□文/時如寧

（中國建設(shè)銀行河北總審計室 河北·石家莊）

比爾·貝克特在其著作《內(nèi)部審計職能體系》中指出，價值問題將會取代獨立性來支配內(nèi)部審計工作。內(nèi)部審計人員雖然不直接從事經(jīng)營活動，但不等于不創(chuàng)造價值，內(nèi)部審計可以通過發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷和風(fēng)險提出建議為銀行減少損失，創(chuàng)造直接價值；通過審計部門的“震懾價值”，促使其他業(yè)務(wù)部門做出被動“自控”行為，提高工作效率，這可謂是間接價值。歸根到底，內(nèi)部審計本質(zhì)上就是一種防范經(jīng)營風(fēng)險、增加組織價值的工作機制。

目前，我國各個商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門的定位、職責范圍大不相同，部分仍停留在以對照制度檢查為主的合規(guī)審計和以查錯糾弊為主的真實性審計階段，對于以評價經(jīng)營管理的效益性和風(fēng)險為主的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?、以流程再造為主的?nèi)部控制審計等增值型內(nèi)部審計進展緩慢。內(nèi)部審計部門是繼續(xù)發(fā)揮傳統(tǒng)第三道防線的再監(jiān)督作用還是向風(fēng)險、內(nèi)控導(dǎo)向的審計轉(zhuǎn)型處在了選擇的十字路口，一種觀點為，內(nèi)部審計要完全排斥監(jiān)督的活計，要干審計的活；另一種觀點認為，內(nèi)部審計要服從組織目標，繼續(xù)監(jiān)督職能的發(fā)揮。其實，監(jiān)督、評價、建設(shè)職能是內(nèi)部審計的三項主要職能，是不可分割的；增值型內(nèi)部審計和以前的內(nèi)部審計沒有嚴格的分水嶺，增值型內(nèi)部審計并不是一種新生的審計類型，只是內(nèi)部審計發(fā)展的一個新階段，仍然承擔著查錯糾弊的角色。與其爭論，不如在實務(wù)中根據(jù)企業(yè)公司治理完善程度開展業(yè)務(wù)，在公司治理結(jié)構(gòu)不完善的企業(yè)，內(nèi)部審計繼續(xù)多擔負對管理層責任履行效率的監(jiān)督檢查；在公司治理結(jié)構(gòu)比較完善的企業(yè)，內(nèi)部審計可以在風(fēng)險管理和內(nèi)部控制等方面不斷探索增值的途徑和方法。在保持與組織目標一致的基礎(chǔ)上，任何工作的開展都是內(nèi)部審計增加組織價值的方式，“無論黑貓白貓，逮到老鼠就是好貓”，內(nèi)部審計部門要在實踐中不斷尋求驗證自身存在的價值。

一、商業(yè)銀行內(nèi)部審計增加組織價值的優(yōu)勢

內(nèi)部審計部門作為企業(yè)的一個職能部門，歸屬于企業(yè)，服務(wù)于企業(yè)，與企業(yè)發(fā)展息息相關(guān)。商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門作為一支監(jiān)督力量，在體制、隊伍、技術(shù)等方面，具有為組織增加價值的獨特優(yōu)勢。

（一）“垂直管理、相對獨立”審計體制的保障。獨立性作為內(nèi)部審計的最基本原則，是職業(yè)開展、提升價值的保證。商業(yè)銀行已經(jīng)按照監(jiān)管部門要求，在審計章程對相對獨立和垂直管理的審計體制和獨立原則進行了明確規(guī)定，建立了董事會領(lǐng)導(dǎo)下的、垂直管理、相對獨立的內(nèi)部審計體制，在實踐中已進行了長期探索。

（二）高素質(zhì)審計隊伍的支撐。內(nèi)部審計發(fā)展至今，已經(jīng)形成為一個相對穩(wěn)定、相對專業(yè)的職業(yè)群體，具有一定的專業(yè)能力和職業(yè)操守，且具備多方面的專業(yè)知識，能適應(yīng)企業(yè)管理發(fā)展的需要，為企業(yè)創(chuàng)造價值。

