張德強(qiáng)

摘 要：管理會(huì)計(jì)自上世紀(jì)八十年代初引入我國(guó)，經(jīng)過(guò)三十多年的應(yīng)用和發(fā)展，至今局面并不盡如人意。本文力圖從調(diào)查應(yīng)用狀況入手，通過(guò)尋找原因，以期探索出一條具中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用和發(fā)展之路。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；方法；應(yīng)用

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

管理會(huì)計(jì)自上世紀(jì)八十年代初引入我國(guó)，已經(jīng)經(jīng)歷了三十多年的發(fā)展歷程。其間官方和民間無(wú)數(shù)會(huì)計(jì)人為管理會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用和發(fā)展前赴后繼地作出了巨大的努力，但時(shí)至今日仍可謂效果有限。管理會(huì)計(jì)理論和方法源于實(shí)踐，但最終要服務(wù)于實(shí)踐。鑒于此，本文以問(wèn)卷調(diào)查的方式了解管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中的應(yīng)用情況，力圖通過(guò)尋找原因，以期探索管理會(huì)計(jì)能在我國(guó)得到更好地應(yīng)用和發(fā)展的可取之道。

一、管理會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用現(xiàn)狀

針對(duì)管理計(jì)方法在實(shí)踐中的應(yīng)用情況，筆者為本文在貴州地區(qū)作了一次問(wèn)卷調(diào)查，樣本選擇了10%的大型企業(yè)或上市公司、40%的中型企業(yè)和50%的小微企業(yè)，未分行業(yè)，調(diào)查對(duì)象為財(cái)務(wù)人員或財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，以電子郵件方式發(fā)出調(diào)查問(wèn)卷95份，全部得以電子郵件方式有效回收。

（一）調(diào)查的情況

1、財(cái)務(wù)人員情況：學(xué)歷在本科及以上的占40%，大專占53.68%，中專及以下占6.32%；接受過(guò)管理會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)或培訓(xùn)的占96.84%；高級(jí)職稱占5.26%，中級(jí)職稱占45.26%，初級(jí)職稱占49.47%。受教育程度普遍不差。

2、管理會(huì)計(jì)方法應(yīng)用情況：有72.63%的企業(yè)表示應(yīng)用或嘗試應(yīng)用過(guò)管理會(huì)計(jì)；應(yīng)用或嘗試應(yīng)用過(guò)的調(diào)查問(wèn)卷提出的管理會(huì)計(jì)方法（多選）中，本量利分析57.89%，預(yù)測(cè)決策分析37.89%，全面預(yù)算制度38.95%，標(biāo)準(zhǔn)成本制度8.42%，責(zé)任會(huì)計(jì)制度15.79%，平衡記分卡2.11%；應(yīng)用效果評(píng)價(jià)好的無(wú)，一般占7.37%，無(wú)占92.63%；對(duì)于應(yīng)用管理會(huì)計(jì)方法的持續(xù)性，表示持續(xù)應(yīng)用的僅占4.21%。

（二）應(yīng)用現(xiàn)狀綜述

前述調(diào)查情況表明，管理會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用或嘗試應(yīng)用還是具有一定的廣泛性，多數(shù)財(cái)務(wù)人員也愿意應(yīng)用，但應(yīng)用難度大，應(yīng)用效果普遍不好，進(jìn)而持續(xù)性也較差。參閱部份同仁在其他省份所作的調(diào)查，也表明管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用情況并不理想。

