■ 張秋亞

軍工企業(yè)實施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》的有關(guān)問題探討

■ 張秋亞

近幾年來,我們軍工集團一直致力于精細化標準成本控制。通過標準成本法、作業(yè)成本法等管理會計工具的應(yīng)用,堅持成本管理向“下”深化,實現(xiàn)班組改善降低成本,不斷提高成本管理精細化水平,并發(fā)揮成本管理信息化對產(chǎn)品定價、盈利性分析、投資評價等方面的決策支撐作用。

一、我國頒發(fā)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》的前提

為推動深化經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整、轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式,我國政府提出“打造中國經(jīng)濟升級版”的戰(zhàn)略目標。為推動這一戰(zhàn)略目標的實現(xiàn),促進企業(yè)深化改革,轉(zhuǎn)換機制,加強管理,創(chuàng)新發(fā)展,財政部于2013年8月頒發(fā)了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》,自2014年1月1日起施行。

二、我國軍工企業(yè)采用以制造成本法為基礎(chǔ)的全部成本法計算產(chǎn)品成本

在全部成本法下,企業(yè)無需采用成本性態(tài)分析的方法將產(chǎn)品制造過程中發(fā)生的全部生產(chǎn)成本分解為變動生產(chǎn)成本和固定生產(chǎn)成本兩大類,而只需將所有生產(chǎn)成本計入產(chǎn)品成本,在計算銷售、毀損當期時予以扣除。

三、軍工企業(yè)實施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》的必要性

1.實施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》,可以大大推進管理會計體系建設(shè)

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》的許多條目中,都融入了管理會計對現(xiàn)代企業(yè)多維度、多層次的管理需要,確定了多元化的產(chǎn)品成本核算對象；同時還引入了成本性態(tài)、標準成本和作業(yè)成本法等管理會計的觀念和方法,使得以成本管理為重要內(nèi)容的管理會計逐步滲透到企業(yè)組織的各個部門和各個層面,為企業(yè)開展戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營決策、業(yè)務(wù)計劃、過程控制、業(yè)績評價等管理活動提供相關(guān)信息和科學方法,也為推進我國管理會計體系建設(shè)奠定了基礎(chǔ)。

2.實施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》,能確保企業(yè)成本核算與《企業(yè)會計準則》協(xié)調(diào)一致

目前,企業(yè)會計準則體系已在我國軍工企業(yè)范圍內(nèi)得到了有效實施。但企業(yè)會計準則有些章節(jié)的內(nèi)容不夠具體、系統(tǒng),而《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》體現(xiàn)了國家對企業(yè)成本管理的指導思想,反映了產(chǎn)品成本核算基本原則和核算方法,是對《企業(yè)會計準則》中相關(guān)內(nèi)容的進一步補充和說明。它既保證了企業(yè)成本核算與《企業(yè)會計準則》的相互協(xié)調(diào),也有助于成本核算制度在全軍工企業(yè)范圍內(nèi)普遍執(zhí)行,促進整體產(chǎn)品成本核算和管理水平的提高。

四、軍工企業(yè)在實施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》中,幾個值得注意的問題

1.《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》中所指的產(chǎn)品是指企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中持有以備出售的產(chǎn)成品、商品、提供的勞務(wù)或服務(wù)。屬于廣義產(chǎn)品的范疇。

2.《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》中所指的產(chǎn)品成本是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中所發(fā)生的材料費用、職工薪酬等,以及不能直接計入而按一定標準分配計入的各種間接費用。根據(jù)本制度所給出的產(chǎn)品成本定義,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中所發(fā)生的耗費,能夠歸屬于使產(chǎn)品達到目前場所和狀態(tài)的,應(yīng)當計入產(chǎn)品成本,否則應(yīng)計入期間費用。例如:企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的儲存費用,由于不屬于在生產(chǎn)經(jīng)營中所發(fā)生的耗費,應(yīng)在發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。但是,在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的儲存費用,應(yīng)計入產(chǎn)品成本（存貨成本）。

3.正確劃分各種費用的界限

（1）正確劃分生產(chǎn)成本與期間費用的界限

期間費用是指企業(yè)日常發(fā)生的不能計入特定生產(chǎn)對象的成本。完工企業(yè)的期間費用通常包括銷售費用、管理費用和財務(wù)費用。

生產(chǎn)成本通常包括直接材料成本、直接人工成本和制造費用。正確劃分生產(chǎn)成本與期間費用的界限,是企業(yè)正確核算企業(yè)產(chǎn)品成本的前提。

（2）正確劃分受益性支出與資本性支出的界限

企業(yè)支付的當期行政管理人員職工薪酬、業(yè)務(wù)招待費、產(chǎn)品廣告費、罰款等,均屬于受益性支出；資本性支出是指與本期和以后各期取得受益都相關(guān)的支出。如企業(yè)支付的在建工程人員職工薪酬、購買固定資產(chǎn)支出、購買無形資產(chǎn)支出等,均屬于資本性支出。