（三）內(nèi)部審計信息化的支持。隨著信息化技術(shù)的廣泛應(yīng)用，金融企業(yè)經(jīng)營模式發(fā)生著深刻變革，經(jīng)營風(fēng)險也日趨多樣、隱蔽和復(fù)雜。特別是計算機和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的廣泛應(yīng)用，使大部分業(yè)務(wù)信息為電子化數(shù)據(jù)，且數(shù)據(jù)巨大，完全采用手工方式已無法滿足審計實踐的需求，內(nèi)部審計信息化應(yīng)運而生，并正在快速發(fā)展。

二、探索商業(yè)銀行內(nèi)部審計增加組織價值的新途徑

隨著現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營模式、管理模型、投資方式、業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷變化，企業(yè)的所有權(quán)人對企業(yè)內(nèi)部審計提出了更多需求，外部監(jiān)管部門對內(nèi)部審計的設(shè)置和作用發(fā)揮進一步規(guī)范。內(nèi)部審計職能不斷變化，審計理念不斷更新，由傳統(tǒng)“價值保護”向“價值增值”轉(zhuǎn)變，由揭露問題型向持續(xù)改進型轉(zhuǎn)變，由被動接受型向主動參與型轉(zhuǎn)變，由單純強調(diào)獨立性向積極追求價值增值轉(zhuǎn)變，由過程控制型向風(fēng)險管理型轉(zhuǎn)變，由借鑒應(yīng)用型向開發(fā)創(chuàng)新型轉(zhuǎn)變，這些轉(zhuǎn)變對于商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門的職能提供了新思路和方法。

（一）研究應(yīng)用內(nèi)部控制基礎(chǔ)審計方法論。內(nèi)部控制審計是內(nèi)部審計的精髓，離開了內(nèi)控基礎(chǔ)審計的理念和方法，內(nèi)部審計也就失去了靈魂。正是因為有了內(nèi)控基礎(chǔ)審計的理念，才體現(xiàn)了內(nèi)部審計有別于業(yè)務(wù)檢查，凸顯了內(nèi)部審計存在的價值。掌握了內(nèi)控基礎(chǔ)審計這一“魔杖”，審計人員就可以超越單一的業(yè)務(wù)，整合各方面、各業(yè)務(wù)領(lǐng)域的信息，進行“跨界式”的綜合分析，從內(nèi)部控制的角度看待各業(yè)務(wù)、各環(huán)節(jié)間控制的有效性、合理性、健全性，真正體現(xiàn)內(nèi)部審計的專業(yè)性和審計價值。

內(nèi)部控制審計不是一類專項項目，而是一種方法論，貫穿于每個審計項目流程中，是在揭示遵循性問題的基礎(chǔ)上，基于內(nèi)控分析視角分析問題根源，學(xué)會透過現(xiàn)象看本質(zhì)，透過執(zhí)行看制度、流程和系統(tǒng)，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制在設(shè)計和執(zhí)行上的薄弱環(huán)節(jié)，從內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、公司治理等新的領(lǐng)域探索，進一步增加內(nèi)部審計的價值。

探索內(nèi)部控制審計，還需要集中解決三個方面的問題:一是評價內(nèi)部控制可信賴程度的方法。一般方法是訪談、調(diào)查問卷、分析以往審計成果、風(fēng)險程度評估等，但是這些方法均有共同的缺陷，即無法對評估過程進行重檢復(fù)核，審計質(zhì)量難以得到有效控制；二是評價內(nèi)部控制可信賴程度的標準。目前基本采用的是專家評估，主要依靠人的主觀判斷，沒有可借鑒的計量方法；三是內(nèi)部控制缺陷的分類及評價標準。任何內(nèi)部控制審計的結(jié)論，必然要指向特定的控制缺陷。但是審計實務(wù)中，缺陷的具體表現(xiàn)多樣，一般可分為設(shè)計缺陷（包括控制過度、控制不足）、管理缺陷、執(zhí)行缺陷。但是對得各自的具體含義，在理論和實踐上還沒有明確的標準，需要在今后的工作中做專門的研究和探索。

