陳燕

摘要：內(nèi)部控制是行政事業(yè)單位規(guī)范管理，將強(qiáng)黨風(fēng)廉政建設(shè)的重要管理辦法。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）已經(jīng)頒布并執(zhí)行了半年，本文分析執(zhí)行該規(guī)范后行政事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀，結(jié)合該規(guī)范在行政事業(yè)單位中具體情況和存在的問(wèn)題，有針對(duì)性地提出強(qiáng)化行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建立與執(zhí)行的若干建議。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)；內(nèi)部控制；規(guī)范根據(jù)財(cái)會(huì)【2012】21號(hào)《關(guān)于印發(fā)<行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）>的通知》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“規(guī)范”），各類(lèi)型的事業(yè)單位已建立或擬建立適應(yīng)本單位的內(nèi)部控制規(guī)范，以期達(dá)到提高本單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范單位內(nèi)部控制，加強(qiáng)廉政風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制建設(shè)的目的。規(guī)范的出臺(tái)使得行政事業(yè)單位有了統(tǒng)一的具體的內(nèi)部控制規(guī)范，有利于保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合理，資產(chǎn)的安全和使用有效，財(cái)務(wù)信息的真實(shí)完整，能有效地防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果。在規(guī)范實(shí)施半年以來(lái)，在整個(gè)社會(huì)反腐倡廉的大環(huán)境下，事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度的建立和實(shí)施取得了一定的成效，但是，因各種原因，內(nèi)部控制制度的建設(shè)和具體實(shí)施又面臨著種種問(wèn)題和困難。

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范的特點(diǎn)

根據(jù)“規(guī)范”，內(nèi)部控制是指單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，通過(guò)制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。也就是說(shuō)，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)控制目標(biāo)、控制制度、控制措施和控制程序，其目的是合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果。

（一）重視公共服務(wù)的效率和效果。行政事業(yè)單位作為公共部門(mén)，其業(yè)務(wù)活動(dòng)主要以實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益為目的，而不是追求經(jīng)營(yíng)效益最大化。結(jié)合我國(guó)行政事業(yè)單位的實(shí)際情況，無(wú)論是控制制度還是控制程序措施，“規(guī)范”強(qiáng)調(diào)行政事業(yè)單位在開(kāi)展各項(xiàng)工作中關(guān)注公共服務(wù)的效率和效果，要求能有效地防范舞弊和預(yù)防腐敗，力求事項(xiàng)公共資源、資金和國(guó)有資產(chǎn)的分配使用公平、公開(kāi)、公正。不但要關(guān)注單位預(yù)算完成情況績(jī)效評(píng)價(jià)，還要重視社會(huì)效益，形成效能型內(nèi)部控制。

（二）重視預(yù)算管理。規(guī)范強(qiáng)調(diào)行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立健全預(yù)算編制、審批、執(zhí)行、決算與評(píng)價(jià)等預(yù)算內(nèi)部管理制度。預(yù)算管理是行政事業(yè)單位開(kāi)展活動(dòng)的起止點(diǎn)，應(yīng)以節(jié)約社會(huì)資源并加快資源運(yùn)轉(zhuǎn)速度為出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)事前計(jì)劃的科學(xué)化分析、事中計(jì)劃的執(zhí)行性監(jiān)督和事后計(jì)劃的完成性評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源高效分配。

（三）重視風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。相對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制，行政事業(yè)單位所面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)更為復(fù)雜和多樣，大多數(shù)風(fēng)險(xiǎn)必須采取風(fēng)險(xiǎn)部分甚至全部承受的應(yīng)對(duì)方案。由于行政事業(yè)單位從事的工作，是對(duì)國(guó)家、對(duì)人民有承諾的，要將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承諾的范圍內(nèi)，既不能從事超出可承諾風(fēng)險(xiǎn)范圍的業(yè)務(wù)活動(dòng)，也要杜絕低級(jí)錯(cuò)誤。因此，“規(guī)范”指出，單位應(yīng)當(dāng)建立經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)定期評(píng)估機(jī)制，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面、系統(tǒng)和客觀(guān)評(píng)估。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀

“規(guī)范”的出臺(tái)有利于保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)的安全，有利于會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)可靠，有利于減少自由裁量權(quán)的空間和余地，用制度來(lái)限制權(quán)力的濫用。就目前來(lái)看，大多數(shù)的行政事業(yè)單位都根據(jù)“規(guī)范”的要求，結(jié)合單位的具體情況，制定了適合單位的內(nèi)部控制制度，并予以實(shí)施。然而，在實(shí)施的過(guò)程中存在著如下幾個(gè)方面的問(wèn)題：

