●劉永澤 況玉書 吉津海

政府內(nèi)部控制制約機(jī)制研究
——基于“三分一輪一流程”的視角

●劉永澤 況玉書 吉津海

近幾年，中央政府出臺(tái)了一些法規(guī)政策等文件，明確要加強(qiáng)政府內(nèi)部控制制約機(jī)制建設(shè)，以期有效地管理公共資源，合理地運(yùn)用公共權(quán)力。2012年11月29日，財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 （試行）》（財(cái)會(huì)〔2012〕21號(hào)），明確要求行政事業(yè)單位提高內(nèi)部管理水平，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)；2013年11月，十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》明確指出“實(shí)施全面規(guī)范、公開透明預(yù)算制度”、“建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制”等預(yù)算改革方向，強(qiáng)化權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督體系；2014年9月26日，《國(guó)務(wù)院關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》（國(guó)發(fā)〔2014〕45號(hào)）要求完善政府預(yù)算體系，改進(jìn)預(yù)算管理和控制方式；2014年10月，十八屆四中全會(huì)審議通過的 《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定》進(jìn)一步指出：“加強(qiáng)對(duì)政府內(nèi)部權(quán)力的制約，是強(qiáng)化對(duì)行政權(quán)力制約的重點(diǎn)。對(duì)財(cái)政資金分配使用、國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購(gòu)、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)，定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用?！逼渲?，對(duì)權(quán)力集中的部門和崗位實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)，定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制（簡(jiǎn)稱“三分一輪一流程”）是中央在重大文件中第一次明確提出?？梢灶A(yù)見，政府內(nèi)部控制制約機(jī)制建設(shè)將成為改進(jìn)預(yù)算管理制度、支撐我國(guó)政府管理活動(dòng)，創(chuàng)新行政監(jiān)督模式和推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的重要制度安排，因此，如何結(jié)合我國(guó)政府自身情況構(gòu)建其內(nèi)部控制制約機(jī)制成為目前我國(guó)政府所面臨的一項(xiàng)重大而迫切的課題。鑒于此，本文擬對(duì)十八屆四中全會(huì)涉及的“三分一輪一流程”展開討論，界定其內(nèi)涵，明確其原則和要求，以促進(jìn)政府內(nèi)部控制制約機(jī)制的建立和健全，并在政府管理中發(fā)揮積極作用。

一、分事行權(quán)機(jī)制：政府內(nèi)部控制的基點(diǎn)

（一）分事行權(quán)的內(nèi)涵界定與地位

所謂分事行權(quán)，是指政府根據(jù)管理的需要，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將各項(xiàng)管理事項(xiàng)分類，以便根據(jù)不同的管控事項(xiàng)明確職責(zé)分工和設(shè)定相應(yīng)的管控方式，即需要明確“什么事，由誰管，如何管”。在實(shí)踐中，分事行權(quán)最關(guān)鍵也是最難的地方在于對(duì)政府收入和支出事項(xiàng)進(jìn)行分類和歸口，最終分項(xiàng)的結(jié)果既要滿足政府收支分類改革的要求，又要滿足政府內(nèi)部管理的需求。

分事行權(quán)是政府內(nèi)部控制的基點(diǎn)，是分崗設(shè)權(quán)機(jī)制和分級(jí)授權(quán)機(jī)制的基礎(chǔ)。根據(jù)行政管理學(xué)的研究成果，政府的管理活動(dòng)遍及國(guó)家和社會(huì)生活的各個(gè)方面及全體國(guó)民，它不僅包括政府機(jī)關(guān)內(nèi)部事務(wù)的管理，而且還包括國(guó)家重大事務(wù)的管理和科教文衛(wèi)等社會(huì)公共事務(wù)的管理。因此，要構(gòu)建政府內(nèi)部控制制約機(jī)制，首先要對(duì)政府管控的事項(xiàng)進(jìn)行分類和分配，為明確職責(zé)分工、設(shè)定管控方案并最終形成權(quán)力制衡奠定良好的基礎(chǔ)。