（二）逐步建立“參與型”內(nèi)部審計。內(nèi)部審計與被審計對象的關(guān)系中摻雜了沖突、排斥、協(xié)作、服務(wù)等各種情愫，內(nèi)部審計如何既當好“警察”又當好“保健醫(yī)生”，是內(nèi)部審計人員需要掌握的一種平衡藝術(shù)，很多時候就是因為雙方的相持不下增加了成本、降低了審計工作效率。

“參與型”內(nèi)部審計，是一種為了改善內(nèi)部審計與被審計對象關(guān)系而進行的新嘗試，審計人員與被審計對象共同分析問題，一起探討改進的可行性措施和下一步的行動計劃，在工作中內(nèi)部審計人員要主動做出與被審計對象協(xié)作的姿態(tài)，被審計對象要積極提出見解和意見，雙方建立更加融洽和諧的關(guān)系，從解決問題的角度出發(fā)來看待審計工作，改善以前緊張的關(guān)系，增強內(nèi)部審計的主動性和建設(shè)性，提高為組織增加價值的高度。

建立參與型審計，必須正確認識和處理內(nèi)部審計的內(nèi)部性與獨立性。內(nèi)部審計的產(chǎn)生，來源于股東的委托，必須服從、服務(wù)于組織本身。內(nèi)部審計作為銀行風(fēng)險控制體系的第三道防線，不應(yīng)將工作置于所有工作流程的最末端，而應(yīng)更具有前瞻性，立足于查找風(fēng)險，著眼于服務(wù)組織發(fā)展。內(nèi)部審計的獨立性，是向董事會、股東大會報告的“獨立性”，是組織內(nèi)的獨立性，非孤立于組織之外。過分的強調(diào)獨立性，會損害內(nèi)部審計的本質(zhì)價值，脫離內(nèi)部審計的終極目標。

開展參與型審計，應(yīng)從審計立項入手。有關(guān)審計項目的選擇，應(yīng)服從于銀行一定時期的發(fā)展目標，結(jié)合銀行整體風(fēng)險狀況和分支機構(gòu)的實際情況，體現(xiàn)不同時期的審計重點。比如，在當前銀行業(yè)務(wù)發(fā)展面臨困難、信用風(fēng)險加劇的狀況下，就應(yīng)加大信貸業(yè)務(wù)的審計資源投入，突出對重大信用風(fēng)險的審計，提高審計價值的創(chuàng)造力，更好地服務(wù)于業(yè)務(wù)發(fā)展。

開展參與型審計，更應(yīng)加強后續(xù)審計的投入。內(nèi)部審計不僅要發(fā)現(xiàn)問題，更應(yīng)該注重解決問題，將事后防御推進到事前、事中預(yù)防，進行流程再造，提高經(jīng)營管理水平。商業(yè)銀行的后續(xù)審計——內(nèi)部審計跟蹤工作，不僅是督促和確認被審計機構(gòu)對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作，減少直接損失；更要深層次分析審計發(fā)現(xiàn)問題成因，從管理體制、工作機制、業(yè)務(wù)流程、職責分工等方面，逐一查找問題產(chǎn)生根源，從內(nèi)部控制、風(fēng)險管理上提出針對性改進建議，完善管理流程；從根本上解決屢查屢犯、此查彼犯的問題，實現(xiàn)系統(tǒng)性整改，促進業(yè)務(wù)的健康快速發(fā)展，從而發(fā)揮審計間接增值的作用。為了更好地發(fā)揮跟蹤的效果，跟蹤工作思路正在轉(zhuǎn)變，將跟蹤工作日?；瑢崿F(xiàn)對一般問題的常態(tài)化跟蹤，對重點問題和風(fēng)險的專門跟蹤。

