聶敏

一、基本案情

案例一：2013年3月，王某向A縣國(guó)稅局稅收違法案件舉報(bào)中心舉報(bào)李某有涉稅違法行為，并提供相關(guān)證據(jù)，但未向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出告知查辦結(jié)果的要求。案件稽查終結(jié)后，王某卻認(rèn)為，答復(fù)舉報(bào)案件是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)，就算舉報(bào)人不主動(dòng)提出要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)履行答復(fù)職責(zé)，于是以稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政不作為為由提起行政復(fù)議申請(qǐng)。

案例二：2013年4月，C公司財(cái)務(wù)人員甲某向B縣國(guó)稅局稅收違法案件舉報(bào)中心實(shí)名舉報(bào)C公司有偷稅行為。經(jīng)查證該公司偷稅行為屬實(shí)（但甲某并非該稅收違法行為的直接責(zé)任人），甲某也以書面形式提出給付舉報(bào)獎(jiǎng)金的主張。稅務(wù)機(jī)關(guān)給付舉報(bào)獎(jiǎng)金后，甲某卻以不符合舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)的計(jì)發(fā)獎(jiǎng)金標(biāo)準(zhǔn)為由提起行政復(fù)議申請(qǐng)。

二、案件關(guān)注點(diǎn)

上述案例的關(guān)注點(diǎn)有三：一是“舉報(bào)答復(fù)”是否屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍；二是涉稅舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)爭(zhēng)議能否申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟；三是若能申請(qǐng)行政復(fù)議，可否就舉報(bào)獎(jiǎng)金問題達(dá)成和解。

三、案情分析

（一）“舉報(bào)答復(fù)”是否屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍

行政法學(xué)將行政行為區(qū)分為抽象行政行為與具體行政行為?！缎姓?fù)議法》、《行政訴訟法》采納了這種分類方式，將行政復(fù)議和行政訴訟的受案范圍確定為具體行政行為?！缎姓?fù)議法》第6條對(duì)行政復(fù)議審查對(duì)象的范圍作出明文列舉的規(guī)定，“舉報(bào)答復(fù)”若在行政復(fù)議的受案范圍內(nèi)，則只能依據(jù)該條款第（九）項(xiàng)或第（十一）項(xiàng)的規(guī)定。那么，舉報(bào)人可以援引該條款的這兩項(xiàng)規(guī)定主張行政復(fù)議嗎？

《行政復(fù)議法》第6條規(guī)定：“有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依照本法申請(qǐng)行政復(fù)議：……（九）申請(qǐng)行政機(jī)關(guān)履行保護(hù)人身權(quán)利、財(cái)產(chǎn)權(quán)利、受教育權(quán)利的法定職責(zé)，行政機(jī)關(guān)沒有依法履行的……（十一）認(rèn)為行政機(jī)關(guān)的其他具體行政行為侵犯其合法權(quán)益的……”稅權(quán)作為一種公權(quán)力，未經(jīng)法律授權(quán)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)就不得行使，同時(shí)，法律賦予的行政執(zhí)法權(quán)力稅務(wù)機(jī)關(guān)也不得放棄，否則即構(gòu)成行政不作為。

毫無疑問，2001年頒布的《稅收征管法》，是一部規(guī)范稅收行政法律關(guān)系的行政法，但案例一所涉及“舉報(bào)答復(fù)”問題，該法及其實(shí)施細(xì)則對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)的答復(fù)義務(wù)沒有規(guī)定，只在2011年《稅收違法行為檢舉管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱新《檢舉管理辦法》）第20條有這樣的表述規(guī)定：“對(duì)實(shí)名檢舉案件，舉報(bào)中心收到承辦部門回復(fù)的查辦結(jié)果以后，可以應(yīng)檢舉人的要求將與檢舉線索有關(guān)的查辦結(jié)果簡(jiǎn)要告知檢舉人；檢舉案件查結(jié)以前，不得向檢舉人透露案件查處情況?！比绻抖愂照鞴芊ā穼⒋饛?fù)行為規(guī)定為行政行為，那么判斷答復(fù)行為屬于行政行為具備了制定法的依據(jù)和先決條件。

如果《稅收征管法》并未對(duì)答復(fù)行為作出規(guī)定，而且也沒有將答復(fù)行為定位于行政行為，那么答復(fù)行為就不能被看成是行政行為。而新《檢舉管理辦法》第20條對(duì)于答復(fù)行為用的是“可以”而不是“必須”二字。意味著，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以作“答復(fù)”，也可不作“答復(fù)”，“答復(fù)”不是稅務(wù)機(jī)關(guān)必須作為的法定義務(wù)。既然“舉報(bào)答復(fù)”行為不具有鮮明的實(shí)施行政職權(quán)和履行行政職責(zé)的特征，不具有職權(quán)職責(zé)要件，也就不存在稅務(wù)機(jī)關(guān)行政不作為問題。那么，舉報(bào)人不得援引《行政復(fù)議法》第6條第（九）項(xiàng)的規(guī)定對(duì)“舉報(bào)答復(fù)”主張行政復(fù)議。此外，該條款第（十一）項(xiàng)是兜底性的規(guī)定，但依據(jù)該款項(xiàng)申請(qǐng)行政復(fù)議的前提必須是具體行政行為。

