余良宇 張?zhí)煳?/p>

摘要：隨著XBRL的優(yōu)勢逐漸被人們所認識和接受，眾多會計理論界和實務界的專家學者都在呼吁大力推廣XBRL使之成為未來全球通行的網(wǎng)絡財務報告標準。與此同時，經(jīng)濟全球化、資本市場國際化的持續(xù)深入發(fā)展，迫切需要會計信息可比性的提高。因此，各國紛紛變遷本國準則，向國際財務報告準則（IFRS）趨同。文章應用數(shù)學建模的方法論證了兩者之間存在相互促進的互動機制。

關鍵詞：XBRL；國際會計準則；交互影響

一、 背景

20世紀90年代末期，隨著基于WEB的XML技術日漸成熟，一種基于XML的專門用于編制網(wǎng)絡財務報告和網(wǎng)絡賬簿系統(tǒng)的計算機語言——XBRL（eXtensible Business Reporting Language）應運而生。

隨著XBRL的優(yōu)勢逐漸被人們所認識和接受，眾多會計理論界和實務界的專家學者都在呼吁大力推廣XBRL使之未來全球通行的網(wǎng)絡財務報告標準。然而，目前XBRL技術推廣仍然存在很多問題和不足，在全球的擴張勢頭遠不如其技術優(yōu)勢那么明顯。

與此同時，隨著國際貿(mào)易、資本流動的不斷發(fā)展，對信息交流的需要也日益提高，作為經(jīng)濟的語言，會計的國際化是一個必然趨勢。會計的國際化的直接表現(xiàn)就是世界上眾多國家的會計準則普遍在向國際會計準則——國際財務報告準則（IFRS）靠攏，同時直接采用國際財務報告準則（IFRS）的情況也越來越多。從2005年起，歐盟、美國、澳大利亞、香港、中國、加拿大、印度、韓國、日本等國家或地區(qū)相繼宣布采用國際準則或與之趨同的計劃。

二、 相關研究

現(xiàn)有的相關研究已經(jīng)充分的證明了采用國際會計準則與推廣XBRL技術都會在相關性、可比性和可靠性等方面提高會計信息質(zhì)量。

Barth等（2008）的研究表明：使用國際會計準則能夠帶來會計信息質(zhì)量的提高和資本成本的下降。

Bao和Chow（1999）的研究結果發(fā)現(xiàn)，使用國際會計準則能夠帶來會計信息質(zhì)量的改善：凈利潤和凈資產(chǎn)的價值相關性有了顯著增強。

Boritz（2005）的研究分析了信息技術下會計信息的質(zhì)量，結合 FASB，IASC 等對會計信息質(zhì)量的要求，他認為基于可靠性、相關性和可用性的真實的會計信息是支持決策的最低要求，而信息技術的發(fā)展為真實反映會計信息提供了基礎支持。

Hodge 等（2004）的研究表明，XBRL 技術有助于提高企業(yè)財務報告信息透明度，降低信息使用成本。目前越來越多的利益相關者認為XBRL標準是提高會計信息質(zhì)量的一個主要手段（Hodge et al.，2004；張?zhí)煳鞯龋?006；沈穎玲，2004）。Zachary Coffin（2001）、Strand等（2001）、Rezaee和Turner（2002）、Higgins和Harrell（2003）、Weber（2003）都從不同方面闡述了 XBRL 的技術優(yōu)勢。

同時，對會計系統(tǒng)和財務報告來說，國際會計準則與XBRL技術分別是內(nèi)容與形式上的標準，從邏輯上來說應當不存在相互競爭和排斥的問題。進一步的，本文認為兩者之間存在相互促進的互動機制，理由如下：一方面，因為相同的動機——提高會計信息質(zhì)量，傾向于選擇和推廣國際會計準則的國家、組織、企業(yè)也更有可能傾向于選擇和推廣XBRL技術，反之亦然；另一方面，兩者的結合將進一步放大雙方的優(yōu)勢，更好的提高會計信息質(zhì)量，比如進一步增加可比性和決策有用性。

