唐建華

境外會計行業(yè)組織重組帶來的啟示

唐建華

近幾年來，全球范圍內(nèi)會計行業(yè)組織之間的重組是一個新動向。這類重組涉及注冊會計師協(xié)會之間、注冊會計師協(xié)會與管理會計師協(xié)會之間，乃至?xí)嬓袠I(yè)組織跨國之間的合并或聯(lián)盟。分析這些重組背后的動因，對我國會計職業(yè)的發(fā)展會帶來有益的啟示。

一、會計行業(yè)組織之間的重組情況

（一）加拿大國內(nèi)會計行業(yè)組織合并

加拿大原有三家會計職業(yè)組織：特許會計師協(xié)會（CICA）、管理會計師協(xié)會（CMA）和注冊會計師協(xié)會（CGA）。2011年以來，三家組織展開了合并談判，并于2014年10月完成國家層面的合并。合并后的協(xié)會名稱為“加拿大特許職業(yè)會計師協(xié)會”（CPA Canada）。

新協(xié)會將在職業(yè)能力框架的基礎(chǔ)上重新設(shè)計統(tǒng)一的平臺資質(zhì)——CPA。其職業(yè)能力框架中包含管理會計、審計等6個版塊的內(nèi)容。在取得此平臺資質(zhì)（CPA）后，會員可取得更專門化的資質(zhì)，如戰(zhàn)略管理。

2012年，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）與英國特許管理會計師公會（CIMA）決定成立一個合營機(jī)構(gòu)，由該機(jī)構(gòu)進(jìn)行全球特許管理會計師資格（CGMA）論證。

這兩者的聯(lián)姻可謂是強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合。AICPA是全球領(lǐng)先的、最大的會計行業(yè)組織，擁有分布在145個國家的40萬會員；而CIMA是全球領(lǐng)先的、最大的管理會計師協(xié)會，擁有分布于169個國家的22.7萬會員和學(xué)員。這項合作是AICPA和CIMA推行全球化戰(zhàn)略的結(jié)果。對CIMA而言，通過借力AICPA的會員基數(shù)和影響，可以解決在北美會員不多的問題，進(jìn)一步提升其全球化的影響力；而對AICPA而言，通過借力CIMA在管理會計方面的專長和資源，可以提高AICPA資質(zhì)的吸引力，給旨在從事管理會計工作的會員提供了空間。

（三）澳大利亞和新西蘭會計行業(yè)組織跨境合并

2013年10月，經(jīng)會員投票公決，澳大利亞特許會計師協(xié)會和新西蘭特許會計師協(xié)會完成了合并的實質(zhì)性步驟。2014年底，雙方履行完法律程序和章程方面的變更，正式運行。

（四）英國會計行業(yè)組織合并有望重啟

英國較大的會計行業(yè)組織有6個，曾多次嘗試合并。最近一次的嘗試是在2005年，當(dāng)時英格蘭與威爾士特許會計師協(xié)會（ICAEW）、管理會計師協(xié)會（CIMA）、特許公共部門會計師公會（CIPFA）領(lǐng)導(dǎo)提出了合并提議，但合并最終失敗。但是，2011年，英國上院公開號召會計行業(yè)組織合并，指出，會計行業(yè)的碎片化是無效率的，如果行業(yè)自身不采取合并行動，將建議政府采取解決措施。

（五）成立全球會計聯(lián)盟

其次，與兩代血親的長期共同生活與緊密聯(lián)系，滋長著沈從文慈孝友悌的特殊性血緣親情?？疾焐驈奈膶ψ约河啄暝诩业纳罱?jīng)歷與離家后謀生的斷續(xù)描敘，可以看出沈從文與父母以及兄弟姐妹之間的關(guān)系十分和諧。正如《太上感應(yīng)篇·友悌》說“孝悌本一。今又專言者。欲人隨事而盡之也。兄友則愛而且敬。弟悌則畏而且和。兄弟乃我身同氣。只此幾人。人生最為難得。”沈從文在他的作品中將這種孝悌人倫寓于日常生活瑣事的敘述之中。

