曲惠玲

（中天運會計師事務(wù)所山東分所，濟南 250101）

隨著我國市場經(jīng)濟的繁榮發(fā)展，注冊會計師審計服務(wù)在我國經(jīng)濟發(fā)展中的需求越來越大，已經(jīng)成為社會審計監(jiān)督體系的重要組成部分。注冊會計師審計是一種獨立的審計活動，要求注冊會計師具有較高的職業(yè)素質(zhì)，否則就會引發(fā)誠信危機。目前，我國注冊會計師的隊伍越來越大，對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的規(guī)范還不能滿足當今社會經(jīng)濟的發(fā)展要求。近年來國內(nèi)外出現(xiàn)很多審計失敗的案例，國內(nèi)也出現(xiàn)了會計造假的丑聞，出現(xiàn)了紫鑫藥業(yè)、萬福生科等審計失敗案例，引起了國內(nèi)各界的關(guān)注，注冊會計師審計質(zhì)量成為當前審計所關(guān)注的熱點問題。審計質(zhì)量關(guān)系到會計師行業(yè)的健康發(fā)展，也是我國資本市場正常運行的前提，審計質(zhì)量低不僅威脅到注冊會計師的生存和發(fā)展，還會給我國資本市場造成嚴重損失，提高注冊會計師審計質(zhì)量是當前急需解決的重要問題。

1 審計質(zhì)量概述

注冊會計師審計已經(jīng)成為社會監(jiān)督體系的重要組成部分，也可稱為民間審計。它是會計師事務(wù)所自主經(jīng)營的審計組進行的審計活動，會計師事務(wù)所屬于營利組織，注冊會計師審計是會計師事務(wù)所提供的產(chǎn)品，高質(zhì)量的產(chǎn)品才能使企業(yè)長遠的發(fā)展下去。審計質(zhì)量就是注冊會計師提供的審計活動的質(zhì)量，最終表現(xiàn)為審計報告的質(zhì)量。審計報告質(zhì)量不僅關(guān)系到會計師事務(wù)所的可持續(xù)發(fā)展，也影響到我國資本市場的發(fā)展。注冊會計師審計作為一種特殊勞務(wù)，具有一般勞務(wù)質(zhì)量的共性之外，還具有以下特征：第一，獨立性。注冊會計師審計具有獨立性，注冊會計師對被審計單位審計后，根據(jù)注冊會計師的專業(yè)能力形成審計意見，并出具審計報告，在這一過程中注冊會計師不受任何方面的影響，形成獨立的審計意見。第二，隱蔽性。由于信息的不對稱，審計報告出具后無法正確評估審計質(zhì)量，注冊會計師可能會禁不住經(jīng)濟利益的誘惑，為被審計單位提供與事實不符的審計報告。第三，不確定性。隨著信息化的快速發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)業(yè)務(wù)的增多，審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性不斷增加，使審計質(zhì)量具有不確定的特點。審計質(zhì)量的不確定性對使用者作出科學(xué)合理的決策造成不利影響。

2 注冊會計師審計質(zhì)量存在的問題

2.1 行業(yè)監(jiān)管不到位，審計執(zhí)業(yè)不規(guī)范

完善的監(jiān)管體系是提高注冊會計師審計質(zhì)量的重要前提。目前，我國注冊會計師行業(yè)所涉及的監(jiān)管機構(gòu)除了對會計師日常工作監(jiān)管的注會協(xié)會外，還有財政部門、審計署、證監(jiān)會等。但沒有強有力的核心監(jiān)管機構(gòu)，注冊會計師協(xié)會只有監(jiān)管權(quán)，懲處權(quán)由財政部門實施，其他部門對注冊會計師也具有監(jiān)管權(quán)，但各部門的監(jiān)管標準不統(tǒng)一，導(dǎo)致監(jiān)管的力度大大下降，也會給注冊會計師提高審計質(zhì)量帶來困擾。監(jiān)管不力必然會導(dǎo)致審計執(zhí)業(yè)的不規(guī)范，目前我國很多注冊會計師在審計程序基礎(chǔ)規(guī)范與符合性測試、審計報告類型與實質(zhì)性測試中都存在著執(zhí)業(yè)不規(guī)范的行為。例如，業(yè)務(wù)約定書填寫不規(guī)范，注冊會計師對于簽約的時間、地點、審計收費標準不如實填寫；編制的總體審計計劃對于一些重要問題不如實記錄；不重視對助理人員審計工作的審核等。這些執(zhí)業(yè)不規(guī)范行為都對審計質(zhì)量造成影響。