很明顯，“舉報(bào)答復(fù)”行為并未產(chǎn)生、創(chuàng)設(shè)、改變或者消滅舉報(bào)人行政法上的權(quán)利義務(wù)，不具有行政法上的權(quán)利義務(wù)內(nèi)容，因此不產(chǎn)生行政法上的法律效果，也由此不具有行政行為構(gòu)成要件中的法律效果要件?？梢姡芭e報(bào)答復(fù)”不屬于行政行為范疇，更不屬于具體行政行為。同樣地，舉報(bào)人也不得援引該條款第（十一）項(xiàng)的規(guī)定對(duì)“舉報(bào)答復(fù)”主張行政復(fù)議。另據(jù)《行政訴訟法》第12條和《最高人民法院關(guān)于執(zhí)行中華人民共和國(guó)行政訴訟法若干問題的解釋》（法釋［2000］8號(hào)）第1條的規(guī)定，對(duì)公民法人或者其他組織權(quán)利義務(wù)不產(chǎn)生實(shí)際影響的行為，不具有可訴性。因此，舉報(bào)人也不得對(duì)“舉報(bào)答復(fù)”提起行政訴訟。

綜上，“舉報(bào)答復(fù)”不屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍。案例一的王某不得以稅務(wù)機(jī)關(guān)未履行“舉報(bào)答復(fù)”的行政不作為為由，申請(qǐng)行政復(fù)議或者提起行政訴訟。

（二）涉稅舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)爭(zhēng)議能否申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟

行政獎(jiǎng)勵(lì)是指行政機(jī)關(guān)依照法定條件和程序，對(duì)為國(guó)家和社會(huì)作出重大貢獻(xiàn)的單位和個(gè)人，給予物質(zhì)或精神獎(jiǎng)勵(lì)的具體行政行為。涉稅舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)作為行政獎(jiǎng)勵(lì)的一種，其適用的具體條件和標(biāo)準(zhǔn)，《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則和《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》有明確規(guī)定，對(duì)單位和個(gè)人實(shí)名檢舉稅收違法行為并經(jīng)查實(shí)，為國(guó)家挽回稅收損失的，根據(jù)其貢獻(xiàn)大小，依照國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定給予相應(yīng)獎(jiǎng)勵(lì)。

2007年施行的《檢舉納稅人稅收違法行為獎(jiǎng)勵(lì)暫行辦法》第4條、第5條以及第6條還對(duì)檢舉獎(jiǎng)勵(lì)資金的撥付、列支、管理、使用以及計(jì)發(fā)獎(jiǎng)金標(biāo)準(zhǔn)等問題作出具體規(guī)定。按照《稅收征管法》第13條的規(guī)定，任何單位和個(gè)人都有權(quán)檢舉違反稅收法律、行政法規(guī)的行為。新《檢舉管理辦法》第3條還明確列舉“不予獎(jiǎng)勵(lì)”的幾種情形，很顯然，公司財(cái)務(wù)人員不在“不予獎(jiǎng)勵(lì)”人員之列。由此可見，稅務(wù)機(jī)關(guān)給付甲某舉報(bào)獎(jiǎng)金是有法律依據(jù)的。另據(jù)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》（以下簡(jiǎn)稱《復(fù)議規(guī)則》）第14條第（六）項(xiàng)以及《行政訴訟法》第11條第1款第（八）項(xiàng)的規(guī)定，涉稅舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)爭(zhēng)議可以提起行政復(fù)議申請(qǐng)，也屬于人民法院行政訴訟受案范圍。因此，案例二的甲某針對(duì)涉稅舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)爭(zhēng)議，可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議或者提起行政訴訟。

值得注意的是，只有在稽查終結(jié)，舉報(bào)人舉報(bào)屬實(shí)，其主張受獎(jiǎng)勵(lì)權(quán)的條件方為成熟，此時(shí)，若拒不頒發(fā)獎(jiǎng)勵(lì)則構(gòu)成對(duì)舉報(bào)人受獎(jiǎng)勵(lì)權(quán)的侵犯。此外，針對(duì)已廢止的《稅務(wù)違法案件舉報(bào)管理辦法》（國(guó)稅發(fā)［1998］53號(hào)文）檢舉工作中檢舉人要求稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其因檢舉而支出的各項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行補(bǔ)償?shù)惹樾危隆稒z舉管理辦法》還明確了檢舉獎(jiǎng)勵(lì)相關(guān)原則，即“檢舉稅收違法行為是單位和個(gè)人的自愿行為”，作為個(gè)人的自愿行為，產(chǎn)生的支出應(yīng)由檢舉人自行負(fù)擔(dān)。

