作者簡介：張娜（1982-），女，碩士研究生，中級會計師，單位：鞍山市財政局。

摘要：自上世紀開始，國際貨幣基金組織（IMF）一直致力于在全球范圍內(nèi)推動高公共性及效益性財政管理體制的建立，并且認為提高財政透明度是改善財政管理的關(guān)鍵之一，而我國目前的政府財務(wù)報告制度遠低于國際水準，與我國高速發(fā)展的經(jīng)濟并不配套，因此改革勢在必行。本文以規(guī)范研究的方法對我國政府財務(wù)報告進行研究，將提高政府財政透明度為研究重點及其衡量標準，分析我國政府財務(wù)報告目前存在問題，提出針對我國特殊國情的解決方案。

關(guān)鍵詞：政府財政透明度；政府財務(wù)報告；財務(wù)報告改革

1.政府財務(wù)報告定義及內(nèi)涵

政府財務(wù)報告是政府相關(guān)機構(gòu)為滿足財務(wù)信息使用者需求而編制的，以財務(wù)報表等形式全面系統(tǒng)地披露政府財務(wù)信息，以反映政府財務(wù)運營狀況，解除政府受托責任的書面綜合報告。

政府財務(wù)報告的主體：政府財務(wù)報告主體是對報告組成單位范圍進行界定的關(guān)鍵因素，即規(guī)定哪些政府部門的財務(wù)報告應(yīng)當被匯總?cè)胝攧?wù)報告中。政府財務(wù)報告主體又可以被分為報告主體和記賬主體：IFAC對報告主體的定義為能夠合理預(yù)期到有使用者存在的主體，而記賬主體則根據(jù)“基金理論”可以被定義為各類“基金”并不直接與組織或單位相關(guān)。政府財務(wù)報告的會計基礎(chǔ)：政府財務(wù)報告的會計基礎(chǔ)決定了政府的收入與支出將在何時被確認，政府財務(wù)報告模式如何及將生成什么樣的財務(wù)信息。常見的會計確認基礎(chǔ)有收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制：收付實現(xiàn)制又被稱為實收實付制，只考慮現(xiàn)金收支而不考慮其與商品和服務(wù)交易的發(fā)生時間。權(quán)責發(fā)生制又被稱為應(yīng)計制，在應(yīng)當發(fā)生現(xiàn)金流動的當期進行確認而非實際發(fā)生現(xiàn)金流動的當期。

2.我國政府財務(wù)報告存在的主要問題

2.1政府財務(wù)報告目標不清晰

目前我國尚無任意一項法律規(guī)章對財務(wù)報告目標進行明確規(guī)定，對我國財務(wù)報告使用者、對財務(wù)信息的需求及其獲取財務(wù)信息的能力這方面研究缺乏。而沒有明確的政府財務(wù)報告目標政府財務(wù)報告編制將失去具體的指向性，其披露信息自然會缺乏針對性和透明度。

2.2政府財務(wù)報告主體界定過于籠統(tǒng)

目前我國政府會計主體通常為一級政府，而行政事業(yè)單位的會計制圖卻是各級行政單位與事業(yè)單位，這一模式將政府預(yù)算會計與行政事業(yè)單位會計之間的核算割裂開來，使得政府對資金劃撥后流向失去控制，不利于現(xiàn)金流向的透明性。

2.3會計核算制度無法反映權(quán)責信息

目前我國實行的收付實現(xiàn)制雖然極強地簡化了整個政府會計核算程序，但是在現(xiàn)在交易發(fā)生頻率高的現(xiàn)在這種會計核算制度不能反映政府的資產(chǎn)負債狀況與權(quán)責關(guān)系，負債及其利息完全不透明，成為政府的“隱性債務(wù)”，不利于信息使用者對政府風險的評價。

2.4政府財務(wù)報告內(nèi)容不完整，披露信息單一

尤其是在固定資產(chǎn)和投資及負債上，固定資產(chǎn)不進行折舊使得資產(chǎn)負債表上固定資產(chǎn)項目虛高，而國有資產(chǎn)和負債目前沒有任何一項數(shù)據(jù)能夠表示出來，上海財經(jīng)大學(xué)的調(diào)查也顯示幾乎沒有省份能清晰列出其國有資產(chǎn)及負債。

3.改進我國政府財務(wù)報告的思路與對策

3.1合理界定政府財務(wù)報告主體

政府財務(wù)報告主體通常指政府部門、作為政府的一部分主體及整個政府。美國NCGA在《政府報告主體的界定》中對政府財務(wù)報告主體中給出的標準：財務(wù)上相互依存；管理授權(quán)；管理指派；業(yè)務(wù)活動的重大影響力和財務(wù)事項的受托責任[19]。而在我國，這一界定至今為止尚未達成共識，這也給實際操作增加了相當大的難度。目前根據(jù)“三制一則”的相關(guān)規(guī)定，我國政府財務(wù)報告主體是各級政府及行政事業(yè)單位。這種結(jié)構(gòu)使我國政府財務(wù)報告主體整體性差，甚至形成了多個財務(wù)報告主體并存的情況。針對此情況，我國可以考慮學(xué)習(xí)美國“金字塔”模式建立分層的政府會計主體：政府整體主體——中央和各級地方政府；部門主體——政府部門；基本主體——部門下屬單位，基金主體。分層次的政府財務(wù)報告主體可以讓整個體系更系統(tǒng)整合，也能夠讓各級信息獲取者清晰直觀地獲取自己想要的信息。

