趙善慶

【摘 要】 確立成本理念，引進(jìn)經(jīng)營(yíng)理念、成本領(lǐng)先理念，創(chuàng)新成本機(jī)制、成本文化理念等成本控制理念后，不僅國(guó)家要對(duì)高校會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行改革，而且高校內(nèi)部也要健全成本管理制度，并抓住高校成本控制重點(diǎn)，實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本管理、成本預(yù)算支出控制，降低生均設(shè)備成本，建立公開成本指導(dǎo)機(jī)制，實(shí)施成本否決制等措施，才能有效控制高校教育成本的不斷增加。

【關(guān)鍵詞】 創(chuàng)新成本理念； 改革會(huì)計(jì)核算制度； 健全內(nèi)部成本管理

中圖分類號(hào)：F234.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）18-0091-03

長(zhǎng)期以來，在我國(guó)高等教育確實(shí)存在投入不足的前提下，人們普遍忽視了高等教育投入效率不高甚至浪費(fèi)的問題，而達(dá)成4%后，無論是對(duì)教育投入經(jīng)費(fèi)的管理還是對(duì)教育成本的核算，高校在思想認(rèn)識(shí)、制度制定、預(yù)算安排、目標(biāo)設(shè)計(jì)、標(biāo)準(zhǔn)限制等一系列的管理措施上有無發(fā)生有利變化呢？筆者的觀察是，從總體上看投入增加與開支浪費(fèi)沒有關(guān)聯(lián)，浪費(fèi)現(xiàn)象并無根本改觀；從微觀上看雖然也有個(gè)別控制教育成本的行為，但是依舊缺乏系統(tǒng)性、完整性、全面性的控制制度安排與行為制約。因此，必須擺脫收支平衡的經(jīng)費(fèi)管理傳統(tǒng)理念及制度要求，適應(yīng)高校面臨的社會(huì)新變化，建立新的會(huì)計(jì)核算制度，有效控制高校教育成本。

一、創(chuàng)新高校成本控制理念

高校經(jīng)費(fèi)支出隨意性較大，人力資源浪費(fèi)嚴(yán)重，盲目擴(kuò)張、資產(chǎn)浪費(fèi)等現(xiàn)象客觀存在，而要改變這種狀況，前提是必須在觀念上有所更新，不僅要有成本控制意識(shí)，而且還要不斷增強(qiáng)和優(yōu)化成本控制意識(shí)。一是確立成本理念。長(zhǎng)期以來，我國(guó)把高校作為公共部門來對(duì)待，財(cái)政主管部門、教育主管部門等沒有提出對(duì)教育成本的要求，高校作為教育成本的主體缺乏成本核算的意識(shí)，對(duì)高校成本不進(jìn)行核算與控制，具有高校全額撥款的歷史特定性，而既然是收費(fèi)才能上學(xué)，那么就要?jiǎng)?chuàng)新觀念，進(jìn)行成本核算，讓學(xué)生和家長(zhǎng)明白收費(fèi)的效益性。二是引進(jìn)經(jīng)營(yíng)理念。高校雖然是事業(yè)單位，但應(yīng)將其模擬為一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體，遵循市場(chǎng)原則，優(yōu)勝劣汰，確立辦學(xué)方向及設(shè)立專業(yè)，對(duì)資源進(jìn)行優(yōu)化配置，才能實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)資源投入后社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的最大化，提高辦學(xué)效益。三是成本領(lǐng)先理念。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是指高校通過加強(qiáng)成本管理，使高校綜合總成本降到低于全國(guó)平均成本及同類高校平均成本，特別是主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本水平，甚至達(dá)到最低水平，成為成本領(lǐng)先者。四是創(chuàng)新成本機(jī)制。成本創(chuàng)新機(jī)制的核心是使成本改進(jìn)永遠(yuǎn)處于持續(xù)不斷的削減形態(tài)，并成為高校成本管理的常態(tài)。而關(guān)鍵又在于培養(yǎng)全體教職工對(duì)成本的認(rèn)知能力、計(jì)劃能力、配置能力、控制能力和評(píng)價(jià)能力。五是成本效益觀念。成本效益觀念就是尋找成本耗費(fèi)的價(jià)值產(chǎn)出最大化。高校成本過高固然不可取，但也不是越低越好。只要符合成本效益原則，適當(dāng)新增一部分成本，以提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力是完全合理的。六是成本文化理念。成本文化對(duì)人的影響深刻且自覺，因此必須注重高校全員成本管理理念的轉(zhuǎn)變，不僅要塑造全員成本意識(shí)，而且要深入教職工心中化作自覺行為，并努力打造和始終保持在同類高校中的成本優(yōu)勢(shì)。