（二）分事行權(quán)的重點(diǎn)與基本要求

近年來，我國(guó)財(cái)政收支規(guī)模不斷擴(kuò)大（如表1所示），財(cái)政收支結(jié)構(gòu)也變得越來越復(fù)雜，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)日益加劇。2014年，新修訂的《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》刪除了有關(guān)預(yù)算外資金的內(nèi)容，規(guī)避了各級(jí)地方政府截留預(yù)算外資金的風(fēng)險(xiǎn)，并且明確規(guī)定各級(jí)政府的全部收入和支出都應(yīng)當(dāng)納入預(yù)算。至此，我國(guó)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)今后將更多地存在于支出方面。這是因?yàn)槲覈?guó)的財(cái)政支出存在很多不合理的地方，包括支出結(jié)構(gòu)不平衡、財(cái)政預(yù)算編制不科學(xué)、財(cái)政支出缺乏控制機(jī)制等。所以，相對(duì)收入事項(xiàng)而言，分事行權(quán)的重點(diǎn)在于支出事項(xiàng)的權(quán)力配置與制衡。而在實(shí)踐中，分事行權(quán)最復(fù)雜的地方也恰恰在于對(duì)政府支出事項(xiàng)進(jìn)行分類和歸口。例如，深圳市交通運(yùn)輸委員會(huì)根據(jù)管理的需要分類設(shè)置了62項(xiàng)管控事務(wù)，涉及會(huì)議費(fèi)、出國(guó)（境）費(fèi)、課題研究費(fèi)、軟件系統(tǒng)開發(fā)費(fèi)、勘查設(shè)計(jì)費(fèi)、道路養(yǎng)護(hù)費(fèi)、交通設(shè)施維護(hù)費(fèi)，等等，每一項(xiàng)管控事務(wù)都明確了開支范圍和相應(yīng)的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等。

表1 2008—2013年我國(guó)公共財(cái)政收支情況 單位：億元

鑒于此，對(duì)政府支出事項(xiàng)而言，恰當(dāng)?shù)姆质滦袡?quán)需要達(dá)到如下幾點(diǎn)要求：

1、對(duì)政府事項(xiàng)進(jìn)行劃分的結(jié)果要能夠?qū)?yīng)政府收支分類科目中的支出功能分類科目，以滿足預(yù)算管理的需要。

2、需要管控的支出事項(xiàng)在名稱上可能與政府收支分類科目中的支出經(jīng)濟(jì)分類科目的名稱一致，但是兩者的內(nèi)涵與統(tǒng)計(jì)口徑可能不一致，這是因?yàn)榉质滦袡?quán)中所指的“事項(xiàng)”是政府根據(jù)內(nèi)部管理需要而設(shè)定的，不同的政府部門因承擔(dān)的職責(zé)不一樣也有所不同。

3、在已設(shè)定的支出事項(xiàng)下，政府應(yīng)當(dāng)根據(jù)管理的需要設(shè)置明細(xì)支出，為此需要明確支出事項(xiàng)的內(nèi)涵和邊界。

4、根據(jù)支出事項(xiàng)及其明細(xì)支出，按照一定的取數(shù)規(guī)則能夠統(tǒng)計(jì)得出政府收支分類科目中的支出經(jīng)濟(jì)分類科目下的數(shù)據(jù)，以滿足預(yù)算管理的需要。

5、要明確支出事項(xiàng)的具體支出方式，如據(jù)標(biāo)準(zhǔn)支付、據(jù)實(shí)支付、歸口處室費(fèi)用、處室專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)、項(xiàng)目支出等，并且需要進(jìn)一步明確是遵循外部法定標(biāo)準(zhǔn)，還是遵循內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)，并列示與報(bào)銷標(biāo)準(zhǔn)相適應(yīng)的文件名稱或來源。

