胡志華

（咸寧職業(yè)技術(shù)學(xué)院 湖北咸寧 437100）

借款費(fèi)用資本化會(huì)計(jì)處理研究

胡志華

（咸寧職業(yè)技術(shù)學(xué)院 湖北咸寧 437100）

在現(xiàn)在實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》里面，在計(jì)量與報(bào)告、借款費(fèi)用的確認(rèn)的方面的有關(guān)規(guī)定有了相較來(lái)說(shuō)很大的變化，進(jìn)而影響到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理人的業(yè)績(jī)反映以及企業(yè)的財(cái)務(wù)管理。本文就以借款費(fèi)用的相關(guān)的背景作為開(kāi)篇，從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化作為切入點(diǎn)進(jìn)行切入，對(duì)于借款費(fèi)用資本化存在的現(xiàn)行問(wèn)題進(jìn)行了較為深入的分析，并根據(jù)相關(guān)問(wèn)題提出了切實(shí)有效的會(huì)計(jì)處理解決方案。

借款費(fèi)用；會(huì)計(jì)核算；資本化；探討

借款費(fèi)用是一種計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，能夠反映企業(yè)為了借入某一筆資金而所付出的勞動(dòng)以及一些代價(jià)，能進(jìn)行處理的方式主要有兩種：也就是費(fèi)用化和資本化。資本化也就是指，一些目的是為了固定投資的借款，將它所形成的以借款費(fèi)用為主的財(cái)務(wù)費(fèi)用，在項(xiàng)目投產(chǎn)之前的一段時(shí)間記錄進(jìn)那一項(xiàng)投資項(xiàng)目的建設(shè)費(fèi)用之中，并把這部分的費(fèi)用作為一個(gè)部分用于形成固定資產(chǎn)價(jià)值。費(fèi)用化的處理方式就是指把借款費(fèi)用以成本的方式，來(lái)計(jì)入和它相關(guān)的成本投資的處理方法，而不是直接計(jì)入和其有關(guān)聯(lián)的成本投資當(dāng)中。因?yàn)樵?006年2月份時(shí)，新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》正式由財(cái)務(wù)部發(fā)布了。相比較于之前的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借款費(fèi)用》，新的準(zhǔn)則在允許資本化的借款范圍、資產(chǎn)范圍以及資本化何時(shí)開(kāi)始與何時(shí)停止等等的方面都有了比較大的變化，這將規(guī)范借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算、提高會(huì)計(jì)信息的實(shí)用性、對(duì)改善公司掩蓋會(huì)計(jì)報(bào)表的行為產(chǎn)生極其重要的作用與價(jià)值。在此基礎(chǔ)上，本文針對(duì)如何使用借款費(fèi)用資本化的方式做了有關(guān)解釋和說(shuō)明，同時(shí)闡述借款費(fèi)用資本化給會(huì)計(jì)核算帶來(lái)的要求與影響。

一、背景資料

(一)借款費(fèi)用的概念

通俗來(lái)講，借款費(fèi)用就是企業(yè)為借款而發(fā)生的各種成本和代價(jià)。其中包括了借款利息、價(jià)格變化的輔助以及攤銷(xiāo)的費(fèi)用，以及因外匯匯兌出現(xiàn)的差額。

(二)相關(guān)的準(zhǔn)則規(guī)定

下面將對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在借款費(fèi)用資本化的相關(guān)規(guī)定和說(shuō)明出現(xiàn)的新變化作一下解釋和分析。

第一，相比較而言，新準(zhǔn)則中可以予以資本化的借款費(fèi)用的資產(chǎn)范圍有較大的增大。舊準(zhǔn)則明確表示，只有企業(yè)中的固定資產(chǎn)才能被資本化，對(duì)于發(fā)生的存貨等等資產(chǎn)的借款費(fèi)用是不能夠進(jìn)行資本化的。而在舊準(zhǔn)則中，專(zhuān)門(mén)借款的借款費(fèi)用依舊也是能夠進(jìn)行資本化的。但是按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，一般借款里面有部分的資產(chǎn)也是可以進(jìn)行資本化的。最后，新準(zhǔn)則出現(xiàn)的一大新的改進(jìn)是關(guān)于借款利息資本化金額的計(jì)算方法。根據(jù)新準(zhǔn)則有關(guān)的一些規(guī)定，對(duì)于為了生產(chǎn)進(jìn)行的借款或者是為了購(gòu)建相關(guān)的資產(chǎn)而借入的專(zhuān)門(mén)借款，而這一筆的計(jì)算應(yīng)該在這一筆專(zhuān)門(mén)借款實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用上減掉在銀行的閑置的借款資金產(chǎn)生的利息收入，或在取得的臨時(shí)投資收入中進(jìn)行測(cè)定和計(jì)算。與此同時(shí)，買(mǎi)入建設(shè)或者生產(chǎn)的符合資本化的相關(guān)的條件的資產(chǎn)支出必須要和它所占用一般借款利息資本化的金額的計(jì)算進(jìn)行結(jié)合。