企業(yè)錯將某項受益性支出作為資本性支出核算,將導致應(yīng)在計算當期損益時全額扣除的支出部分或全部遞延到以后各期分期扣除,將使本期利潤虛增,以后各期利潤減少；反之,將使本期利潤減少,以后各期利潤虛增。因此,正確劃清受益性支出與資本性支出是企業(yè)核算產(chǎn)品成本的又一前提。

（3）正確劃分各月份的費用界限

企業(yè)進行成本核算時,應(yīng)以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ),分清各月的成本費用界限。凡是本期應(yīng)負擔的費用,不論款項是否在本期支付,均應(yīng)計入本期產(chǎn)品成本或損益；凡是不屬于本期應(yīng)負擔的費用,即使款項已在本期支付,也不應(yīng)計入本期產(chǎn)品成本或損益。企業(yè)應(yīng)將已經(jīng)發(fā)生的成本費用及時入賬,才能使成本核算的內(nèi)容真實完整。因此,正確劃分各月份的費用界限也是企業(yè)核算產(chǎn)品成本的前提。

（4）正確劃分各種產(chǎn)品的費用界限

如果一個企業(yè)生產(chǎn)兩種以上的產(chǎn)品,則當期累計的產(chǎn)品生產(chǎn)成本,應(yīng)在各種不同的產(chǎn)品中分配。其中能直接明確其歸屬的費用應(yīng)直接計入該種產(chǎn)品的成本；對幾種產(chǎn)品共同發(fā)生的費用不能明確歸屬的費用,應(yīng)選擇適當?shù)姆峙浞椒ê头峙錁藴史峙溆嬋氲礁鞣N產(chǎn)品的成本中。由于各種不同的完工產(chǎn)品在某一會計期間的銷售數(shù)量可能不同,如果混淆了他們之間的費用界限,不僅能影響各種產(chǎn)品的正確定價,還有可能影響企業(yè)各期利潤的正確計算。

（5）正確劃分營業(yè)性支出與營業(yè)外支出的費用界限

營業(yè)性支出是指企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營活動發(fā)生的支出。如企業(yè)支付的車船稅、基本生產(chǎn)車間工人的職工薪酬等,都屬于營業(yè)性支出。營業(yè)外支出是指企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營活動以外由于偶然的特殊的原因發(fā)生的一些和損失,如罰款、自然災(zāi)害造成的財產(chǎn)凈損失等。

如果混淆了營業(yè)性支出與營業(yè)外支出的費用界限,可能使企業(yè)錯誤的估計產(chǎn)品成本水平,還有可能使企業(yè)錯誤地反映其財務(wù)成果的來源和構(gòu)成情況。

五、軍工企業(yè)成本控制的成效

近幾年來,我們軍工集團一直致力于精細化標準成本控制。通過標準成本法、作業(yè)成本法等管理會計工具的應(yīng)用,堅持成本管理向“下”深化,實現(xiàn)班組改善降低成本,不斷提高成本管理精細化水平,并發(fā)揮成本管理信息化對產(chǎn)品定價、盈利性分析、投資評價等方面的決策支撐作用。

1.是夯實基礎(chǔ)

完善原始記錄、數(shù)據(jù)采集和基礎(chǔ)統(tǒng)計工作,規(guī)范各項消耗領(lǐng)用單據(jù)、細化收發(fā)存明細表、固化報表采集及傳遞流程,為搭建各項成本消耗建立基礎(chǔ)平臺。

2.是劃小成本核算單元

按產(chǎn)品零部件開展成本測算,按成本動因設(shè)置成本控制,細化成本核算,找準成本控制點,為管理會計工具整合運用奠定基礎(chǔ)。

3.是制定標準工序成本

建立各工序成本消耗標準,實施工序成本核算,并按照理想產(chǎn)能與正常產(chǎn)量相結(jié)合、歷史成本與目標成本相結(jié)合的原則,搭建標準成本體系。同時,根據(jù)生產(chǎn)工藝、生產(chǎn)條件等因素的變化,適時對工序成本標準本身不斷加以修正,保證其可接受的合理性。

4.主要在四個方面我們?nèi)〉昧艘恍┏尚?/p>

一是預(yù)算編制,作為財務(wù)核算的基礎(chǔ),避免核算與預(yù)算脫節(jié)；二是經(jīng)營決策,運用于外購與自制、工藝改進前后的成本分析,為公司各項經(jīng)營決策提供支持；三是成本控制,規(guī)范生產(chǎn)現(xiàn)場管理行為,制定、完善作業(yè)基礎(chǔ)標準,細化成本控制,實行全產(chǎn)業(yè)鏈精細化成本管理；四是分析考核,將月度預(yù)算執(zhí)行分析細化到班組,作為班組（員工）績效考核的標準。

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