劉和平

摘要：隨著世界各地的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系越來越緊密，在經(jīng)濟(jì)的競(jìng)爭中，大部分企業(yè)都通過并購在市場(chǎng)上進(jìn)行一番角逐，這時(shí)候，企業(yè)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表就突顯了其重要性。企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表在發(fā)揮作用時(shí)有許多不足，本文針對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的普遍問題，并探究了解決問題的途徑，以供企業(yè)更好地利用合并會(huì)計(jì)報(bào)表，并發(fā)揮其最大作用，獲取更高的企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì);合并;報(bào)表財(cái)務(wù)企業(yè)在日益復(fù)雜的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中運(yùn)行，需要不斷強(qiáng)化市場(chǎng)戰(zhàn)略，根據(jù)市場(chǎng)變化調(diào)整對(duì)應(yīng)策略。我國產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)的發(fā)展，要求企業(yè)在合并中運(yùn)行，那么，合并會(huì)計(jì)報(bào)表就在這中間發(fā)揮了很大作用，優(yōu)秀的合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠使企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中獲得更高的經(jīng)濟(jì)效益，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中突顯優(yōu)勢(shì)，而有缺陷的合并會(huì)計(jì)報(bào)表則會(huì)使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭中失去自己的地位，被其他企業(yè)單位排擠下來，甚至出現(xiàn)虧損現(xiàn)象。

一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表介紹

合并會(huì)計(jì)報(bào)表的特點(diǎn)：會(huì)計(jì)報(bào)表，也就是財(cái)務(wù)報(bào)表。合并會(huì)計(jì)報(bào)表分成資金流動(dòng)表、損益表等財(cái)務(wù)分配表，它綜合反映了企業(yè)的經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)情況。合并的會(huì)計(jì)報(bào)表相對(duì)于個(gè)別的會(huì)計(jì)報(bào)表，有很多不一樣的地方。首先，合并的會(huì)計(jì)報(bào)表是由母公司和子公司共同形成的企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表，表現(xiàn)的是一個(gè)企業(yè)所有公司，但是這種會(huì)計(jì)主體只是經(jīng)濟(jì)意義上來說的，是不受法律保護(hù)的；其次，合并的會(huì)計(jì)報(bào)表的靈活性相對(duì)來說比較大，母公司在制定會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)候，可以根據(jù)情況巧妙地選擇比較快捷的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表的合并，雖然如此，但這種合并會(huì)計(jì)報(bào)表在實(shí)施的過程中，很容易受到公司所在環(huán)境的影響；還有，合并會(huì)計(jì)報(bào)表是否正確往往缺少可以驗(yàn)證的途徑，這是因?yàn)樵诰幹坪喜?huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，是對(duì)多項(xiàng)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行直接相加而得出最后數(shù)據(jù)的。

二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表范疇界定

新準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表范疇的確定更加遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了以控制為基礎(chǔ)確定合并范圍的基本理念。所謂控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決策另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能一直從另一個(gè)企業(yè)的正常經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利。新準(zhǔn)則的實(shí)施正確界定了合并范圍對(duì)象，體現(xiàn)如下：

1.新準(zhǔn)則以表決權(quán)為基礎(chǔ)的控制標(biāo)準(zhǔn)確定統(tǒng)一范圍比注冊(cè)資本或權(quán)益性資本更具實(shí)用性。按公司法規(guī)定，投資企業(yè)所有的權(quán)益性資本是其在被投資企業(yè)享有的權(quán)益的基礎(chǔ)或承擔(dān)責(zé)任的限額，由于目前公司實(shí)行的委托投票、累計(jì)投票等因素的影響，投資企業(yè)擁有的權(quán)益性資本并不必然與其所擁有的表決權(quán)完全一致。在確定控制權(quán)時(shí)，投資企業(yè)擁有的權(quán)益性資本是純粹的法律概念，而擁有的表決權(quán)是確定控制是否存在的關(guān)鍵。

2.投資公司要將所有能控制的被投資子公司納入合并范圍，而不一定在意股權(quán)比例。新準(zhǔn)則明確規(guī)投資公司應(yīng)該合并其所有所投資子公司，除非有部分規(guī)定的情況。可以依據(jù)破產(chǎn)程序已宣告被清理整頓的被投資公司、非持續(xù)經(jīng)營所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的被投資子公司等例外情況。同時(shí)，新準(zhǔn)則在明確合并范圍時(shí)不再重申重要性原則，無論是小規(guī)模的被投資子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的被投資子公司均納入合并范圍。其更加強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則。

3.新準(zhǔn)則下股權(quán)關(guān)系是判斷合并的首要條件，其合并范疇強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)控制，應(yīng)以質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為主，并輔以數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于投資企業(yè)直接或間接擁有被投資企業(yè)超過50％以上的股份股權(quán)，采用數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)，但還需要依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行判斷，防止將名義被投資子公司納入合并報(bào)表以粉飾報(bào)表的現(xiàn)象發(fā)生；此外，對(duì)于投資公司持股比例超過50%，但認(rèn)為對(duì)其不具有控制權(quán)的被投資單位，為避免納入合并范圍，可在報(bào)表附注中，對(duì)不納入合并范圍的被投資子公司財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行充分陳述，并對(duì)應(yīng)陳述投資公司長期股權(quán)投資中未納入合并范圍被投資子公司的投資記賬方法及賬面投資額，防止投資公司一方面用成本法對(duì)被投資子公司“投資”計(jì)價(jià)，另一方面又將這些經(jīng)營不善的被投資子公司排除在合并范圍之外，導(dǎo)致合并報(bào)表虛計(jì)“投資”。對(duì)濫用合并范圍變更的行為需采用追溯調(diào)整法，以限制部分上市公司利用合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的調(diào)整來調(diào)節(jié)利潤的不正當(dāng)行為。