6、要明確支出事項(xiàng)的歸口部門，對(duì)于行政單位具有較多下屬單位的，還需要明確支出事項(xiàng)的使用部門。

7、要明確支出事項(xiàng)是對(duì)內(nèi)支付，還是對(duì)外支付。

8、要明確支出事項(xiàng)的控制目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，并進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

9、要明確支出事項(xiàng)的預(yù)算執(zhí)行申請(qǐng)程序，即是否需要預(yù)算執(zhí)行申請(qǐng)。如果需要，還需要進(jìn)一步明確預(yù)算執(zhí)行申請(qǐng)的要求，包括預(yù)算執(zhí)行申請(qǐng)表單、預(yù)算依據(jù)。

10、要明確支出事項(xiàng)的管控方式，主要包括預(yù)算控制（單項(xiàng)預(yù)算控制、預(yù)算總額控制、分批逐項(xiàng)釋放指標(biāo)）、歸口控制（歸口管理、歸口審核）、審批控制（分級(jí)審批、分額度審批、逐項(xiàng)審批）、標(biāo)準(zhǔn)控制（外部法定標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)）、程序控制（外部程序控制，主要包括指定環(huán)節(jié)報(bào)批、指定環(huán)節(jié)報(bào)備、立項(xiàng)評(píng)審、政府采購(gòu)管理、合同管理、績(jī)效考評(píng)；內(nèi)部程序，主要包括內(nèi)部立項(xiàng)評(píng)審、內(nèi)部采購(gòu)管理、結(jié)項(xiàng)驗(yàn)收）、單據(jù)控制（要素控制、表單控制、票據(jù)控制）。

值得說明的是，隨著政府內(nèi)部控制的推廣和應(yīng)用，第2、3、4點(diǎn)之間的互動(dòng)關(guān)系，可能會(huì)進(jìn)一步推動(dòng)政府收支分類改革，使政府收支分類更加科學(xué)化，從而不斷深化我國(guó)預(yù)算管理制度改革，最終使預(yù)算更加清晰和透明，有利于加強(qiáng)對(duì)預(yù)算的監(jiān)督。

二、分崗設(shè)權(quán)機(jī)制：以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的職能配置

（一）分崗設(shè)權(quán)的內(nèi)涵界定與難點(diǎn)

所謂分崗設(shè)權(quán)，是指將政府中的所有崗位按照其內(nèi)部管控事項(xiàng)性質(zhì)、責(zé)任輕重大小、繁簡(jiǎn)難易程度和所需人員的資格條件等因素，予以分門別類、評(píng)定等級(jí)、確定名稱，做到不相容崗位相互分離，崗位之間相互牽制，并在此基礎(chǔ)上制定崗位規(guī)范，其最終目的是將政府內(nèi)部管控事項(xiàng)根據(jù)管理職能對(duì)應(yīng)到具體的工作崗位上。分崗設(shè)權(quán)要求因事設(shè)崗，各級(jí)政府和各個(gè)政府部門內(nèi)部管控事項(xiàng)自身的特點(diǎn)及其失控時(shí)可能產(chǎn)生的后果，可能會(huì)影響到具體崗位的設(shè)置。因此，以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的分崗設(shè)權(quán)是一項(xiàng)系統(tǒng)工作，涉及職能配置、權(quán)責(zé)統(tǒng)一、機(jī)構(gòu)設(shè)置、人事配備、法規(guī)配套等問題。第一，職能配置必須具有科學(xué)性，這是職能配置的基本前提；第二，權(quán)力、責(zé)任、職能必須統(tǒng)一，做到有職必有權(quán)、有權(quán)必有責(zé)，沒有權(quán)力保證的職能無法實(shí)現(xiàn)，而沒有責(zé)任約束則會(huì)導(dǎo)致濫用權(quán)力或行政不作為；第三，為了保證機(jī)構(gòu)對(duì)職能的合理承載力，在設(shè)置機(jī)構(gòu)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循“精簡(jiǎn)、統(tǒng)一、效能”原則；第四，科學(xué)設(shè)定機(jī)構(gòu)編制，按照因事設(shè)人的原則配備合理的人力資源，避免機(jī)構(gòu)臃腫；第五，職能配置必須要有完善的法律法規(guī)體系，這是政府法制化建設(shè)的要求。