二、制定高校成本核算制度

（一）國(guó)家層面上的高校會(huì)計(jì)核算制度改革

1.以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為高校會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)?！陡叩葘W(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定“高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制”。而收益實(shí)現(xiàn)和收到款項(xiàng)的時(shí)間及費(fèi)用發(fā)生與支付的不同期間又是常規(guī)性的，導(dǎo)致收付不能代表活動(dòng)真實(shí)的結(jié)果，教育成本難以確認(rèn)。因此，應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為高校會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，這也是國(guó)際會(huì)計(jì)制度改革的一個(gè)新趨勢(shì)。

2.改革會(huì)計(jì)科目體系。一是增設(shè)“待攤費(fèi)用”與“預(yù)提費(fèi)用”科目，實(shí)現(xiàn)本期收入和成本配比。二是增設(shè) “應(yīng)收賬款”和“其他應(yīng)收款”科目，將應(yīng)收款項(xiàng)和暫付款項(xiàng)分開核算。三是增設(shè)“長(zhǎng)期借款”和“短期借款”科目。四是增設(shè)“累計(jì)折舊”及“固定資產(chǎn)清理”科目。五是增設(shè)“在建工程”科目。六是增設(shè)“實(shí)收投資”等科目，以核算外單位及個(gè)人投入的有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)、流動(dòng)資金和固定資產(chǎn)。

3.基建會(huì)計(jì)納入行政事業(yè)會(huì)計(jì)核算。由于基建支出與事業(yè)支出分開核算，導(dǎo)致學(xué)校財(cái)務(wù)負(fù)債披露信息的失真，如不能體現(xiàn)貸款的全部數(shù)額，因此，應(yīng)將基建會(huì)計(jì)納入行政事業(yè)會(huì)計(jì)核算，以完整地反映基建項(xiàng)目資金情況。

4.改進(jìn)高校會(huì)計(jì)報(bào)告體系。在現(xiàn)行“資產(chǎn)負(fù)債表”、“收入支出表”、“支出明細(xì)表”的基礎(chǔ)上建議增加“現(xiàn)金流量表”和“成本核算表”等報(bào)表，以全面、準(zhǔn)確地反映高校的資金運(yùn)用情況。

（二）高校層面上健全內(nèi)部成本管理制度

1.設(shè)立成本管理與控制中心。首先是制定合理的計(jì)劃成本標(biāo)準(zhǔn)。其次是以院系或職能部門為單位建立成本管理中心。最后是建立有效的成本考核制度。

2.完善成本控制內(nèi)部評(píng)級(jí)體系。高校應(yīng)以成本控制目標(biāo)制定相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)來考核，以加強(qiáng)高校內(nèi)部成本控制。主要包括：（1）經(jīng)費(fèi)收支預(yù)算的編制。（2）教育成本控制評(píng)估指標(biāo)的確定。（3）計(jì)算各指標(biāo)的實(shí)際完成情況。（4）建立成本控制獎(jiǎng)懲辦法，調(diào)動(dòng)成本控制積極性。

3.加強(qiáng)教育成本支出監(jiān)督體系。主要包括：（1）政策法規(guī)監(jiān)督。如《高等學(xué)校培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》。（2）行政管理監(jiān)督。如完善高校辦學(xué)水平評(píng)估指標(biāo)體系。（3）審計(jì)監(jiān)督。如對(duì)收支的規(guī)范性、真實(shí)性、科學(xué)性、合理性進(jìn)行審計(jì)，控制成本支出。

三、抓住高校成本控制重點(diǎn)