三、 數(shù)學建模分析

本文將通過構建數(shù)學模型，系統(tǒng)的分析會計準則國際趨同與XBRL技術推廣的公共選擇決策問題。

假設整個系統(tǒng)中有s1、s2、……sk， j=1，2，3……k，共k個國家，每個sj均對應向量（aj，bj），aj=1或0，分別表示sj已經(jīng)推行本國會計準則向國際會計準則趨同，或者尚未推行；bj=1或0，分別表示sj已經(jīng)推行XBRL技術，或者尚未推行。為了簡化問題，我們假設各國政府均為理性和有效的，僅僅依據(jù)利益最大化的原則制定決策，同時不存在難以克服的技術屏障。此外，假設各國國家均只有從0到1的轉化而不存在反向的問題。

1. 會計準則的國際趨同。不同的國家有著不同的制度背景，因此，各國在普遍認識到國際會計準則的優(yōu)越性的同時，也對是否采用國際會計準則，合適采用國際會計準則，采納的深度和廣度都有著各自不同的考慮，這就帶來了一個與IASB談判的環(huán)節(jié)。

在會計準則全球趨同的進程中，鑒于與IFRS趨同已是大勢所趨，因此各個國家即便沒有立即推行本國會計準則向國際會計準則趨同也是處于和IASB談判的過程中，之所以談判，是為了爭取更多的有利于本國的妥協(xié)，而在談判所拖延的時間消耗中，同時因為沒有及時采取與國際會計準則趨同，而失去了讓高水平的會計規(guī)范帶動經(jīng)濟體制和企業(yè)管理與國際接軌，增加資本市場透明度、降低企業(yè)融資成本、促進經(jīng)濟發(fā)展的利益。這兩方面的綜合比較，將決定各國的決策過程。

對任意一個國家sj，在時點0，如果尚未推行本國會計準則向國際會計準則趨同，即aj=0，那么，sj可以選擇推行本國會計準則向國際會計準則趨同，使aj=1；也可以選擇繼續(xù)和IASB談判，如果在接下來的時間t里，一直處于談判狀態(tài)，那么sj將獲得談判帶來的收益NJ（t），和沒有及時采取與國際會計準則趨同帶來的損失LJ（t）?？偟氖找鏋閁J（t）=NJ（t）-LJ（t）

NJ（0）=0，即不談判則無收益可言； NJ（t）=MN，MN表示sj在談判中最多可能獲得的讓步，因為談判是雙方不斷妥協(xié)的過程，不可能無限的讓步； 0，即一般來說談判只可能停滯不會倒退； ？燮0，即談判獲益的增速是逐漸放慢最終停滯的。

LJ（t）=LJ（t， wJaJ，bJ）=LJ（t，v，bJ），即LJ（t）由受談判拖延時間——t，系統(tǒng)總體的國際會計準則趨同狀況——v= wJaJ，和sj是否已經(jīng)推行XBRL技術——bJ共同決定。wJ為權重，表示不同國家因為經(jīng)濟實力等各方面的差異，其是否推行本國會計準則向國際會計準則趨同對系統(tǒng)總體的國際會計準則趨同狀況的影響也有所不同。

LJ（0）=0， lJ（t）=+∞， >0，即沒有及時采取與國際會計準則趨同帶來的損失必然隨時間的增長而增長； 0，因為世界經(jīng)濟是不斷增長的，所以沒有理由認為沒有及時采取與國際會計準則趨同帶來的損失隨時間的增長會減速。

如果v*>v，則 ，隨著v的增加，即系統(tǒng)總體的國際會計準則趨同狀況加強的情況下，采取與國際會計準則趨同將帶來更大的收益，相應的，沒有及時采取與國際會計準則趨同帶來的損失的增長速度也會增加。

，如果一個國家已經(jīng)在XBRL技術上有了很好的開發(fā)和應用，那么采取與國際會計準則趨同將帶來更大的收益，相應的，沒有及時采取與國際會計準則趨同帶來的損失的增長速度也會增加。

sj根據(jù)理性，必定試圖做出決策令UJ（t）最大化，令 - =0，得到t=T，這時， 。

當系統(tǒng)中有新的國家加入國際會計準則趨同，即a由0增加到1，也即v增加到v*時，如果有t=T*，使得 ；那么，因為 ，所以 ，假設T′ T，則因為 0，有 ，又因為 ，所以 ，同時，因為 ？燮0，所以 ？燮 ，于是有：