分崗設(shè)權(quán)工作中的難點(diǎn)是如何根據(jù)政府管控事項(xiàng)和未來發(fā)展需求，科學(xué)合理地設(shè)置與事項(xiàng)相適應(yīng)的工作崗位，并且明確該崗位的任職資格和相應(yīng)職責(zé)。此外，制定操作性強(qiáng)、比較規(guī)范的工作程序是崗位設(shè)置工作的前提條件，否則分崗設(shè)權(quán)機(jī)制流于形式而無效。

（二）分崗設(shè)權(quán)的具體原則

以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的分崗設(shè)權(quán)應(yīng)遵循的具體原則至少包括下列幾個(gè)方面：

1、管控事項(xiàng)與管控能力相匹配的原則。政府內(nèi)部控制中，崗位職能是指各個(gè)崗位在整個(gè)體系中承擔(dān)的與其所管控事項(xiàng)相適應(yīng)的具體職責(zé)和應(yīng)發(fā)揮的作用。因此，在根據(jù)權(quán)力制衡原則將不相容職能進(jìn)行分離時(shí)，要區(qū)分政府內(nèi)部的行政組織與管理組織。行政組織是指一個(gè)組織在行政編制方案上的構(gòu)成，包括各個(gè)部門、部門間隸屬關(guān)系、崗位設(shè)置、人員等。管理組織是根據(jù)某一業(yè)務(wù)領(lǐng)域的管理需要，在專業(yè)業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)對(duì)專業(yè)業(yè)務(wù)進(jìn)行管理的組織體系，其組成也包括各個(gè)部門、部門間隸屬關(guān)系、崗位設(shè)置、人員等。從某種意義上講，行政組織可視為是行政管理專業(yè)維度的管理組織，是管理組織的特例。一般而言，行政組織適合于承擔(dān)政府部門內(nèi)部資源再分配的重要作用，如執(zhí)行內(nèi)部預(yù)算批復(fù)的職責(zé)，而管理組織更適合于完成資源配置性的職能，如管控專業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的支出事項(xiàng)。

2、事權(quán)和財(cái)權(quán)相統(tǒng)一的原則。在政府內(nèi)部控制制約機(jī)制中，各崗位以事項(xiàng)為基礎(chǔ)進(jìn)行職能配置的一個(gè)重要原則是事權(quán)和財(cái)權(quán)的統(tǒng)一。即任何崗位應(yīng)當(dāng)配置與其履行職能相適應(yīng)的財(cái)力，否則該崗位無法履行超過其財(cái)力的職責(zé)。

3、受益與負(fù)擔(dān)相對(duì)稱的原則。在將政府內(nèi)部事項(xiàng)根據(jù)管理職能對(duì)應(yīng)到具體的工作崗位上時(shí)，可以遵循誰受益誰負(fù)擔(dān)的原則，并據(jù)此劃分各個(gè)崗位的經(jīng)濟(jì)權(quán)力。例如，上級(jí)崗位要負(fù)責(zé)全局性的工作，如接收上級(jí)和財(cái)政部門的預(yù)算，進(jìn)行預(yù)算分解，確定開支范圍和執(zhí)行方式；或者確定下屬各單位重點(diǎn)管控費(fèi)用可用額度，等等。單位崗位負(fù)責(zé)管理本單位的預(yù)算工作，包括接收財(cái)政批復(fù)和對(duì)內(nèi)部的預(yù)算批復(fù)管理等。部門崗位根據(jù)內(nèi)部預(yù)算指標(biāo)批復(fù)要求，填制預(yù)算執(zhí)行申請(qǐng)單、借款單、資金支付單、報(bào)銷單等。