2.2 市場對高質(zhì)量審計需求不足，外部執(zhí)業(yè)環(huán)境差

注冊會計師提供高質(zhì)量的審計服務(wù)是由市場各方對于高質(zhì)量的審計需求所決定的。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，政府作為市場經(jīng)濟的監(jiān)管主體，出面要求市場各方（包括政府在內(nèi)）接受審計，由于政府不承擔審計風(fēng)險，因此政府不關(guān)注審計質(zhì)量，只關(guān)注有無審計報告。我國中大股東和小投資者對高質(zhì)量的審計需求也不足，在我國上市企業(yè)中，大股東親自參與公司的管理，了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，接受審計只是滿足政府監(jiān)管需要，無心關(guān)注審計質(zhì)量，中小投資者不參與企業(yè)的經(jīng)營管理，只關(guān)注自身經(jīng)濟利益，不會主動關(guān)注審計質(zhì)量。隨著股份制企業(yè)改革的不斷深入，審計聘用機制已經(jīng)越來越不適應(yīng)股份制企業(yè)的發(fā)展，管理者可以通過自己的管理權(quán)威脅到注冊會計師審計的獨立性。除此之外，注冊會計師的職業(yè)規(guī)則的制定也存在漏洞，規(guī)則基礎(chǔ)導(dǎo)向操作性比較強，但容易形式化，原則基礎(chǔ)導(dǎo)向不容易被企業(yè)規(guī)避，但對注冊會計的職業(yè)素質(zhì)有較高的要求。

2.3 注冊會計師的獨立性和專業(yè)能力有待提高

目前我國注冊會計師審計是受上市公司的委托，對其進行審計并為其出具審計報告的活動，上市公司既是委托人又是被查對象，注冊會計師提供審計服務(wù)并收取審計費用，這樣兩者之間存在實質(zhì)的經(jīng)濟利益關(guān)系。在審計過程中如果注冊會計師選擇提供高質(zhì)量的審計服務(wù)就會降低自身的利潤，甚至?xí)适徲嫎I(yè)務(wù)，被審計市場拋棄，這樣會大大的威脅到注冊會計師的獨立性。另外，對于注冊會計師來講，注冊會計師的專業(yè)能力有待提高。審計業(yè)務(wù)對于注冊會計師的專業(yè)要求較高。目前我國對于注冊會計師的考核和后期的管理不是很規(guī)范，注冊會計師的知識水平和專業(yè)能力并不能完全適應(yīng)審計業(yè)務(wù)的需要。對于審計業(yè)務(wù)的老職員來講，審計經(jīng)驗豐富，職業(yè)能力較高，但思想僵化，接受新事物的能力較差，對于新拓展的業(yè)務(wù)可能會出現(xiàn)知識水平跟不上時代步伐的現(xiàn)象，新職員可能經(jīng)驗不足，職業(yè)能力相對較差，不能滿足審計業(yè)務(wù)的需求。

3 提高注冊會計師審計質(zhì)量的對策

3.1 建立健全行業(yè)監(jiān)管體制，加強監(jiān)管力度

完善的監(jiān)管體制是提高注冊會計師審計質(zhì)量的重要前提。因此，提高注冊會計師審計質(zhì)量必須建立健全注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制。目前，我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制屬于多部門聯(lián)合監(jiān)管，并沒有達到審計質(zhì)量的要求，需要進一步完善行業(yè)監(jiān)管體制。首先，確定核心的監(jiān)管機構(gòu)，其他部門負責輔助核心機構(gòu)進行監(jiān)督，并對核心監(jiān)督機構(gòu)的監(jiān)管行為再監(jiān)督和約束，設(shè)立專業(yè)委員會對各監(jiān)督部門的監(jiān)督結(jié)果進行綜合評價。其次，加強監(jiān)管體制的法制化建設(shè)，制定相關(guān)法律法規(guī)，拓展審計契約的履約范圍，從法律上約束注冊會計師的行為。最后，要加大對注冊會計師違規(guī)行為的處罰力度。