2005年，美國注冊會計師協(xié)會、英格蘭與威爾士特許會計師協(xié)會、蘇格蘭特許會計師協(xié)會、愛爾蘭特許會計師協(xié)會、澳大利亞特許會計師協(xié)會、加拿大特許會計師協(xié)會、德國特許會計師協(xié)會、南非特許會計師協(xié)會、新西蘭特許會計師協(xié)會、日本注冊會計師協(xié)會、香港會計師公會等全球領(lǐng)先的會計行業(yè)組織組成全球會計聯(lián)盟，代表80萬職業(yè)會計師，旨在促進(jìn)服務(wù)質(zhì)量的提升，在涉及行業(yè)的重大國際問題上共享信息、加強(qiáng)合作。

二、重組的背景和動因分析

經(jīng)濟(jì)全球化要求注冊會計師行業(yè)國際化。歷史地看，會計師事務(wù)所發(fā)展的國際化是注冊會計師行業(yè)國際化的初級階段，會計審計標(biāo)準(zhǔn)的國際化是注冊會計師行業(yè)國際化的進(jìn)一步要求，執(zhí)業(yè)資格和注冊會計師協(xié)會的國際化是注冊會計師行業(yè)國際化的最新發(fā)展，也是會計服務(wù)市場開放的新領(lǐng)域。

（一）合并是實現(xiàn)做大做強(qiáng)的重要途徑

經(jīng)濟(jì)全球化和行業(yè)國際化背景下，各國行業(yè)協(xié)會之間的競爭越來越明顯，競相在全球范圍內(nèi)推廣和打造本協(xié)會的執(zhí)業(yè)資格品牌，跨國發(fā)展會員。這是因為，會員是協(xié)會的力量所在，保持一定數(shù)量和質(zhì)量的會員是協(xié)會可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)。在會計行業(yè)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)更多是在國際層面上制定的背景下，會員的數(shù)量和質(zhì)量直接影響協(xié)會的國際話語權(quán)。沒有一定數(shù)量的會員，協(xié)會的財力和專業(yè)資源就會受到限制；會員沒有質(zhì)量，就會降低執(zhí)業(yè)資格的品牌價值，影響協(xié)會進(jìn)一步發(fā)展會員。

學(xué)員是潛在的會員。近年來，協(xié)會之間爭取學(xué)員的競爭也愈演愈烈，一些商業(yè)化的手段被用于招募學(xué)員，“市場”這個概念也不再被一些“名門望族”出身的協(xié)會所排斥。相反，會員和學(xué)員增長已成為協(xié)會發(fā)展的關(guān)鍵指標(biāo)之一。近幾屆世界會計師大會中，會計行業(yè)協(xié)會經(jīng)常是贊助大戶，其背后實際上是協(xié)會及執(zhí)業(yè)資格的競爭。

ACCA的國際化發(fā)展經(jīng)驗說明了這一點。通過在海外的高速發(fā)展，截至2013年底，ACCA的會員人數(shù)已近16.5萬多，學(xué)生會員達(dá)36.5萬多；ACCA同時也是收入增長最快的協(xié)會，從2009年至2013年，年均復(fù)合增長率為7.7%，成為英國財力最雄厚的協(xié)會，為ACCA參與國際事務(wù)，實現(xiàn)進(jìn)一步國際化發(fā)展提供了有力支撐。近些年來，ICAEW和AICPA也都重視實施國際化發(fā)展戰(zhàn)略。例如，AICPA在日本、巴西、科威特、阿聯(lián)酋等國設(shè)立了海外考試中心。

一些協(xié)會的海外發(fā)展使其他協(xié)會面臨新的競爭態(tài)勢，而合并能迅速提高會員的數(shù)量，從而改變協(xié)會之間的力量對比。比如，加拿大三個協(xié)會之間的合并使會員數(shù)量達(dá)19萬多，躋身世界前五大協(xié)會之行列；澳大利亞特許會計師協(xié)會和新西蘭特許會計師協(xié)會合并后將擁有10萬多會員。

（二）適應(yīng)會員職業(yè)生涯多元化的需要

取得協(xié)會會員資格的專業(yè)人士，在會計師事務(wù)所從事審計業(yè)務(wù)的只占其中一部分，而大部分會員在企業(yè)、政府部門和教育機(jī)構(gòu)從事財務(wù)管理、會計核算、教育等工作。例如，美國注冊會計師協(xié)會在會計師事務(wù)所工作的會員只占45%，其中從事審計的更少，而在會計師事務(wù)所以外從事管理會計的占37%；ACCA會員中在會計師事務(wù)所工作的比例只占25%。在協(xié)會資源有限的情況下，如何加強(qiáng)對會計師事務(wù)所以外的會員的服務(wù)工作，保持協(xié)會對他們的持續(xù)相關(guān)性，是各國協(xié)會面臨的共同問題。