4、因地制宜的原則。事實(shí)上，我們無法確定由哪個(gè)部門哪個(gè)崗位承擔(dān)某一特定職能是最優(yōu)的選擇。隨著我國(guó)政府機(jī)構(gòu)改革不斷深入，以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的職能配置可能要及時(shí)調(diào)整，分崗設(shè)權(quán)將會(huì)有所不同，因此，不存在絕對(duì)的崗位職能配置。但是，就特定階段特定事項(xiàng)而言，仍然需要設(shè)置明確清晰的與事項(xiàng)相適應(yīng)的工作崗位。

三、分級(jí)授權(quán)機(jī)制：以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的權(quán)限劃分

（一）分級(jí)授權(quán)的內(nèi)涵界定與特點(diǎn)

所謂分級(jí)授權(quán)，是指為了解決政府內(nèi)部管控事項(xiàng)的責(zé)任缺位和權(quán)力越位問題，對(duì)不同級(jí)次的管控事項(xiàng)通過授權(quán)明確各部門、單位、崗位和人員的職責(zé)、權(quán)利和義務(wù)。分級(jí)授權(quán)具有垂直性和強(qiáng)制性的特點(diǎn)。所謂垂直性，是指按照一定的標(biāo)準(zhǔn)（多數(shù)情況是按照金額大?。?duì)政府內(nèi)部管控事項(xiàng)分級(jí)次管理，明確各部門、單位、崗位和人員辦理業(yè)務(wù)與事項(xiàng)的權(quán)限范圍、審批程序和相應(yīng)責(zé)任，在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)、辦理業(yè)務(wù)與事項(xiàng)。所謂強(qiáng)制性，是指分級(jí)授權(quán)管控的事項(xiàng)必須嚴(yán)格按照事先提出的不同級(jí)次的各種控制要求和設(shè)計(jì)的各種控制措施執(zhí)行。

（二）分級(jí)授權(quán)的具體原則

以事項(xiàng)為基礎(chǔ)的分級(jí)授權(quán)應(yīng)遵循以下具體原則：

1、差別授權(quán)原則。差別授權(quán)原則是指在充分認(rèn)識(shí)和了解被管控事項(xiàng)的基礎(chǔ)上，根據(jù)事項(xiàng)的實(shí)際情況對(duì)各部門、單位、崗位和人員進(jìn)行有差別的授權(quán)，防止事權(quán)與財(cái)權(quán)不匹配的情況發(fā)生。認(rèn)識(shí)和了解被管控的事項(xiàng)可以從法律法規(guī)、監(jiān)管政策、社會(huì)輿論等外部環(huán)境入手，也可以考慮被授權(quán)部門和單位的地位、規(guī)模、組織結(jié)構(gòu)等，崗位的合理性、重要程度等，人員的勝任能力、職業(yè)道德等。

2、制度化和規(guī)范化原則。制度化和規(guī)范化原則要求分級(jí)授權(quán)應(yīng)當(dāng)符合法律法規(guī)、各項(xiàng)規(guī)章制度，授權(quán)內(nèi)容具體明確。在不影響效率的前提下，授權(quán)形式盡可能采用書面授權(quán)形式；對(duì)于規(guī)定必須采用書面授權(quán)形式的內(nèi)容，不得采用口頭授權(quán)形式。

3、權(quán)責(zé)一致原則。權(quán)責(zé)一致原則要求設(shè)置科學(xué)合理的授權(quán)形式和內(nèi)容、激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制，做到權(quán)利與責(zé)任相對(duì)等，激勵(lì)與約束相結(jié)合。