這些調(diào)查問(wèn)卷結(jié)果雖然不一定具有全國(guó)層面上的代表性，但筆者認(rèn)為仍可以一斑而窺全貌。

二、造成管理會(huì)計(jì)應(yīng)用現(xiàn)狀的原因

（一）企業(yè)外部因素

管理會(huì)計(jì)作為從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)的、著重為企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的內(nèi)部報(bào)告會(huì)計(jì)，至少在目前看來(lái)其服務(wù)對(duì)象主要是企業(yè)內(nèi)部而非外部。在實(shí)際會(huì)計(jì)工作中，管理會(huì)計(jì)沒(méi)有來(lái)自官方的系統(tǒng)性、規(guī)范性的制度或規(guī)則，沒(méi)有來(lái)自行業(yè)協(xié)會(huì)或民間權(quán)威機(jī)構(gòu)的規(guī)范性約束，也沒(méi)有來(lái)自財(cái)政、稅務(wù)、海關(guān)等政府部門(mén)和企業(yè)投資人、債權(quán)人、客戶等利益悠關(guān)方的信息需求，雖然有些機(jī)構(gòu)組織開(kāi)展了一些管理會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)認(rèn)證工作，但顯然未能得到企業(yè)和會(huì)計(jì)人員的重視。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)踐告訴我們，往往外部的強(qiáng)制或約束性規(guī)定以及信息需求壓力是會(huì)計(jì)工作的主要?jiǎng)恿υ?，正所謂沒(méi)有壓力就沒(méi)有動(dòng)力。

另外，我國(guó)特定的社會(huì)政經(jīng)環(huán)境、法律環(huán)境、人文環(huán)境，尚未形成企業(yè)需要、且必須應(yīng)用管理會(huì)計(jì)以真正向管理要效益的社會(huì)氛圍。

（二）企業(yè)內(nèi)部因素

重視管理會(huì)計(jì)，可以說(shuō)在我國(guó)仍停留在理論界的呼吁層面。三十多年的應(yīng)用推廣，管理會(huì)計(jì)并沒(méi)有產(chǎn)生廣泛的社會(huì)認(rèn)識(shí)和影響，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的正面作用和效果，企業(yè)也少有見(jiàn)聞感知，因而普遍缺乏需求動(dòng)力也就不難理解了。

（三）管理會(huì)計(jì)本身的因素

1、我國(guó)現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)方法，主要是從國(guó)外引進(jìn)的，由于在引進(jìn)、理論探討和學(xué)校教育諸環(huán)節(jié)，我們往往只注重方法本身，對(duì)其產(chǎn)生的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和人文背景差異未能予以必要的關(guān)注，對(duì)應(yīng)用這些方法時(shí)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接、前置材料的加工采集、方法運(yùn)用的配套措施要求和應(yīng)有的運(yùn)用環(huán)境、適用條件等缺少必要的消化、吸收和本土化改造，完全照搬照套地應(yīng)用，從而導(dǎo)致理論和實(shí)踐嚴(yán)重脫節(jié)，可操作性差。

2、管理會(huì)計(jì)方法至今尚未形成一套公認(rèn)的如會(huì)計(jì)核算方法體系一樣具有有機(jī)聯(lián)系的方法體系，零散而無(wú)系統(tǒng)性；并且由于管理會(huì)計(jì)方法沒(méi)有形成一個(gè)明確的認(rèn)定邊界，一些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)合理延伸的分析方法，一些企業(yè)探索實(shí)行的較具個(gè)體特征的管理制度，我們有時(shí)也視之為管理會(huì)計(jì)方法而加以探討，從而使企業(yè)及其財(cái)務(wù)人員對(duì)管理會(huì)計(jì)缺乏清晰的認(rèn)識(shí)，運(yùn)用時(shí)深感茫然。

三、我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的對(duì)策和建議

（一）加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)學(xué)科基礎(chǔ)知識(shí)研究，重新審視管理會(huì)計(jì)的定義、管理會(huì)計(jì)假設(shè)等基于管理會(huì)計(jì)方法體系的前置基礎(chǔ)，關(guān)注管理會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用廣泛性特征

面對(duì)目前已經(jīng)百花齊放而又雜亂無(wú)序的管理會(huì)計(jì)方法，一些大型企業(yè)或上市公司進(jìn)行的較具個(gè)體特征的探索性管理模式或管理方法，是否我們都可視之為是一種管理會(huì)計(jì)工具？筆者認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)需要重新構(gòu)建邊界和定義，不應(yīng)本末倒置地過(guò)度考慮管理屬性而忽略了它的會(huì)計(jì)特征，并在方法的推介和應(yīng)用上關(guān)注大型企業(yè)和上市公司的同時(shí)也必須充分考慮到我國(guó)大部份企業(yè)為中小企業(yè)的現(xiàn)實(shí)（注①）。作為一種管理會(huì)計(jì)方法，應(yīng)具有一定的廣泛適用性，至少應(yīng)對(duì)某個(gè)行業(yè)或某類企業(yè)具有廣泛適用性，才不致于出現(xiàn)理論上熱鬧、執(zhí)行中困難、實(shí)務(wù)界冷清的窘境。只有在實(shí)踐中廣泛應(yīng)用，以實(shí)踐推動(dòng)理論，才是管理會(huì)計(jì)發(fā)展的正途。