二、借款費(fèi)用資本化

借款費(fèi)用的資本化是指有可以進(jìn)行買(mǎi)賣(mài)的或者可以進(jìn)行使用的風(fēng)險(xiǎn)性投資的資產(chǎn)或者是不可移動(dòng)的資產(chǎn)等等，然而這些資產(chǎn)都是經(jīng)過(guò)了相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間才逐漸形成的，這些資產(chǎn)在短時(shí)間內(nèi)是沒(méi)有辦法形成的。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為能夠購(gòu)買(mǎi)或正在建設(shè)不能移動(dòng)資產(chǎn)的費(fèi)用才允許被視為借款費(fèi)用中資本化的對(duì)象。

(一)關(guān)于借款費(fèi)用的準(zhǔn)則說(shuō)明

哪些借款費(fèi)用才能予以資本化

現(xiàn)行的準(zhǔn)則有以下的規(guī)定：費(fèi)用資本化的借款有兩種，也就是一般借款和專(zhuān)門(mén)的借款。就像前面所說(shuō)的，根據(jù)現(xiàn)行的準(zhǔn)則進(jìn)行解釋說(shuō)明，能夠予以資本化的借款費(fèi)用條件為持有是為購(gòu)買(mǎi)建設(shè)或生產(chǎn)的目的。

(二)如何看待和分析當(dāng)今借款費(fèi)用資本化存在的不足之處

部分公司的財(cái)務(wù)報(bào)表和經(jīng)營(yíng)成果出現(xiàn)看可觀的變化，其中有很大一部分是現(xiàn)行準(zhǔn)則使然的結(jié)果。然而，我們還應(yīng)當(dāng)看到現(xiàn)在的新準(zhǔn)則有很多缺陷。

1.借款費(fèi)用在資本化期間的確認(rèn)方法相關(guān)規(guī)定

借款費(fèi)用資本化期間的也就是指企業(yè)在取得了借款之后，一段從開(kāi)始借款費(fèi)用資本化到結(jié)束資本化并且不包括暫停費(fèi)用資本化的時(shí)間。而現(xiàn)行的準(zhǔn)則對(duì)資本化的開(kāi)始要求提出了三個(gè)條件，包括了購(gòu)建等生產(chǎn)活動(dòng)已開(kāi)始、借款費(fèi)用發(fā)生和資金本支出發(fā)生?，F(xiàn)行準(zhǔn)的則要求這三個(gè)條件要同時(shí)俱全。借款費(fèi)用資本化的停止的條件指出，所生產(chǎn)、建造或者購(gòu)置的可允許進(jìn)行資本化的資產(chǎn)變得可銷(xiāo)售或者是預(yù)計(jì)可以使用時(shí)，那項(xiàng)資產(chǎn)借款費(fèi)用資本化就立即停止了，但是同時(shí)在其后發(fā)生的借款費(fèi)用也要求必須計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用中。

2.專(zhuān)門(mén)借款資本化規(guī)定著存在一定的局限性

首先，專(zhuān)門(mén)借款的使用因沒(méi)有資產(chǎn)支出的說(shuō)明導(dǎo)致企業(yè)可以任意自由使用這部分資金。有些企業(yè)便會(huì)因此大量借入和利用不合理的借款?，F(xiàn)行的準(zhǔn)則需要對(duì)企業(yè)使用專(zhuān)門(mén)借款投資進(jìn)行進(jìn)一步明確的規(guī)定。其次，專(zhuān)門(mén)借款的投資活動(dòng)產(chǎn)生的費(fèi)用沒(méi)有明確的計(jì)入方法和規(guī)定。比如對(duì)內(nèi)投資發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)由投資形成的資產(chǎn)負(fù)擔(dān)，對(duì)外投資獲得收益則應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