（三）研究網(wǎng)絡(luò)化的審計作業(yè)平臺和手段。當前，內(nèi)部審計工作面臨著更為復(fù)雜多變的形勢。全球經(jīng)濟一體化加快，經(jīng)濟發(fā)展波動頻繁，銀行業(yè)競爭加??；互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)不斷進步，“大數(shù)據(jù)”思維不斷沖擊；銀行政策更迭，產(chǎn)品推陳出新，風(fēng)險更加隱蔽，對審計的查證思路、方法、查證手段提出更新要求。為了更好地發(fā)揮審計職能，必須創(chuàng)新思維，進一步提高審計項目質(zhì)量，發(fā)揮審計的增值作用。

內(nèi)部審計要以更寬廣的審計視野，掌握更精準的審計方法，延伸查證的觸角，利用好網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和數(shù)據(jù)分析手段，拓展查證的思路和方法。提高審計發(fā)現(xiàn)的前瞻性和預(yù)見性，有效防范區(qū)域性、系統(tǒng)性和行業(yè)性風(fēng)險。一方面必須著力研究開發(fā)網(wǎng)絡(luò)化審計平臺，更全面地整合銀行整個系統(tǒng)內(nèi)部業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，實現(xiàn)審計模型的集中管理，建立集中分析、快速反應(yīng)、及時反饋的風(fēng)險監(jiān)測和檢查機制，針對全行性的突發(fā)風(fēng)險、監(jiān)管重點及熱點問題，有針對性地開展查證工作，進一步發(fā)揮信息化對審計工作水平的提升作用；另一方面要借助互聯(lián)網(wǎng)、發(fā)票查詢、應(yīng)收賬款登記系統(tǒng)、房管局等政府公開網(wǎng)站進行查詢、印證，拓寬和提升審計視角，形成風(fēng)險預(yù)判，在更廣層次、更深程度上發(fā)揮內(nèi)部審計的職責。

（四）探索有效的績效評價機制。英國管理學(xué)家H·赫勒提出過著名的赫勒法則，即有效監(jiān)督可以調(diào)動員工的積極性。為了衡量內(nèi)部審計增加價值的效用，每個企業(yè)都會遵循一定的原則，應(yīng)用一定的方法，建立一套評價體系，以更好地評價各部門、各位員工的價值及對企業(yè)的貢獻度。

商業(yè)銀行現(xiàn)行考核體系突出了工作業(yè)績—重要審計發(fā)現(xiàn)的考核，調(diào)動了員工的工作熱情，提高了員工的工作積極性，但為了利用好績效考核這個指揮棒，有效發(fā)揮激勵約束作用，可參考平衡計分卡適度增加客戶角度的考核維度，讓被審計對象為內(nèi)部審計打分，更好地實現(xiàn)“服務(wù)發(fā)展”的目標。

［1］張慶龍.成為明日勝任的內(nèi)部審計師［M］.北京:中國財政經(jīng)濟出版社，2014.

［2］張慶龍.內(nèi)部審計價值［M］.北京:中國時代經(jīng)濟出版社，2006.

［3］王光遠等譯.內(nèi)部審計思想［M］.北京:中國時代經(jīng)濟出版社，2006.

［4］尹維劼.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計精要［M］.北京:中信出版社，2011.

［5］唐俠飛.商業(yè)銀行增值型內(nèi)部審計的構(gòu)建［J］.商業(yè)經(jīng)濟，2009.5.

［6］萬靜芳.論我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計制度和模式的創(chuàng)新［J］.金融論壇，2004.11.

［7］高文進，劉介星.基于價值增值視角的內(nèi)部審計功能研究［J］.中南財經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報，2011.4.

［8］歐陽琴.商業(yè)銀行增值型內(nèi)部審計模式的功能與實現(xiàn)模式研究［J］.畢業(yè)論文，2008.

［9］趙娜.內(nèi)部審計增值功能研究［J］.畢業(yè)論文，2007.