（一）管理觀(guān)念。大多數(shù)的行政事業(yè)單位把內(nèi)部控制看成是財(cái)務(wù)部門(mén)的工作，未認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制是一個(gè)全員參與，全過(guò)程控制，公開(kāi)透明，相互監(jiān)督的工作。有部分領(lǐng)導(dǎo)將內(nèi)部控制僅僅是看作是財(cái)務(wù)控制，未把內(nèi)部控制管理理念貫穿到整個(gè)單位的事業(yè)工作中，缺乏整個(gè)單位內(nèi)部控制制度的建立和實(shí)施離不開(kāi)全員參與的理念。“規(guī)范”要求內(nèi)部控制全員參與，然后大多數(shù)的行政事業(yè)單位人員只認(rèn)為內(nèi)部控制是財(cái)務(wù)部門(mén)的事情，或者對(duì)內(nèi)部控制的重要性無(wú)法理解也影響到了內(nèi)部控制制度的順利執(zhí)行。同時(shí)，認(rèn)為內(nèi)部控制制度的建立過(guò)于繁瑣，不愿意投入時(shí)間和精力，即便建立了內(nèi)部控制制度，或是過(guò)于簡(jiǎn)單無(wú)法實(shí)施，或是形同虛設(shè)流于形式。

（二）制度建設(shè)。雖然“規(guī)范”要求單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)本規(guī)范建立適合本單位實(shí)際情況的內(nèi)部控制體系，梳理單位各類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，系統(tǒng)分析經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，確定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，選擇風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，在此基礎(chǔ)上根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定建立健全單位各項(xiàng)內(nèi)部管理制度并督促相關(guān)工作人員認(rèn)真執(zhí)行。但是，部分行政事業(yè)單位將落腳點(diǎn)放在在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程上，未能對(duì)各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行充分估計(jì)，未能制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。部分行政事業(yè)單位制定的內(nèi)部控制制度停留在書(shū)面上，缺乏行之有效的具體操作細(xì)則，讓內(nèi)部控制制度真正執(zhí)行起來(lái)缺乏可操作性，最后不了了之。

（三）控制方法。內(nèi)部控制方法包括不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權(quán)審批控制、歸口管理、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、會(huì)計(jì)控制、單據(jù)控制、信息內(nèi)部公開(kāi)等方法。部分單位雖建立的有關(guān)內(nèi)部控制方法的具體實(shí)施細(xì)則，然而受到種種因素的制約，使得內(nèi)部控制方法不能得以順利實(shí)施。例如，事業(yè)單位工作人員受到事業(yè)編制人數(shù)的影響，不能確保不相容崗位相互分離，授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦，業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄，授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等崗位未能合法合理分離。再如，部分事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員只有會(huì)計(jì)和出納，在分工上出納不得不承擔(dān)起記賬憑證的編制，會(huì)計(jì)承擔(dān)審核憑證的工作，雖違背了出納不得兼管收入、支出、債券、債務(wù)賬目的登記工作原則。

（四）預(yù)算控制。雖然“規(guī)范”強(qiáng)調(diào)了預(yù)算管理在內(nèi)部控制的重要性，雖然部分行政事業(yè)單位建立了較為嚴(yán)格的預(yù)算控制體系，但是在實(shí)際工作中卻沒(méi)有很好地執(zhí)行，預(yù)算的編制存在較大的隨意性，單位在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中只管還有沒(méi)有錢(qián)，而不管財(cái)政資金的使用是否與年初的預(yù)算相符，從而導(dǎo)致超預(yù)算支出，不按預(yù)算項(xiàng)目支出等現(xiàn)象頻有發(fā)生，使得部門(mén)預(yù)算執(zhí)行情況失控。

（五）監(jiān)督機(jī)制。“規(guī)范”要求，單位應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，明確各相關(guān)部門(mén)或崗位在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限、內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制的建立和實(shí)施保持相對(duì)獨(dú)立，監(jiān)督機(jī)制體現(xiàn)在行政事業(yè)單位組織層面和業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制中。但是，許多行政事業(yè)一人多崗的現(xiàn)象較為普遍，監(jiān)督崗位缺乏獨(dú)立性。有的行政事業(yè)單位接受的外部監(jiān)督有限，或者有外部監(jiān)督，但是大多數(shù)的外部監(jiān)督多基于因人而查、因事而查，外部監(jiān)督的實(shí)際作用有限。

（六）員工業(yè)務(wù)素質(zhì)。作為內(nèi)部控制重要環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)部門(mén)，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)綜合素質(zhì)還有待提高。部分行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)人員純粹是因?yàn)閱挝恍枰獜钠渌麔徫徽{(diào)動(dòng)過(guò)來(lái)，因當(dāng)前會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)的進(jìn)入門(mén)檻較低，進(jìn)行突擊培訓(xùn)即可通過(guò)；按照《會(huì)計(jì)法》規(guī)定，從事會(huì)計(jì)工作的人員，必須取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)，擔(dān)任單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的，除取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格正海，還應(yīng)當(dāng)具備會(huì)計(jì)以上專(zhuān)業(yè)技術(shù)職務(wù)資格或者從事會(huì)計(jì)工作三年以上經(jīng)歷。但是行政事業(yè)單位相關(guān)人員是否具備以上條件是值得懷疑的。另外，長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)工作的不重視，財(cái)務(wù)人員很難獲取進(jìn)行后續(xù)教育培訓(xùn)和業(yè)務(wù)交流的機(jī)會(huì)，往往是閉門(mén)造車(chē)，無(wú)法進(jìn)一步提高業(yè)務(wù)工作能力。