（三）復(fù)議程序中，可否就舉報(bào)獎(jiǎng)金問題達(dá)成和解

和解作為化解利益沖突、促進(jìn)社會(huì)和諧的有效方式在我國(guó)的民事糾紛解決實(shí)踐中被廣泛運(yùn)用，它作為一種制度文化不僅深深地影響著我國(guó)民眾的社會(huì)價(jià)值觀，而且其作用范圍日益擴(kuò)大。2007年頒布的《行政復(fù)議法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《復(fù)議法條例》）第40條明確規(guī)定符合法定情形的行政復(fù)議案件可以適用和解。2010年頒布的《復(fù)議規(guī)則》第86條還具體規(guī)定，對(duì)行政獎(jiǎng)勵(lì)的行政復(fù)議事項(xiàng)，按照自愿、合法的原則，申請(qǐng)人和被申請(qǐng)人在行政復(fù)議機(jī)關(guān)作出行政復(fù)議決定以前可以達(dá)成和解?？梢?，稅務(wù)行政獎(jiǎng)勵(lì)因權(quán)利具有自由處分的性質(zhì)，同樣地存在和解的基礎(chǔ)。具體來講，稅務(wù)行政獎(jiǎng)勵(lì)糾紛的核心是申請(qǐng)人的行為是否對(duì)為國(guó)家和社會(huì)作出重大貢獻(xiàn)，是否給予獎(jiǎng)勵(lì)，以及獎(jiǎng)勵(lì)數(shù)額等問題。因此，案例二的舉報(bào)人甲某若在復(fù)議程序中就舉報(bào)獎(jiǎng)金問題與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成和解，是于法有據(jù)的。

近日，全國(guó)人大常委會(huì)副委員長(zhǎng)，全國(guó)婦聯(lián)主席沈躍躍（中），在省市區(qū)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)陪同下到江漢區(qū)國(guó)稅局福利企業(yè)武漢市東方紅食品廠看望慰問犟媽易勤（左一）及全廠員工，鼓勵(lì)他們自強(qiáng)自力，為社會(huì)多作貢獻(xiàn)。 （圖/文：羅文江）

四、案件啟示

1、宜細(xì)化涉稅舉報(bào)案件答復(fù)的基本標(biāo)準(zhǔn)。舉報(bào)答復(fù)”的基本標(biāo)準(zhǔn)目前在稅法中沒有提及，只在新《檢舉管理辦法》第4條第（七）項(xiàng)規(guī)定舉報(bào)中心的主要職責(zé)之一就是負(fù)責(zé)本級(jí)檢舉人的答復(fù)工作，以及第20條有簡(jiǎn)要告知查辦結(jié)果的表述規(guī)定，但也未規(guī)定“舉報(bào)答復(fù)”為稅務(wù)機(jī)關(guān)必須作為的法定義務(wù)。為規(guī)范涉稅舉報(bào)案件的答復(fù)行為，積極引導(dǎo)群眾高質(zhì)量舉報(bào)，筆者建議，在新《檢舉管理辦法》和《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》中增加“細(xì)化涉稅舉報(bào)案件答復(fù)的基本標(biāo)準(zhǔn)”的規(guī)定，并完善舉報(bào)答復(fù)時(shí)限和文書的相關(guān)規(guī)定。

2、復(fù)議締約過程中宜公開擬訂的和解協(xié)議。按照《復(fù)議規(guī)則》的規(guī)定，稅務(wù)行政復(fù)議和解的內(nèi)容不得損害社會(huì)公共利益與他人合法權(quán)益。為了避免稅務(wù)機(jī)關(guān)與行政相對(duì)人之間以簽訂行政契約的形式損害公共利益及其他利害關(guān)系人的相關(guān)利益，筆者建議，在《復(fù)議規(guī)則》中增加“在締約過程中公開擬訂的和解協(xié)議，允許利害關(guān)系人就建議中的和解辦法提出評(píng)論意見”等相關(guān)程序規(guī)定。

3、完善和解協(xié)議生效后的訴訟救濟(jì)渠道。基于司法最終裁判和保護(hù)申請(qǐng)人權(quán)利的需要，應(yīng)當(dāng)在行政訴訟中設(shè)置一定條件和期限，允許申請(qǐng)人行使司法救濟(jì)權(quán)利，這是“有權(quán)利必有救濟(jì)”原則的要求。但《復(fù)議法條例》與《復(fù)議規(guī)則》均沒有明確行政復(fù)議和解與調(diào)解協(xié)議生效后申請(qǐng)人的權(quán)利再救濟(jì)問題。當(dāng)務(wù)之急，是要通過補(bǔ)充、完善行政訴訟法，把申請(qǐng)人不服和解或調(diào)解協(xié)議如何通過行政訴訟進(jìn)行再救濟(jì)補(bǔ)充進(jìn)去，確保申請(qǐng)人權(quán)利得到更加完善的保護(hù)。