美國注冊會計師協(xié)會借力英國特許管理會計師協(xié)會在管理會計方面的資源，正是解決這一問題的嘗試。美國注冊會計師協(xié)會在其會員平臺上開發(fā)了“全球特許管理會計師”，以滿足部分從事管理會計會員的需要。美國注冊會計師協(xié)會有投票權(quán)的會員，其管理會計工作的經(jīng)驗或承擔(dān)的財務(wù)管理工作經(jīng)過評估后，可通過快速通道取得CGMA資格，會員可在其名字后使用“美國注冊會計師——全球特許管理會計師”（AICPA——CGMA）職業(yè)稱謂，從而顯示其在管理會計方面的專長。兩會合營首年，美國注冊會計師協(xié)會即有4萬名會員獲得這一資質(zhì)。類似的資質(zhì)還有“企業(yè)價值評估專家”和“個人理財專家”等。

（三）實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)的需要

通過合并，能夠減少重復(fù)的管理機(jī)構(gòu)，實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，并將節(jié)約的資源投向戰(zhàn)略上更重要的領(lǐng)域。例如，澳大利亞特許會計師協(xié)會和新西蘭特許會計師協(xié)會合并后每年可節(jié)省成本1580萬澳元。合并后的幾個協(xié)會紛紛加大品牌建設(shè)投入等，如CGMA成為第19屆世界會計師大會的贊助商，加拿大特許職業(yè)會計師協(xié)會也投入巨資廣告推廣自身品牌。

（四）適應(yīng)會員全球化的需要

“客戶走到哪里，我們就跟到哪里”，這曾經(jīng)是會計師事務(wù)所走向國際的口號。在全球化的今天，會員在全球范圍內(nèi)流動，如何對身處境外的會員提供服務(wù)，是各國協(xié)會面臨的一個共同問題。為此，“不管會員走到哪里，都能享受到我們的服務(wù)”，成為行業(yè)協(xié)會走向國際的口號?？梢哉f，全球會計聯(lián)盟是世界一流協(xié)會的俱樂部，聯(lián)盟內(nèi)各協(xié)會的會員可以享受其他協(xié)會提供的服務(wù)和支持，部分解決了協(xié)會會員地理分布全球化而服務(wù)跟不上的矛盾。

（五）解決了碎片化和內(nèi)耗的問題

在一國有多個會計行業(yè)協(xié)會的情況下，由于各個協(xié)會的資格論證要求、會員職業(yè)道德規(guī)范、后續(xù)教育和發(fā)展、會員監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)等各不相同，造成了行業(yè)的碎片化，其后果是執(zhí)業(yè)質(zhì)量不一，不符合保護(hù)公眾利益的需要。同時，多個協(xié)會在發(fā)展會員上相互競爭，內(nèi)耗嚴(yán)重。例如，英國有多個協(xié)會都能授予會員法定審計資格，勢必造成嚴(yán)重的碎片化和內(nèi)耗問題。

三、啟示

（一）加強(qiáng)“中國注冊會計師”品牌建設(shè)應(yīng)作為行業(yè)及協(xié)會發(fā)展的長期戰(zhàn)略

在全球化的今天，注冊會計師執(zhí)業(yè)資格跨境通用是會計服務(wù)市場開放的新領(lǐng)域，資格之間的品牌競爭態(tài)勢明顯。

目前，各國都有自己的注冊會計師執(zhí)業(yè)資格。各國法律一般都規(guī)定，只有本國注冊會計師才能從事本國法定審計業(yè)務(wù)，外國注冊會計師簽署的審計報告無法律效力。因此，在法律形成的屏障和地理距離造成的阻隔下，早期各國注冊會計師資格之間不存在競爭問題。但是，今天，各國注冊會計師資格之間的競爭已愈來愈激烈。

