管理具體包括成本核算、成本預測、成本分析、成本控制、成本考核與評價等內(nèi)容。

1.2我國公立醫(yī)院成本管理的發(fā)展歷史

我國公立醫(yī)院的成本管理活動與經(jīng)濟管理體制改革息息相關，明顯帶有成本核算的烙印。以我國經(jīng)濟管理體制改革為主線，可將我國醫(yī)院成本管理活動劃分為五個階段：第一階段（1980年以前）為無成本管理階段：在計劃經(jīng)濟體制下，按編制撥款實施預算管理，配套制度缺失，政府和醫(yī)院無成本核算要求；第二階段（1980—1992年）為簡單成本核算階段，在逐步市場化經(jīng)費自收自支的前提下，醫(yī)院有核算要求，但政府對核算要求不足；第三階段（1993—1998年）為不完全成本核算階段，在推向市場自負盈虧大潮中，配套制度初步建立，醫(yī)院成本核算需求強烈，但政府對核算要求不足；第四階段（1999—2011年）為全成本核算階段，在市場經(jīng)濟逐步建立的過程中，政府補償和第三方付費制度下，相關配套政策逐步建立完善，醫(yī)院和政府對加強成本核算的要求十分迫切；第五階段（2012年至今）為成本管理階段，隨著醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的逐步深化，相關配套制度層層推進，政府和醫(yī)院從全成本核算逐步轉(zhuǎn)向全面成本管理階段。

2　當前制約我國公立醫(yī)院成本管理的主要問題

當前，隨著“限制公立醫(yī)院單體規(guī)模擴張、取消藥品加成政策、逐步放開公立醫(yī)院醫(yī)療服務價格，建立和完善收付費制度改革”等相關政策的出臺，對公立醫(yī)院轉(zhuǎn)變發(fā)展方式，提高精細化管理水平提出了更高的要求。但目前不成熟的成本管理現(xiàn)狀嚴重制約了公立醫(yī)院的快速發(fā)展，主要表現(xiàn)在：

2.1成本管理的觀念有待轉(zhuǎn)變

目前大多數(shù)醫(yī)院的領導對成本管理的認識還不到位，更多地關注成本核算這一成本管理環(huán)節(jié)，對成本管理預測、分析、控制與評價等職能考慮不足，一定程度上制約了醫(yī)院成本管理活動的開展。另一方面是醫(yī)院成本核算的目標過于單一，過多地考慮與獎金分配掛鉤的科室成本核算，對項目成本、診療成本、床日成本、病種成本等關注較少，不能全方位、多角度獲得醫(yī)院成本信息，極大限制了醫(yī)院運營管理水平的提升。

2.2成本管理的組織構架和職責不清

當前，囿于國家層面還沒有制定醫(yī)院成本管理的具體辦法，各地也沒有出臺相關的硬性管理規(guī)定，導致對醫(yī)院成本管理頂層設計缺失，缺乏統(tǒng)一的管理標準和考核辦法。雖然醫(yī)院內(nèi)部也在探索加強成本管理的有效方式和方法，但由于成本管理的組織構架和職責不清，使得醫(yī)院內(nèi)部成本管理體制和機制不順，協(xié)作不到位，成本管理工作開展難度比較大。

2.3成本核算系統(tǒng)缺乏統(tǒng)一標準

大部分醫(yī)院目前均未建立規(guī)范、合理、有用、有效的成本費用核算系統(tǒng)，醫(yī)院成本費用核算主要建立在新的《醫(yī)院會計制度》規(guī)定的會計核算范疇。醫(yī)院因其業(yè)務繁多、復雜，業(yè)務交叉、跨部門現(xiàn)象極為突出，致使醫(yī)院成本費用核算工作極為復雜，而成本費用核算的環(huán)境、體制、技術等也不夠理想［1-2］。因其體制原因，我國大部分醫(yī)院仍系國有事業(yè)單位，由此，造成其管理措施實施難度極大，以致影響管理者的積極性，并最終導致成本費用信息利用價值不高。

目前醫(yī)院的成本核算大部分僅作為醫(yī)院經(jīng)濟部門為分配獎金，對門診、科室、班組等進行收支和工作量測算，并未就部門真實的項目成本、成本項目、病種成本、診次成本、作業(yè)成本、標準成本、目標成本等進行系統(tǒng)、全面、真實的核算管理，缺乏相應完善規(guī)范的成本費用核算資料記錄和檔案記錄。

2.4醫(yī)院科室名稱和編碼系統(tǒng)不規(guī)范

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，醫(yī)院多樣化、分割式的運營信息化模塊系統(tǒng)，如醫(yī)院信息系統(tǒng)、財務系統(tǒng)、收費系統(tǒng)、病案系統(tǒng)、手術系統(tǒng)、物流系統(tǒng)、后勤系統(tǒng)和核算系統(tǒng)等，加之又沒有建立規(guī)范的、標準化的科室名稱和編碼系統(tǒng)，即一家醫(yī)療機構多套科室編碼和科室名稱并存，導致醫(yī)院成本核算信息難以有效對接，成本信息難獲取，加大了核算的難度和工作量。