盡管高校成本項(xiàng)目眾多，但在成本控制中還要區(qū)分重點(diǎn)與一般，把主要控制力放在重點(diǎn)項(xiàng)目上。首先是控制人員成本。在高?？傊С鲋?，最大的支出項(xiàng)目是人員支出。比較理想的人員支出占總支出的比率是40%左右，而有的高校則高達(dá)60%以上，且仍在上升。究其原因：一是我國(guó)教育部規(guī)定的高校師生比標(biāo)準(zhǔn)偏高。淡志強(qiáng)與李江輝研究認(rèn)為，美、澳、法、加等國(guó)規(guī)定的高校師生比標(biāo)準(zhǔn)分別為1■16.4，1■20.4，1■24.8，1■28.9，實(shí)際上高校配置的教師數(shù)量更少，而我國(guó)教育部評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)要求優(yōu)秀為1■14，良好為1■16，超過1■18為合格，超過合格則要黃牌警告。實(shí)際上2009年全國(guó)普通本?？频娜繋熒葹?■10，專任教師師生比為1■16.3，導(dǎo)致高校師資成本負(fù)擔(dān)沉重。二是大量引進(jìn)與培養(yǎng)人才。但不能否認(rèn)的是高校在人才管理方面確實(shí)存在著重投入輕使用、重?fù)碛休p產(chǎn)出的現(xiàn)象。因此，高校要控制人員成本必須根據(jù)事業(yè)發(fā)展需要配置好人力資本標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)量，具體包括：一是通過科學(xué)設(shè)計(jì)辦學(xué)規(guī)模，形成規(guī)模效益，以降低人力資源成本。二是通過逐步提高生師比并形成合理的生師比，降低人力資源成本。三是建立復(fù)合型師資隊(duì)伍，鼓勵(lì)教師一專多能，提高人力資源利用率，降低人力資源成本。四是優(yōu)化教職工結(jié)構(gòu)。在我國(guó)高校教職工隊(duì)伍中行政管理人員占總?cè)藬?shù)的比率一直偏高，而專任教師占總?cè)藬?shù)的比率卻不高。如據(jù)《2011年全國(guó)高等教育事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》顯示，行政管理人員占總?cè)藬?shù)的比率為40%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》中規(guī)定的12%～15%的標(biāo)準(zhǔn)。其次是控制公用支出。在高?？傊С鲋?，公用支出是僅次于人員支出的第二大支出項(xiàng)目。因此，一要樹立節(jié)約觀念并與每一個(gè)人的工作掛鉤。二要強(qiáng)化公用支出約束。三要建立健全控制機(jī)制。四要控制設(shè)備投入。當(dāng)前我國(guó)高校存在著重設(shè)備投入輕設(shè)備利用的問題，一方面爭(zhēng)著投入設(shè)備，另一方面又是設(shè)備利用偏低，尤其是大型儀器設(shè)備利用率更低。據(jù)相關(guān)資料顯示，我國(guó)高校實(shí)驗(yàn)室利用率不足60%，大型儀器設(shè)備利用率不到20%；另據(jù)對(duì)40萬元以上03類貴重儀器設(shè)備綜合使用力效益的評(píng)價(jià)，60分以下不合格的占33%，60—75分之間合格的占28.5%，75—90分之間合格的占25.7%，90分以上優(yōu)秀的占12.8%。因此，一要科學(xué)合理地建立實(shí)驗(yàn)室。要堅(jiān)持共享與不低于最低利用率標(biāo)準(zhǔn)的原則建立實(shí)驗(yàn)室，盡量避免各專業(yè)都建設(shè)小而全式的實(shí)驗(yàn)室，樹立專業(yè)大類共建共享的實(shí)驗(yàn)室理念，促進(jìn)實(shí)驗(yàn)室高效利用。二要建立儀器設(shè)備配置標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格禁止超過標(biāo)準(zhǔn)配置。三要建立大型儀器設(shè)備利用率評(píng)價(jià)體系，對(duì)低于最低利用率標(biāo)準(zhǔn)的部門和個(gè)人要在政治上批評(píng)及經(jīng)濟(jì)上懲罰。四要建立實(shí)驗(yàn)室與大型儀器設(shè)備有償使用機(jī)制，杜絕無償占用帶來的爭(zhēng)占無度的不良后果。五要控制基本建設(shè)投資?；窘ㄔO(shè)投資帶來的壓力使很多高校依然難以喘氣。據(jù)濱兵披露，我國(guó)高校貸款額高達(dá)3 000億元左右，如按95%用于基本建設(shè)投資，則為2 850億元，意味著高校要承擔(dān)2 850億元/年的貸款成本。山東師范大學(xué)韓英說“平均每年拿出總經(jīng)費(fèi)的25%還貸款?！薄拔倚Ｗ?007年就停止了新校區(qū)的建設(shè)，只完成規(guī)劃建筑面積的60%。”“除去教師人頭費(fèi)，剩下的錢用于教學(xué)，收的那點(diǎn)學(xué)費(fèi)只能維持水電暖?！币虼耍咝２粌H要強(qiáng)化基本建設(shè)預(yù)算約束，嚴(yán)格禁止盲目建設(shè)與超標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)，而且要嚴(yán)控行政辦公用房，甚至緩建各類基本建設(shè)項(xiàng)目，以扼制這一最大且長(zhǎng)遠(yuǎn)的支出項(xiàng)目。