一是因為企業(yè)、政府部門和教育機(jī)構(gòu)等對注冊會計師需求不斷增加，這些部門在招聘時，可以根據(jù)各種資格的聲譽和含金量自由選擇，而不必一定要雇用具有本土資格的注冊會計師。

二是因為法定審計業(yè)務(wù)在會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入的比例不斷下降，會計師事務(wù)所中不從事法定審計業(yè)務(wù)的個人可以成為其他資格的持有者。

可見，隨著從事法定審計業(yè)務(wù)的注冊會計師人數(shù)占會員總數(shù)的相對比例的降低，本土注冊會計師資格中所蘊含的天然保護(hù)面臨市場參與者在各種資格間進(jìn)行自由選擇的新挑戰(zhàn)。

在行業(yè)國際化的背景下，中國注冊會計師協(xié)會也將面臨國際競爭的壓力，“中國注冊會計師”品牌建設(shè)任重道遠(yuǎn)。中國注冊會計師協(xié)會自1988年成立以來，也圍繞品牌建設(shè)做了大量的工作，包括實施人才戰(zhàn)略、準(zhǔn)則國際趨同戰(zhàn)略、在香港設(shè)立辦事處、對外開放中國注冊會計師考試、推行考試制度改革和加強(qiáng)誠信建設(shè)等等。但相對于西方發(fā)達(dá)國家協(xié)會一百多年的歷史而言，中注協(xié)還相當(dāng)年輕，如何參與全球協(xié)會之間的競爭，是一個挑戰(zhàn)。

協(xié)會之間的競爭在很大程度上是協(xié)會所授予資格的含金量或品牌的競爭。具有國際品牌效應(yīng)的協(xié)會，其對高端人才更具有吸引力，而這些高端人才取得其資格后再以這些協(xié)會會員的身份出現(xiàn)在職場和國際舞臺上，并做出卓越表現(xiàn)，會反過來強(qiáng)化這些協(xié)會的專業(yè)權(quán)威地位。因此，世界有影響的協(xié)會都十分重視品牌建設(shè)，將其視為一項戰(zhàn)略重點。目前，從會員數(shù)量上看，中國注冊會計師協(xié)會已在全球名列前茅，僅次于美國注冊會計師協(xié)會和巴西注冊會計師協(xié)會。考慮到有些國家有多個注冊會計師協(xié)會，就國家而言，我國注冊會計師（不包括港澳臺）的數(shù)量在全球也位居第四，僅次于美國、巴西和英國。但“中國注冊會計師”在全球尚未形成品牌。如何把“中國注冊會計師”打造成一個國際認(rèn)可的品牌尚有漫長的路要走。在行業(yè)建設(shè)中，需要更加注重提升“中國注冊會計師”品牌的含金量。

（二）關(guān)于管理會計建設(shè)的路徑

從國外情況看，有獨立的管理會計師協(xié)會的并不多，在國際會計師聯(lián)合會會員中持管理會計師資質(zhì)的只占3%，有較大影響的主要是英國、美國、加拿大的三家管理會計師協(xié)會。當(dāng)然，國外的管理會計師資格屬于市場行為，不涉及公眾利益，不屬于政府管理的范圍。

在各國注冊會計師或特許會計師協(xié)會中，管理會計一般會作為一個版塊納入能力框架，相應(yīng)納入到資格考試中。在取得資格后，從事管理會計工作的會員可能是單位高層領(lǐng)導(dǎo)，如CEO、財務(wù)總監(jiān)，也可能是戰(zhàn)略、計劃和預(yù)算、風(fēng)險管理和內(nèi)部控制、業(yè)績考核等部門的工作人員，這些人員屬于非執(zhí)業(yè)會員。對這些非執(zhí)業(yè)會員的服務(wù)，這些協(xié)會可能成立相應(yīng)的委員會或工作小組。如國際會計師聯(lián)合會設(shè)立的“在會計師事務(wù)所外工作的會員委員會（PAIB）”，ICAEW的“財務(wù)與管理組（Faculty）”。當(dāng)然，AICPA在注冊會計師的平臺上設(shè)立全球特許管理會計師也是一個解決方法。這些做法，對中國注冊會計師協(xié)會積極參與管理會計建設(shè)，也有重要的借鑒意義。

作者單位：中國注冊會計師協(xié)會