三、完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的若干建議

（一）改變管理理念，促進(jìn)內(nèi)部控制制度完善和有效實(shí)施?！稌?huì)計(jì)法》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范———基本規(guī)范》明確規(guī)定：?jiǎn)挝活I(lǐng)導(dǎo)要保證本單位的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整，負(fù)責(zé)建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度和健全，并保證其有效實(shí)施。單位領(lǐng)導(dǎo)要充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在保護(hù)資產(chǎn)的安全與完整、防范欺詐和舞弊行為、實(shí)現(xiàn)單位經(jīng)濟(jì)目標(biāo)等方面的重要性，積極采取有效措施，加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度建設(shè)。同時(shí)客觀(guān)公正地給予考核評(píng)價(jià)、獎(jiǎng)勵(lì)或懲罰，要對(duì)那些隨意任用會(huì)計(jì)人員或者只是憑著個(gè)人意志造成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制無(wú)法實(shí)現(xiàn)的單位領(lǐng)導(dǎo)追究其責(zé)任。

（二）強(qiáng)化內(nèi)外部監(jiān)督力度，推動(dòng)內(nèi)部控制制度運(yùn)行機(jī)制的完善。行政事業(yè)單位應(yīng)重視外部監(jiān)督，外部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)成為行政事業(yè)單位建立和實(shí)施內(nèi)部控制的推動(dòng)力。從單位層面來(lái)看，行政事業(yè)單位應(yīng)有主動(dòng)接受外部監(jiān)督的意識(shí)，利用組織開(kāi)展的財(cái)政財(cái)務(wù)專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)和檢查活動(dòng)，落實(shí)內(nèi)部控制制度的建設(shè)和實(shí)施，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制區(qū)縣，并督促整改。同時(shí)優(yōu)化內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，設(shè)置相對(duì)獨(dú)立的內(nèi)部監(jiān)督部門(mén)，明確崗位職責(zé)，明確各個(gè)業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)的決策權(quán)和執(zhí)行權(quán)，建立健全單位各部門(mén)和崗位之間的協(xié)同機(jī)制，將外部監(jiān)督與內(nèi)部監(jiān)督有機(jī)結(jié)合，促進(jìn)內(nèi)部控制制度有效作用的正常發(fā)揮。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部控制制度的可操作性，力求內(nèi)部控制制度落到實(shí)處。在學(xué)習(xí)“規(guī)范”的基礎(chǔ)上，行政事業(yè)單位應(yīng)參照其各項(xiàng)業(yè)務(wù)的規(guī)定，合理梳理、分析本單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)的流程，結(jié)合本單位的實(shí)際情況完善內(nèi)部控制規(guī)定，并合理運(yùn)用內(nèi)部控制方法，同時(shí)突出財(cái)務(wù)部門(mén)在單位內(nèi)控體系的關(guān)鍵地位，建立起互相制衡、互相監(jiān)督的內(nèi)控體系。強(qiáng)化內(nèi)部控制制度的可操作性，使工作精細(xì)化便于執(zhí)行，例如制定出較為詳盡的政府采購(gòu)業(yè)務(wù)控制流程、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制、內(nèi)部授權(quán)審批控制流程等，便于操作運(yùn)用，避免將控制制度停留在紙面上。

（四）加強(qiáng)預(yù)算管理，充分發(fā)揮預(yù)算管理的主線(xiàn)作用。行政事業(yè)單位應(yīng)將預(yù)算管理作為單位內(nèi)部控制和核心業(yè)務(wù)，發(fā)揮在以預(yù)算管理為主線(xiàn)、資金管控為核心的單位內(nèi)部控制體系中的主導(dǎo)作用。應(yīng)在全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施前通過(guò)科學(xué)、充分和及時(shí)的前期論證形成預(yù)算草案，實(shí)施中成為全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和收支項(xiàng)目的參照和標(biāo)桿，實(shí)施后則轉(zhuǎn)變?yōu)轭A(yù)算績(jī)效、行政效能和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)。

（五）加強(qiáng)職工業(yè)務(wù)能力培訓(xùn)。單位領(lǐng)導(dǎo)要樹(shù)立“以人為本”的觀(guān)念，重視單位文化的形成和職工職業(yè)道德的建設(shè)。普及有關(guān)內(nèi)部控制知識(shí)，尤其是要重視對(duì)關(guān)鍵部門(mén)關(guān)鍵崗位人員的教育與培養(yǎng)，以滿(mǎn)足內(nèi)部控制制度建設(shè)與執(zhí)行所需。

總之，一個(gè)有效的內(nèi)部控制體系的建立和執(zhí)行，有利于全力制衡監(jiān)督，避免和預(yù)防腐敗，有利于提高行政事業(yè)單位改進(jìn)公共服務(wù)質(zhì)量效率和財(cái)政資金使用效益；有利于推進(jìn)財(cái)稅改革，規(guī)范財(cái)經(jīng)秩序。

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