（二）積極消化和吸收從國(guó)外引進(jìn)的管理會(huì)計(jì)方法，加大力度創(chuàng)新具有中國(guó)特色的、適合中國(guó)國(guó)情的、具有可操作性的管理會(huì)計(jì)方法

管理會(huì)計(jì)的管理價(jià)值和有用性勿容置疑，但為何一個(gè)對(duì)企業(yè)管理、對(duì)企業(yè)效益那么有用的方法或稱學(xué)科知識(shí)，不能在企業(yè)中得到廣泛響應(yīng)？財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能得到官方民間的認(rèn)可、能得到企業(yè)上下的重視、能在企業(yè)不分大小不分行業(yè)得到普遍應(yīng)用，而基于管理用途的管理會(huì)計(jì)為何又大相徑庭呢？反思中國(guó)的管理會(huì)計(jì)發(fā)展之路，難以推廣應(yīng)用是表象，可操作性差是根源。我國(guó)發(fā)展和應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，必須充分考慮我國(guó)國(guó)情和我國(guó)企業(yè)的實(shí)際情況，洋為中用，并創(chuàng)新和創(chuàng)造更多“本土制造”的管理會(huì)計(jì)方法，且不論出身中外均應(yīng)在可操作性上做足文章，方為可期待之舉。

（三）內(nèi)外并重，解決企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)有效需求不足的問(wèn)題

企業(yè)的需求才是發(fā)展和應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的生命力之源泉。要提高企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)的有效需求，筆者認(rèn)為應(yīng)內(nèi)外并重：

1、加速我國(guó)的政經(jīng)改革，使中國(guó)經(jīng)濟(jì)完全市場(chǎng)化，減少政府干預(yù)，加強(qiáng)資本市場(chǎng)和稅收的監(jiān)管措施和力度，使企業(yè)只能向管理要效益，產(chǎn)生管理焦灼或效益焦灼，從而強(qiáng)迫企業(yè)必須借助包括管理會(huì)計(jì)在內(nèi)的一切必要管理手段。

2、政府和社會(huì)進(jìn)行必要的引導(dǎo)。會(huì)計(jì)主管部門(mén)可以考慮做一些必要的宣傳和制度性的引導(dǎo)，企業(yè)外部的利益悠關(guān)方、政府有關(guān)日常監(jiān)管機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以要求企業(yè)采取包括使用管理會(huì)計(jì)方法在內(nèi)的必要管理措施。

（四）建議：建議相關(guān)部門(mén)或機(jī)構(gòu)牽頭作一次全國(guó)范圍的具有廣泛代表性的大規(guī)模管理會(huì)計(jì)問(wèn)卷調(diào)查，并公布調(diào)查結(jié)果，以全面摸清我國(guó)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用情況等相關(guān)問(wèn)題，供各界同仁探索中國(guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展和繁榮之路。

限于篇幅和水平，筆者的上述所謂對(duì)策，更多是拋出了問(wèn)題，見(jiàn)仁見(jiàn)智，權(quán)且當(dāng)作拋磚引玉。

[1]馮巧根.管理會(huì)計(jì)的發(fā)展動(dòng)態(tài)與評(píng)析 《會(huì)計(jì)之友》2011年第20期

[2]崔國(guó)萍，徐芳，詹萍.對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用與發(fā)展的幾點(diǎn)思考 中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)財(cái)務(wù)管理專業(yè)委員會(huì)2012年第十八屆中國(guó)財(cái)務(wù)學(xué)年會(huì)論文集

[3]孟凡利，王翠春，王健，楊公隧.管理會(huì)計(jì)應(yīng)用：現(xiàn)狀、問(wèn)題與應(yīng)有的改進(jìn)《會(huì)計(jì)研究》1997年第4期

[4]張韞麒.我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用中的問(wèn)題及對(duì)策《中國(guó)外資》2013年第14期

[5]何素華.對(duì)中國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用問(wèn)題的幾點(diǎn)思考《經(jīng)濟(jì)與管理》2011年第8期endprint