4、控制與監(jiān)督原則?？刂婆c監(jiān)督原則要求分級(jí)授權(quán)做到能放能收，既提高政府運(yùn)行效率，又要及時(shí)發(fā)現(xiàn)并防范潛在的風(fēng)險(xiǎn)。在具體實(shí)踐中，分級(jí)授權(quán)控制的方法可以采用單筆金額授權(quán)和累計(jì)金額控制相結(jié)合的方法。例如，授權(quán)內(nèi)容可以作如下規(guī)定：專項(xiàng)業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)及項(xiàng)目支出單次在3萬元以內(nèi)，年度累計(jì)不超過20萬元可以由財(cái)會(huì)部門審批。

四、定期輪崗機(jī)制：防止錯(cuò)弊和強(qiáng)化監(jiān)督職能

（一）定期輪崗的內(nèi)涵界定與作用

所謂定期輪崗，是指為了改進(jìn)人力資源管理問題，在不影響組織正常開展工作的情況下，將在原崗位工作一定時(shí)期后的員工輪換到另外一個(gè)新的工作崗位上工作的活動(dòng)。就政府內(nèi)部控制制約機(jī)制而言，定期輪崗至少有以下兩方面的價(jià)值與作用：一是員工定期在不同的崗位間進(jìn)行流動(dòng)，有助于增進(jìn)員工之間和各個(gè)部門之間的溝通協(xié)調(diào)，也有利于政府內(nèi)部結(jié)構(gòu)的調(diào)整；二是定期輪崗可以降低或消除員工因長(zhǎng)期固定在一個(gè)工作崗位而產(chǎn)生的不公平感，防止職務(wù)犯罪等。

（二）定期輪崗面臨的問題與對(duì)策

雖然定期輪崗制度有很多方面的作用，例如舊金山州立大學(xué)Sullivan教授曾指出崗位輪換的作用多達(dá)28個(gè)，但是較少有組織長(zhǎng)期堅(jiān)持施行定期輪崗制度，政府采用這一制度的就更少了。這表明，盡管理論上定期輪崗有許多優(yōu)點(diǎn)，但在實(shí)踐中還有許多問題需要解決。主要表現(xiàn)在：第一，定期輪崗的成本問題。員工從一個(gè)崗位輪換到另外一個(gè)新的崗位上，涉及時(shí)間成本、培訓(xùn)成本以及員工在新崗位上因錯(cuò)誤產(chǎn)生的損失。第二，工作效率問題。定期輪崗制度使員工從事的工作多樣化，在一定程度上會(huì)影響工作專業(yè)化，進(jìn)而可能降低工作效率。第三，過程控制問題。員工從一個(gè)崗位定期輪換到另外一個(gè)新的崗位，面對(duì)新的工作環(huán)境，客觀上被輪換者在新的崗位上有個(gè)或短或長(zhǎng)的適應(yīng)期。因此，組織的寬容性可能導(dǎo)致控制手段不力，表現(xiàn)在績(jī)效考核、薪酬制度等方面。另外，定期輪崗還存在諸如不好把握周期、績(jī)效考核簡(jiǎn)單化、施行過程中阻力重重等問題。因此，為了避免定期輪崗中的盲目性，政府在制訂與實(shí)施定期輪崗計(jì)劃時(shí)應(yīng)堅(jiān)持用人所長(zhǎng)、自主自愿，在合理的時(shí)間內(nèi)流向合理的崗位原則，并且定期輪崗應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況確定輪崗范圍以保證內(nèi)部的相對(duì)穩(wěn)定性。在實(shí)踐中，政府內(nèi)部控制制約機(jī)制建設(shè)還應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

1、在實(shí)施定期輪崗之前，對(duì)各個(gè)崗位應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)清晰明確的職責(zé)、工作流程等。

2、對(duì)政府內(nèi)部所有崗位進(jìn)行分析并分類，在此基礎(chǔ)上，將工作崗位根據(jù)工作性質(zhì)與內(nèi)容劃分為以下四個(gè)類別：適宜輪崗、比較適宜輪崗、不適宜輪崗和難以輪崗。