3.2 完善公司治理結(jié)構(gòu)，改善注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境

隨著股份制企業(yè)改革的深入，傳統(tǒng)的審計聘用機制已經(jīng)不適用股份制企業(yè)的審計要求。因此，要逐步完善公司的治理結(jié)構(gòu)，為注冊會計師提供一個良好的審計環(huán)境。一方面要強化管理者和經(jīng)營者共擔風(fēng)險的意識，加強對董事和獨立董事的監(jiān)督，增強內(nèi)部審計部門的監(jiān)督和約束。另一方面要完善審計原則，針對當前的經(jīng)濟環(huán)境和審計環(huán)境，制定出符合當前實際的審計方法。同時也要積極的學(xué)習(xí)國外的先進經(jīng)驗，將國際審計原則與我國的審計實際有機結(jié)合起來，提升我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力。

3.3 提高注冊會計師的獨立性和專業(yè)素養(yǎng)

獨立性是注冊會計師審計的必要前提，違背了獨立性原則審計質(zhì)量就無從談起。較高的專業(yè)能力和職業(yè)道德是實現(xiàn)注冊會計師獨立性的重要保證，使注冊會計師能夠抵制住外在的壓力和誘惑，因此要加強注冊會計師獨立性和良好的專業(yè)素養(yǎng)的培養(yǎng)。第一，會計師事務(wù)所在招聘時注重應(yīng)聘人員的專業(yè)能力和職業(yè)道德，并為在職人員建立誠信檔案，同時加強對審計人員的職業(yè)道德的考核。第二，加強職業(yè)道德教育。對于審計人員不僅要進行專業(yè)培訓(xùn)，也不能忽略職業(yè)道德的教育，制定職業(yè)道德守則。第三，注重職業(yè)道德考核，在會計事務(wù)所的發(fā)展中要以信譽求得發(fā)展，樹立良好的口碑，才能提高自身的競爭力，在激烈的競爭中可持續(xù)發(fā)展。

3.4 建立注冊會計師行業(yè)監(jiān)管信息披露機制

建立注冊會計師行業(yè)監(jiān)管機制能夠?qū)ψ詴嫀熀捅粚徲媶挝贿M行約束，減少注冊會計師和被審計單位的矛盾。從目前來看，注冊會計師對上市公司的審計，雙方之間信息的溝通和披露很重要。在審計過程中，注冊會計師發(fā)現(xiàn)問題需要向上市公司管理部門進行信息披露并加以溝通，有利于上市公司的治理規(guī)范化。為了提高審計質(zhì)量，行業(yè)監(jiān)管部門要對注冊會計師審計情況進行披露，提高公眾對于注冊會計師審計水平的關(guān)注，增強對注冊會計師工作水準的信任。同時也要制定統(tǒng)一的審計質(zhì)量評判標準，促進對注冊會計師執(zhí)業(yè)水平的規(guī)范化。

3.5 改革獨立審計契約關(guān)系，建立共擔風(fēng)險契約模式

獨立性是注冊會計師的靈魂，也是保證注冊會計師審計質(zhì)量的重要條件，目前獨立審計的契約關(guān)系已經(jīng)嚴重威脅到注冊會計師的獨立性，只有割斷上市公司與注冊會計師的實質(zhì)的經(jīng)濟利益關(guān)系，才能保證注冊會計師實質(zhì)和形式上的獨立。因此，公司要重視獨立董事組成的審計委員會，由審計委員會對于注冊會計師的聘用進行監(jiān)督、付費，切斷管理層與注冊會計師的經(jīng)濟聯(lián)系，保證注冊會計師公平公正的發(fā)表審計意見，保持注冊會計師的獨立性，進而提高注冊會計師審計質(zhì)量。

［1］葉瓊燕，于忠泊．審計師個人特征與審計質(zhì)量［J］．山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2011（33）.

［2］李青．關(guān)于加強注冊會計師審計質(zhì)量的探討［J］．云南財經(jīng)大學(xué)學(xué)報：社會科學(xué)版，2008（3）.