，這與 矛盾，所以假設T* T不成立，必然有T*

這里有一個典型的實例：2002年6月，在歐盟宣布其上市公司將于2005年起采用國際財務報告準則（IFRS）之后，澳大利亞隨即宣布將與歐盟上市公司同時開始實施IFRS。

當sj之前的bj=0，即沒有推行XBRL技術，現(xiàn)在因為某種原因開始推行XBRL技術，bj=1，如果有t=T*，使得 ；那么，因為 ，所以 ，假設T* T，則因為 0，有 ，又因為 ，所以 ，同時，因為 ？燮0，所以 ？燮 ，于是有：

，這與 矛盾，所以假設T* T不成立，必然有T*

2. XBRL技術推廣。此處的模型推導與之前是一樣的，國際會計準則與XBRL技術推廣是一對相互對稱的變量。我們可以得出同樣的結論：當系統(tǒng)中有新的國家推行XBRL技術，其他國家將縮短等待談判時間，加快推行XBRL技術的步伐。當一個國家之前沒有采取與國際會計準則趨同，現(xiàn)在因為某種原因開始推行與國際會計準則趨同時，這個國家將縮短等待時間，加快推行XBRL技術的步伐。

四、 結論

經(jīng)過上述模型分析可以得出以下推論：

1. 當系統(tǒng)中有新的國家加入國際會計準則趨同，其他國家將縮短談判時間，加快加入國際會計準則趨同的步伐。

2. 當一個國家之前沒有推行XBRL技術，現(xiàn)在因為某種原因開始推行XBRL技術時，這個國家將同時縮短談判時間，加快加入國際會計準則趨同的步伐。

3. 當系統(tǒng)中有新的國家推行XBRL技術，其他國家將縮短等待談判時間，加快推行XBRL技術的步伐。

4. 當一個國家之前沒有采取與國際會計準則趨同，現(xiàn)在因為某種原因開始推行與國際會計準則趨同時，這個國家將縮短等待時間，加快推行XBRL技術的步伐。

由此，我們可以得出進一步的推論：國際會計準則趨同與XBRL技術推廣是互相促進的，而且這是一個雙向交互的正反饋系統(tǒng)，系統(tǒng)中任何一個國家朝著國際會計準則趨同或推行XBRL技術有一個跨越都可能給整個系統(tǒng)的朝國際會計準則趨同和XBRL技術推廣水準帶來極大推動。

啟發(fā)：我們的XBRL和國際會計準則的研究者和推動者應該進一步加強相互的交流和合作，最大化的利用這一機制實現(xiàn)共同繁榮。

參考文獻：

1. 沈穎玲.會計全球化的技術視角——利用 XBRL 構建國際財務報告準則分類體系.會計研究，2004，（4）：35-40.

2. 高錦萍，張?zhí)煳?XBRL財務報告分類標準評價——基于財務報告分類與公司偏好的報告實務的匹配性研究.會計研究，2006，（011）：24-29.

3. Boritz J E， No W G.Security in XML-based Financial Reporting Services on the Internet.Journal of Accounting and Public Policy，2005，24（1）：11-35.

4. Hodge F D， Kennedy J J， Maines L A.Does search-facilitating technology improve the trans- parency of financial reporting？ Accounting Review，2004，79（3）：687-703.

基金項目：國家自然科學基金項目（項目號：71372104）：XBRL信息環(huán)境下會計賬簿數(shù)據(jù)與財務報告數(shù)據(jù)的整合與實現(xiàn)研究；教育部哲學社會科學研究后期資助重點項目“面向信息共享的全球通用會計賬簿研究”（項目號：11JHQ006）；

作者簡介：張?zhí)煳?，上海交通大學安泰經(jīng)濟與管理學院教授、博士生導師；余良宇，上海交通大學安泰經(jīng)濟與管理學院博士生。

收稿日期：2014-09-27。