3、對(duì)于比較敏感或者具有保密性質(zhì)的崗位，也不適宜輪崗。

4、為了保證政府工作的正常開展，應(yīng)當(dāng)避免在較為薄弱的部門間進(jìn)行輪崗。

5、成功實(shí)施定期輪崗制度離不開政府各個(gè)單位、部門、員工的通力合作，相互支持，相互配合。

五、流程控制機(jī)制：保障公共服務(wù)和產(chǎn)品的效率和效果

（一）流程控制的內(nèi)涵界定

流程控制需要解決的是怎么控的問題。所謂流程控制，是指按照管控事項(xiàng)的發(fā)展順序依次設(shè)置相應(yīng)的控制活動(dòng)。在實(shí)踐中，流程控制往往會(huì)結(jié)合業(yè)務(wù)流程設(shè)置控制點(diǎn)。通過政府整體層面內(nèi)部控制的組織框架設(shè)計(jì)和管控模式設(shè)計(jì)，政府可以將自身的內(nèi)部管控事項(xiàng)根據(jù)管理職能固化到具體的業(yè)務(wù)流程中。

（二）流程控制的重點(diǎn)與基本要求

由于很多控制方式與業(yè)務(wù)層面緊密相連，所以在構(gòu)建政府內(nèi)部流程控制機(jī)制時(shí)，業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制是重點(diǎn)建設(shè)的內(nèi)容。結(jié)合業(yè)務(wù)層面設(shè)計(jì)內(nèi)部流程控制，有利于提升政府內(nèi)部控制制約機(jī)制的整體水準(zhǔn)，保障公共服務(wù)的效率和效果。

建立業(yè)務(wù)流程控制制度，首先需要識(shí)別業(yè)務(wù)流程中容易發(fā)生偏差而需要加強(qiáng)控制的環(huán)節(jié)，即控制環(huán)節(jié)或稱控制點(diǎn)。為了實(shí)現(xiàn)內(nèi)部流程控制目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體的業(yè)務(wù)內(nèi)容對(duì)控制點(diǎn)設(shè)置相應(yīng)的控制活動(dòng)，包括必要的控制技術(shù)和控制手段。為了有效提高控制效率，節(jié)省控制成本，可以根據(jù)某業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)對(duì)整個(gè)業(yè)務(wù)流程的影響程度將控制點(diǎn)區(qū)分為關(guān)鍵控制點(diǎn)與一般控制點(diǎn)。所謂關(guān)鍵控制點(diǎn)是指在整個(gè)業(yè)務(wù)流程中發(fā)揮的作用比較大，影響其他較多的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，甚至決定整個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)成敗的某個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。關(guān)鍵控制點(diǎn)控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)對(duì)于整個(gè)業(yè)務(wù)流程控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)起著舉足輕重的作用。所謂一般控制點(diǎn)是指在整個(gè)業(yè)務(wù)流程中發(fā)揮局部作用，影響特定業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制點(diǎn)。值得注意的是，在一定條件下，關(guān)鍵控制點(diǎn)和一般控制點(diǎn)是可以互相轉(zhuǎn)化的。

設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程控制制度，需要構(gòu)造業(yè)務(wù)循環(huán)模型。業(yè)務(wù)循環(huán)是業(yè)務(wù)周而復(fù)始的過程。各級(jí)政府和各個(gè)政府部門在構(gòu)造業(yè)務(wù)循環(huán)模型時(shí)，需要根據(jù)自身的實(shí)際情況，充分考慮其業(yè)務(wù)職能和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)之間的關(guān)系，將那些類型相同、在同一控制之下、具有同一數(shù)據(jù)性質(zhì)的事項(xiàng)歸集為一類循環(huán)模型。例如，深圳市交通運(yùn)輸委員會(huì)將其業(yè)務(wù)循環(huán)模型整合為六大業(yè)務(wù)領(lǐng)域，分別是預(yù)算業(yè)務(wù)循環(huán)、收支業(yè)務(wù)循環(huán)、政府采購(gòu)業(yè)務(wù)循環(huán)、資產(chǎn)業(yè)務(wù)循環(huán)、工程建設(shè)業(yè)務(wù)循環(huán)、合同管理循環(huán)。