2.5醫(yī)院成本分析方法單一

大多數(shù)醫(yī)院對成本核算的結果分析不充分，未能更深層次挖掘醫(yī)院的發(fā)展?jié)摿?，針對醫(yī)院內(nèi)部存在的問題僅體現(xiàn)在表面，局限于醫(yī)院、科室層面的整體分析，沒有深入到科室開展的項目成本分析，以及項目成本中人員經(jīng)費、藥品費、衛(wèi)生材料費、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷和水電等其他費用的構成分析，深入挖掘降低科室、項目成本的根源。同時，醫(yī)院成本分析方法簡單，分析結果對提高醫(yī)院管理水平幫助不大。

2.6醫(yī)院成本預測和預算管理脫節(jié)

醫(yī)院全面預算和成本預算管理是一個有機整體。成本預測可以使醫(yī)院掌握未來的成本水平及其變動趨勢，避免管理者決策的片面性和局限性，并科學選擇合理的服務方案和執(zhí)行計劃。目前全面預算僅僅是對醫(yī)院上年度數(shù)據(jù)的簡單預測和編制，沒有和醫(yī)院的成本預測有機結合，導致醫(yī)院的全面預算和醫(yī)院的發(fā)展方向偏差。

2.7醫(yī)院成本控制力度欠缺

醫(yī)院現(xiàn)有的成本控制基本上流于形式或制度上，沒有制定醫(yī)院預定的成本定額、成本計劃和成本標準［3-5］，成本控制落在某個環(huán)節(jié)或局部，未對成本形成的全過程進行控制，難以實現(xiàn)醫(yī)療質(zhì)量安全與成本控制最優(yōu)化的目標。

3　加強我國公立醫(yī)院成本管理的對策建議

隨著醫(yī)院成本管理在醫(yī)院運營中的作用突顯，加強醫(yī)院成本管理就顯得越來越重要，結合當前我國公立醫(yī)院成本管理存在的問題，提出以下對策建議。

3.1提高成本管理的意識

一是要轉(zhuǎn)變醫(yī)院領導層對成本管理的認識。醫(yī)院成本管理不等于成本核算，成本核算只是成本管理的一個環(huán)節(jié)。成本核算不只是為獎金分配提供依據(jù)，也不僅僅局限于科室成本核算。要根據(jù)醫(yī)院管理的需要，多角度、全方位開展成本核算，突出成本管理的分析、控制、評價等功能，為醫(yī)院精細化管理提供決策依據(jù)。二是要營造全員參與成本管理的意識。醫(yī)院應把成本管理作為醫(yī)院管理的重要手段，成本控制知識應成為醫(yī)院文化建設的重要部分。成本管理觀念要得到醫(yī)院全體職工的認可，并且使每位職工負有成本管理的責任。只有全體人員認識到成本管理的重要性，才能更好地調(diào)動全體員工參與的積極性，建立一個自下而上、相互配合的、多層次的、全面的成本核算管理體系。

3.2構建適宜的成本管理組織架構

國家衛(wèi)生計生委應從頂層設計的角度，制定全國性的醫(yī)院成本管理辦法；各級衛(wèi)生行政主管部門應依據(jù)辦法，負責制定當?shù)毓⑨t(yī)院成本管理實施細則，并指導、監(jiān)督和落實；醫(yī)院須在衛(wèi)生行政主管部門領導下，成立成本管理領導小組，組長由醫(yī)院院長（或法人代表）擔任，成員包括職能管理部門、臨床部門、后勤保障部門等相關部門負責人；醫(yī)院應設置成本管理辦公室，作為成本管理工作領導小組的常設辦事機構，并根據(jù)醫(yī)院規(guī)模和等級配備1～3名專職人員，其他相關部門設立兼職成本管理員。根據(jù)醫(yī)院自身發(fā)展需要，由院領導統(tǒng)一組織和管理，制定有關規(guī)章制度以保證成本核算有章可依。建立健全成本管理軟件系統(tǒng)，準確計算、分析和控制成本，為醫(yī)院發(fā)展提供準確的財務數(shù)據(jù)，以避免外部環(huán)境變化所帶來的財務風險。

3.3建立完善醫(yī)院科室名稱和科室編碼體系

國家衛(wèi)生計生委應建立全國醫(yī)院科室名稱和科室編碼體系，科室名稱可依據(jù)衛(wèi)生計生委下發(fā)的《醫(yī)療機構診療科目名錄》《三級綜合醫(yī)院臨床科室技術標準》《三級綜合醫(yī)院評審標準實施細則》《全國醫(yī)療服務價格項目規(guī)范（2012年版）》而設置?？剖揖幋a應遵循唯一性、可擴充性、數(shù)字化、邏輯性和短小精悍等原則進行編制。醫(yī)院科室名稱和科室編碼的統(tǒng)一，不僅能有效解決國家和地方不同層面醫(yī)院成本核算的全面性、可比性和邏輯性問題，而且能夠解決醫(yī)院內(nèi)部不同信息模塊之間的接口問題，保障醫(yī)院信息系統(tǒng)運行流暢、安全，同時降低醫(yī)院信息模塊之間的對接成本。

