張迎賓

摘 要：本文從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容兩個(gè)方面對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了比較分析，促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的進(jìn)程。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；比較分析

中圖分類(lèi)號(hào)：FO 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的比較

（一）我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。2006年2月15日，財(cái)政部頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，標(biāo)志著我國(guó)建立了一套嶄新的、基本與國(guó)際接軌的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。其包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則和32項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用指南三部分。具體準(zhǔn)則是在基本準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，處理會(huì)計(jì)具體業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范，而應(yīng)用指南則側(cè)重解決企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)中的實(shí)務(wù)問(wèn)題，從不同角度對(duì)具體準(zhǔn)則進(jìn)行進(jìn)一步的解釋。

（二）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系于2001年建立，該體系包括《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》、41項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和 30 項(xiàng)解釋公告。其中，占據(jù)主體地位的是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，側(cè)重于指導(dǎo)各項(xiàng)具體實(shí)務(wù)；解釋公告類(lèi)似與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的應(yīng)用指南，側(cè)重于通過(guò)各項(xiàng)具體的實(shí)務(wù)問(wèn)題多方面地對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用進(jìn)行解釋?zhuān)欢毒巿?bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》并不屬于任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或解釋公告，因此并不涉及對(duì)任何具體業(yè)務(wù)的計(jì)量或確認(rèn)提供參考標(biāo)桿。

（三）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的對(duì)比。通過(guò)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的對(duì)比，我們不難發(fā)現(xiàn)，在西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架用于指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的解釋公告與我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南在功能和內(nèi)容上基本相對(duì)應(yīng)，都制定了處理會(huì)計(jì)具體業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范，并從多方面不同角度提供了處理企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的范例與標(biāo)準(zhǔn)。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的比較

（一）基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的比較。在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)范了會(huì)計(jì)要素的定義、確認(rèn)、計(jì)量與分類(lèi)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)和原則等內(nèi)容，統(tǒng)攬整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則各項(xiàng)具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南的制定提供標(biāo)桿和依據(jù)。該框架的內(nèi)容主要包括： （1）會(huì)計(jì)要素的定義、確認(rèn)和計(jì)量以及資本和資本保全概念；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)；（3）基本假設(shè)和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征；雖然該框架并不屬于任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或解釋公告，也不涉及對(duì)任何具體業(yè)務(wù)的計(jì)量或確認(rèn)提供參考標(biāo)桿，但實(shí)質(zhì)上，我國(guó)獨(dú)有的“基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”與國(guó)際通用的“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”都起著統(tǒng)攬全局，指導(dǎo)各項(xiàng)具體準(zhǔn)則制定的作用，在實(shí)際工作也發(fā)揮著相似的功能。

（二）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的比較。我國(guó)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目前由38項(xiàng)組成，其具體內(nèi)容可分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)和特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則三大類(lèi)，基本覆蓋了我國(guó)企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)中所面臨的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則目前只有37項(xiàng)。雖然我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行了充分的引用和借鑒，但是，鑒于我國(guó)特殊的經(jīng)濟(jì)體制以及長(zhǎng)期以來(lái)的特殊國(guó)情，我國(guó)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容并未能達(dá)到完全一致，在某些特定的領(lǐng)域，二者仍然存在著一定的差異。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

第一，公允價(jià)值的應(yīng)用。在2006年頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值計(jì)量的全面引入成為了最引人注目，同時(shí)也是最具有變革性的一項(xiàng)舉措。在包括基本準(zhǔn)則在內(nèi)的39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，直接涉及到公允價(jià)值計(jì)量的多達(dá)17項(xiàng)，其他20余項(xiàng)對(duì)公允價(jià)值或多或少均有涉及。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是以西方發(fā)達(dá)國(guó)家的市場(chǎng)為導(dǎo)向，西方國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)，資本雄厚，資本市場(chǎng)相對(duì)完善，因而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的使用并沒(méi)有像我國(guó)那么明顯的限制。這看似與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的交易規(guī)則不相稱(chēng)的規(guī)定，實(shí)際上是對(duì)我國(guó)生物資產(chǎn)市場(chǎng)的現(xiàn)狀有著其特定的考慮?，F(xiàn)階段，我國(guó)的生物資產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展相對(duì)滯后，市場(chǎng)機(jī)制并不完善，相關(guān)交易也不夠活躍，在這種情況下，盲目地追求與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，要求生物資產(chǎn)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)為公允價(jià)值并不可取。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)待生物資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的態(tài)度則與我國(guó)不盡相同。相關(guān)條款規(guī)定，企業(yè)可以在以下任何一種情況下確認(rèn)生物資產(chǎn)：一是生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量；二是生物資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。由此可見(jiàn)，鑒于我國(guó)的基本國(guó)情，在公允價(jià)值的應(yīng)用上，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加謹(jǐn)慎。

第二，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回問(wèn)題?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》中規(guī)定：“應(yīng)收賬款、存貨、消耗性生物資產(chǎn)等流動(dòng)性較強(qiáng)的資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回，但固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等長(zhǎng)期性資產(chǎn)的減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間就不得轉(zhuǎn)回，即使其價(jià)值得以恢復(fù)”。為了避免此類(lèi)事件的發(fā)生，我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)永久性資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的后期轉(zhuǎn)回問(wèn)題作出了明確的規(guī)定。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)永久性資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回并沒(méi)有相應(yīng)的規(guī)定。與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國(guó)的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠在一定程度上有效地遏制上市公司利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)的情況。

第三，關(guān)聯(lián)方交易的披露。在我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)—關(guān)聯(lián)方披露》中，針對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的特殊性而專(zhuān)門(mén)規(guī)定：“僅僅同受?chē)?guó)家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方”。主要因?yàn)槲覈?guó)國(guó)有企業(yè)眾多，國(guó)有經(jīng)濟(jì)掌握我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的命脈，因而在我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，有相當(dāng)多的企業(yè)受?chē)?guó)家同一主體所控制。但是，按照準(zhǔn)則的規(guī)定，這些企業(yè)間的交易并不足以形成關(guān)聯(lián)交易。若把所有的國(guó)有企業(yè)都看做關(guān)聯(lián)方，把它們之間產(chǎn)生的所有交易都作為關(guān)聯(lián)方交易來(lái)進(jìn)行披露，那么企業(yè)的披露成本將會(huì)驚人的巨大，將會(huì)造成一些企業(yè)混淆甚至隱藏真正的關(guān)聯(lián)交易。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)關(guān)聯(lián)方交易所做的相關(guān)規(guī)定是依據(jù)我國(guó)的基本國(guó)情，以及我國(guó)獨(dú)特的經(jīng)濟(jì)體制和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)所制定的，因而與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)規(guī)定不盡相同。

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