流程控制還需要考慮控制文本的格式問題。流程控制文本是控制模式的載體，主要是用于指導(dǎo)內(nèi)部流程控制的實(shí)務(wù)操作。不同的控制文本體現(xiàn)了不同的控制方式。在實(shí)踐中，常見的控制文本格式包括單獨(dú)格式、混合格式。所謂單獨(dú)格式是指按照業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)⒄芸厥马?xiàng)內(nèi)部控制要點(diǎn)單獨(dú)列示的方式，例如業(yè)務(wù)循環(huán)描述→業(yè)務(wù)處理流程→內(nèi)部控制要點(diǎn)。所謂混合格式是指與其他管理制度相結(jié)合，例如將政府管控事項(xiàng)的內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)制度整合起來，其基本格式可以是業(yè)務(wù)循環(huán)描述→內(nèi)部控制要點(diǎn)→業(yè)務(wù)憑證設(shè)置→業(yè)務(wù)處理流程。由此可見，單獨(dú)格式文本將管理制度中的內(nèi)部控制制度單獨(dú)列示，便于政府領(lǐng)導(dǎo)、內(nèi)部審計(jì)人員和外部審計(jì)人員了解和評(píng)級(jí)內(nèi)部流程控制；而混合格式文本則將流程控制制度與業(yè)務(wù)管理制度相融合，使業(yè)務(wù)程序和控制程序融為一體，有助于政府相關(guān)部門、人員熟悉和掌握內(nèi)部流程控制。

六、結(jié)語

建立政府內(nèi)部控制制約機(jī)制的根本目的是全面提升政府綜合管理水平，政府內(nèi)部控制的建設(shè)與運(yùn)行情況反映了政府的綜合管理水平。政府內(nèi)部控制的核心是牽制制衡，主要形式是流程規(guī)范。牽制制衡是指通過不相容職務(wù)分離、授權(quán)批準(zhǔn)控制等方法形成相互制約、相互監(jiān)督的機(jī)制。政府內(nèi)部控制的制衡，主要體現(xiàn)在治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程三個(gè)方面?！胺质滦袡?quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)”是政府內(nèi)部控制制衡思想的具體表現(xiàn)。通過對(duì)政府內(nèi)部事項(xiàng)進(jìn)行分類劃分，進(jìn)一步明確職責(zé)分工，設(shè)定管控方案，針對(duì)性強(qiáng)，易于操作；通過崗位設(shè)置實(shí)現(xiàn)相互牽制，各司其職，責(zé)任到人，并通過層級(jí)管理，層層分解，既能逐層貫徹落實(shí)上級(jí)管理要求，又能充分發(fā)揮下級(jí)工作積極性。通過定期輪崗，可以進(jìn)一步防止錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生，并且強(qiáng)化監(jiān)督職能。通過內(nèi)部流程控制，對(duì)每一項(xiàng)管控事務(wù)建立相應(yīng)的內(nèi)部流程，所有的業(yè)務(wù)活動(dòng)按照流程進(jìn)行，不但使工作程序化、標(biāo)準(zhǔn)化、系統(tǒng)化，而且能夠?qū)崿F(xiàn)管控關(guān)口前移，所有控制在流程中解決，而不是事后，從而不易出現(xiàn)漏洞，工作程序更加嚴(yán)謹(jǐn)。總之，分事行權(quán)機(jī)制、分崗設(shè)權(quán)機(jī)制、分級(jí)授權(quán)機(jī)制、定期輪崗機(jī)制和流程控制機(jī)制構(gòu)成了政府內(nèi)部控制制約機(jī)制，既能保證政府提供公共服務(wù)和產(chǎn)品的效率效果，也能達(dá)到政府內(nèi)部權(quán)力制約的目的?！?/p>

（作者單位：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院/中國(guó)內(nèi)部控制研究中心行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究所、東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）