三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表在編制過程中的問題

企業(yè)的最高管理機(jī)構(gòu)需要通過合并企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表來了解公司在一段時(shí)期的運(yùn)營情況。而我國早就有關(guān)于企業(yè)會(huì)計(jì)的法律規(guī)則頒布，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)的種類和適用范圍等多方面都有詳細(xì)介紹。對(duì)比現(xiàn)在的企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表，現(xiàn)在的企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表還是存在許多不足的：

1.從相關(guān)法律中可以得知，企業(yè)計(jì)算盈余公積時(shí)，應(yīng)該從單個(gè)的企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中的凈利潤的提成來計(jì)算。而現(xiàn)在的企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表是將子公司的盈余公積的簡單相加，并未按照規(guī)定來編制。還有，母公司不可以直接的分配子公司的盈余資金，如果出現(xiàn)已經(jīng)抵消的盈余資金沖回現(xiàn)象，結(jié)果便會(huì)過低地顯示出母公司的可支配利潤。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)合并的解決方式，國家已經(jīng)有規(guī)定如何編制合并報(bào)表?？蓮母鼜V的角度來看，它跟國際上的普遍購買法是有明顯劣勢(shì)的。譬如，現(xiàn)在的企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表并未將企業(yè)在一段時(shí)期后的信譽(yù)考慮進(jìn)去，也未仔細(xì)計(jì)算被收購企業(yè)在一段時(shí)期后的盈余資金。

3.現(xiàn)在，運(yùn)用合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主體是企業(yè)的最高管理層，但從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的角度來看，會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該要同時(shí)滿足各會(huì)計(jì)信息需求者的需要，這說明合并會(huì)計(jì)報(bào)表的使用是局限的。

4.在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)分錄中，會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)人員混淆一些會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)和內(nèi)容，這就出現(xiàn)合并價(jià)差的錯(cuò)誤理解，是違反法律規(guī)定的。

四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的對(duì)策

由于企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)對(duì)管理者判斷市場(chǎng)運(yùn)行和企業(yè)經(jīng)營策略產(chǎn)生影響，所以，在分析了我國當(dāng)前的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的缺陷后，要對(duì)問題制定針對(duì)性的解決方案。

1.針對(duì)通用性差的對(duì)策

母公司通常是通過資金的流動(dòng)來對(duì)子公司進(jìn)行控制，但國際上普遍使用的是購買法，購買法不但可以對(duì)企業(yè)濫用權(quán)益進(jìn)行控制，也順應(yīng)了國際的經(jīng)濟(jì)潮流。還有，母公司在對(duì)子公司進(jìn)行購買時(shí)，其所用的價(jià)格往往不等于子公司資產(chǎn)賬單上的價(jià)值，資產(chǎn)升值和信譽(yù)的形成是不斷變化的，不能掌握的。要限定合并會(huì)計(jì)報(bào)表的使用資格，方便管理層交接時(shí)遇到的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有一個(gè)清晰的概況理解。

2.針對(duì)混淆會(huì)計(jì)報(bào)表的對(duì)策

合并差價(jià)要符合國際上的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，母公司要對(duì)子公司與合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)科目的連接，并提高會(huì)計(jì)報(bào)表的清晰度，方便吸收外國資本。可以先對(duì)之前的會(huì)計(jì)權(quán)益性資金與投資收益編制資金抵消會(huì)計(jì)分錄。還有，對(duì)凈利潤按照一定的比例進(jìn)行企業(yè)盈余計(jì)算，取消相抵消的會(huì)計(jì)分錄，與母公司的小部分表相統(tǒng)一。

3.針對(duì)交易問題的對(duì)策

我國的法律還沒有對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表做出相對(duì)專門的規(guī)定，所以，在進(jìn)行交易時(shí)，需要在雙方規(guī)范交易合同或其他交易規(guī)則。通常來說，通過內(nèi)部抵消對(duì)納入報(bào)表的交易，我國在這方面需要不斷完善，重點(diǎn)考慮“成本”、“價(jià)格”、“公允價(jià)”三者的關(guān)系，當(dāng)交易價(jià)小于公允價(jià)時(shí)，將交易價(jià)放到資本公積，正確、真實(shí)的反映交易雙方的業(yè)務(wù)往來情況。

4.針對(duì)可實(shí)施性問題的對(duì)策

要想財(cái)務(wù)報(bào)表在實(shí)際運(yùn)用中發(fā)揮作用，就要認(rèn)真的把各子公司的財(cái)務(wù)資料整合，將相關(guān)聯(lián)的會(huì)計(jì)信息合并，真實(shí)的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)信息。對(duì)企業(yè)的形式有一個(gè)正確的判斷，方便管理者進(jìn)行正確決策。

綜上所述，企業(yè)為適應(yīng)時(shí)代的需求，需要不斷提高財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量，并針對(duì)在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)的問題進(jìn)行專門的措施應(yīng)對(duì)，不斷調(diào)整企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表的編制方法。為管理層提供真實(shí)、正確的財(cái)務(wù)信息，使其做出正確的決策，從而使企業(yè)平穩(wěn)運(yùn)行，在市場(chǎng)競(jìng)爭中突顯優(yōu)勢(shì)，贏得經(jīng)濟(jì)效益與企業(yè)信譽(yù)。

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