3.4細化成本核算內(nèi)容，完善成本核算報表體系

醫(yī)院成本核算首先要確定成本核算的內(nèi)容，將醫(yī)院發(fā)生的所有科目納入核算體系；其次，科學制定醫(yī)院成本核算單元的編碼與名稱，明確成本數(shù)據(jù)來源及采集部門，確保成本數(shù)據(jù)獲取的及時性和準確性，并對成本數(shù)據(jù)按照臨床類科室、醫(yī)技類科室、醫(yī)輔類科室和行政后勤類科室等分類方法進行科學歸集，然后按照規(guī)定的分攤參數(shù)將行政后勤類、醫(yī)輔類和醫(yī)技類科室成本逐級分攤到臨床類科室成本，采用科學的計算方法計算出科室和醫(yī)院的項目成本、診次成本、床日成本、病種成本和DRGs成本，根據(jù)核算結果產(chǎn)生相關報表。

3.5豐富成本分析方法，滿足醫(yī)院管理需要

醫(yī)院應建立健全成本分析指標體系，可以采用趨勢分析法、相對數(shù)分析法和量本利分析法等，通過對業(yè)務量指標、效率指標、運營能力分析、收益能力分析、控制能力分析、結構指標和發(fā)展能力指標的分析，對照人力、藥品和衛(wèi)生材料等實際成本與目標成本或標準成本的差距，及時分析實際成本變動情況及原因，定期編制成本分析報告，把握成本變動規(guī)律，提出控制成本的合理化建議，降低醫(yī)院運營成本，提高醫(yī)院運行的效率和效益。

3.6成本預測與預算有機結合，全面落實預算目標

根據(jù)醫(yī)院戰(zhàn)略目標確定所要預測的成本對象，收集、分析測算對象的歷史數(shù)據(jù)資料，根據(jù)預測對象的性質(zhì)、特點，選擇合適的成本預測方法進行科學預測，分析判斷預測誤差，修正預測結果，結合預測結果制定預算管理成本目標，實現(xiàn)預算執(zhí)行的科學性、可執(zhí)行性和可控性。

3.7加強成本控制力度，合理調(diào)配資源結構

采用預算約束控制、可行性論證控制、定額控制、全員全過程控制、財務審批控制、審計控制和信息化控制等措施，按預定的成本定額、成本計劃和成本標準，對成本形成的全過程進行控制，在控制過程中及時發(fā)現(xiàn)問題，合理調(diào)整控制方向，達到醫(yī)院資源配置最優(yōu)化的目的。

［1］劉桂林，朱靜輝.對公立醫(yī)院以藥補醫(yī)機制改革的思考［J］.中華醫(yī)院管理雜志，2014，30（2）：93-97.

［2］趙紅.淺談強化醫(yī)院成本管理［J］.經(jīng)濟師，2007（4）：171.

［3］羅伯特·A·麥克萊恩.醫(yī)療機構財務管理［M］.李曙光，譯.北京：北京大學醫(yī)學出版社，2005.

［4］程薇.醫(yī)院成本管理［M］.北京：經(jīng)濟科學出版社，2012.

［5］湯明蘭，董峻，胡丹.公立醫(yī)院成本控制與管理［J］.現(xiàn)代醫(yī)院，2012，12（9）：124-126.

修回日期：2015-10-16（編輯于慧清）

Countermeasures for Strengthening Cost Management in Public Hospitals

LU Xian-zhong1，XU Hong-wei2，XU Meng-ya1，JIN Hong1，ZHAO Yao-jun2
（1.The Second Affiliated Hospital of Zhengzhou University，Zhengzhou 450014，China；2.The Affiliated Cancer Hospital of Zhengzhou University，Zhengzhou 450003，China）

With the constant deepening of the new round of reform on medical health system，the compensating channel is narrowing，which sets higher requirements for the operation and management in public hospitals，especially cost management.With the entry point of development history and the current situation of hospital cost management，the authors，referring to PDCA management，basing on the cycle of cost accounting，cost analysis，cost prediction，cost control and cost evaluation and use，and taking idea change of hospital cost management，establishment of organization system，cost analysis and prediction management，cost practice and control，cost improvement as the main line，put forward the countermeasures for optimizing hospital cost management，which acts as the reference for strengthening hospital cost management.

public hospital；PDCA；cost accounting；cost management

R197

A

1672-4232（2015）06-0012-03

河南省軟科學研究項目（142400410169）

魯獻忠（1969-），男，大學學歷，會計師；研究方向：醫(yī)院成本管理與價格管理。

2015-10-08