3.2制定政府財務(wù)報告分層目標

財務(wù)報告目標，或者被稱為會計目標規(guī)定了財務(wù)報告主體進行會計活動及編制其報告時應(yīng)該到達的效果或者結(jié)果。而目前國際上對政府財務(wù)報告目標通常定義為提供財務(wù)及相關(guān)信息以滿足使用者的需要，而鑒于我國國情可以將這一目標定為：反映政府和單位對受托資源的保管、使用和配置情況，并向使用者提供對經(jīng)濟決策有用的信息。其中提到的使用者既包括內(nèi)部使用者，即立法機關(guān)、司法機關(guān)、監(jiān)察審計機關(guān)、主管部門、單位內(nèi)部管理人員和職工等，也包括外部使用者，即一般納稅人、繳費人、出資人和債務(wù)人及新聞媒體等。內(nèi)外部不同的使用者對財務(wù)報告也有不同的需求，對此，政府財務(wù)報告應(yīng)充分考慮這一問題，設(shè)立分層目標，包括：讓使用者了解和評價政府預(yù)算的執(zhí)行情況——幫助使用者了解和評價政府的財務(wù)狀況——幫助使用者了解和評價政府的成本和成就。有助于政府財務(wù)報告的針對性和解讀層次，提高透明度。

3.3確立權(quán)責發(fā)生制會計制度

目前政府會計的改革的關(guān)注點在于政府會計核算制度由收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)為權(quán)責發(fā)生制，權(quán)責發(fā)生制對于政府的隱藏負債能有更直觀的體現(xiàn)，有利于提高政府權(quán)益及負債的透明度。已經(jīng)改革各國家都不同程度的將權(quán)責發(fā)生制引入了政府會計核算中，因此引入權(quán)責發(fā)生制勢在必行。但鑒于我國目前的政治及經(jīng)濟體制，學(xué)習(xí)英國模式的全盤改革并不適合，可以考慮效仿法國建立“雙基礎(chǔ)”運用模式，該會計制度也可以被稱作“修正的全責發(fā)生制”，在這套制度下預(yù)算會計與財務(wù)會計各自獨立運行，預(yù)算會計采用收付實現(xiàn)制而財務(wù)會計采用權(quán)責發(fā)生制。同時，在改革過程中也將有可能將遇到很多問題，目前國際上已經(jīng)發(fā)生過改革的國家改革時間多在十年以上，因此我國在制定改革過程的設(shè)計上需要主要步驟和節(jié)奏。

3.4豐富并規(guī)范政府財務(wù)報告內(nèi)容

由于政府公共受托責任相對于企業(yè)的特殊性，要求政府財務(wù)報告不僅需要財務(wù)上的信息，也會需要非財務(wù)的社會性的信息。我國目前實行的財務(wù)報告反映的是財政預(yù)算收支和預(yù)算執(zhí)行情況，對于信息的使用者來說信息量并不足以讓人滿意。在資產(chǎn)上，首先應(yīng)當摸清固定資產(chǎn)家底，規(guī)范固定資產(chǎn)記錄：在目前的首付實現(xiàn)制下，固定資產(chǎn)的記錄與管理一直存在很大空白范圍，尤其完全無法反映固定資產(chǎn)的計提折舊及運營中消耗的成本，使得賬面價值虛增。其次應(yīng)當將國有企業(yè)的運營情況納入財務(wù)報告中，國有資產(chǎn)是全體人民的公有資產(chǎn)，政府作為受托人負有國有資產(chǎn)保值和增值的責任，該委托代理責任的解除要求政府財務(wù)報告必須包含政府是如何有效管理和維護國有資產(chǎn)權(quán)益的相關(guān)內(nèi)容。最后政府財務(wù)報告應(yīng)當披露各項權(quán)益性資產(chǎn)，包括我國政府在世界銀行、亞洲開發(fā)銀行及其他國際組織中擁有的股權(quán)、對外投資或外國政府的國債，及上下級政府之間應(yīng)補助、應(yīng)上解的款項和應(yīng)返還稅收等；在負債方面，應(yīng)通過引進權(quán)責發(fā)生制全面清算、記錄并反映我國政府目前承擔的負債情況，計提利息費用，分攤債務(wù)風險和壞賬損失；在財務(wù)運營狀況上，政府財務(wù)報告應(yīng)該全面、真實、客觀地反映政府運營的成本費用及相關(guān)社會保障費用，詳盡反映資金流動情況及流動方向，并提供收時間支執(zhí)行情況與預(yù)算之間的比較信息等等。給使用者提供更全面而完整的財務(wù)及非財務(wù)信息，保證財務(wù)報告內(nèi)容上的透明度。（作者單位：鞍山市財政局）

參考文獻：

[1]劉杰，趙鴻.基于財政透明度的政府財務(wù)報告目標與政府會計職能研究[J].東方企業(yè)文化，2013，03：163.

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[3]房紅，亓亮，房秀華.我國政府財務(wù)報告改革研究——基于財政透明度視角[J].會計師，2011，04：9-11.