3.借款費(fèi)用在各項(xiàng)資產(chǎn)之間的分配尚不明確

由于借款常常由多筆一般借款和專(zhuān)門(mén)借款組成，而且在建項(xiàng)目或工程同時(shí)不僅限于一項(xiàng)，這就會(huì)導(dǎo)致借款費(fèi)用資本化處理復(fù)雜化。出現(xiàn)的這種復(fù)雜化主要表現(xiàn)在專(zhuān)門(mén)借款費(fèi)用在各項(xiàng)資產(chǎn)之間分配對(duì)象和分配金額的不明確。所說(shuō)的這兩點(diǎn)在現(xiàn)行準(zhǔn)則中均無(wú)規(guī)定，同時(shí)也沒(méi)有給出可供參考的意見(jiàn)。

4.借款費(fèi)用資本化的計(jì)算規(guī)范有待加強(qiáng)。

根據(jù)現(xiàn)行規(guī)則可知，一般借款資本化的利息的決定因素有三個(gè)，它們分別是所占用的一般借款的資本化率、本金的加權(quán)平均數(shù)以及除去專(zhuān)門(mén)借款部分的累積資產(chǎn)支出。雖然，這極大的方便了企業(yè)調(diào)節(jié)自己的盈虧額，但是符合資本化有關(guān)規(guī)定條件的資產(chǎn)占用的一般借款也極有可能被某些不法企業(yè)調(diào)整為企業(yè)的借入資金中利率比較而言更高的那部分資金，這意味著企業(yè)人為調(diào)低了應(yīng)計(jì)入當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)了調(diào)節(jié)本期利潤(rùn)的目的。

三、具體運(yùn)用

參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則兼顧我國(guó)實(shí)際國(guó)情，新出的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)-借款費(fèi)用》明確指出企業(yè)應(yīng)以資本化為主要對(duì)象進(jìn)行借款費(fèi)用的確認(rèn)處理。在此僅舉一例，來(lái)說(shuō)明應(yīng)如何對(duì)借款費(fèi)用進(jìn)行計(jì)量。在資本化期間內(nèi)，專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用的資本化金額計(jì)算確定方法應(yīng)為在實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用上除去將因把閑置的那部分專(zhuān)門(mén)借款進(jìn)行短期投資后所得收益。

舉一相關(guān)案例：B公司因一工程建設(shè)于2013年借入了300萬(wàn)專(zhuān)門(mén)借款，年利率為10%，期限為一年。其中的60萬(wàn)閑置資本短期投資月收益率為0.6%。B公司承諾在2013年1月1日和2013年6月30日分批償還工程借款。根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的計(jì)算方法，該工程專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用=240萬(wàn)*10%=24萬(wàn)。其閑置資本的短期投資收益=60*0.6%=3.6萬(wàn)。因此，根據(jù)計(jì)算，專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用的資本化金額應(yīng)為24-3.6=20.4萬(wàn)。

四、總結(jié)

本文主要回答了借款費(fèi)用資本化是什么，新舊準(zhǔn)則中借款費(fèi)用在資本化等規(guī)定存在什么差異，以及在現(xiàn)行準(zhǔn)則下應(yīng)如何確認(rèn)和計(jì)量借款費(fèi)用予以資本化的金額的問(wèn)題。相對(duì)舊準(zhǔn)則而言，借款費(fèi)用資本化方面的規(guī)定出現(xiàn)的變化主要有資本化的借款范圍、資產(chǎn)范圍、借款利息資本化金額的計(jì)算三方面。我們也還更進(jìn)一步看到了借款費(fèi)用資本化存在的諸如有關(guān)規(guī)定的缺陷、計(jì)算規(guī)范有待加強(qiáng)的問(wèn)題。最后，在資本化期間內(nèi)，再一次確定了專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用的資本化金額的方法。

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On accounting treatment of loan capital

Hu Zhi-hua

(Xianning Vocational and Technical College, Xianning Hubei, 437100, China)

In the present implementation of the "accounting standard for business enterprises -- loan expense", the relevant provisions in the confirmation, measurement and report of borrowing costs have been compared in terms of great changes, which affects the business management performance and reflect the enterprise financial management. The cost of borrowing related background as the opening, from the changes of the new accounting standards as the breakthrough point of entry, for the current problems of capitalization of the borrowing costs for a more in-depth analysis, and puts forward the accounting department effective solutions according to the related problem.

borrowing costs; accounting; capital; study

F23

A

1000-9795（2014）03-0454-01

［責(zé)任編輯：陳懷民］

2014-01-12

胡志華（1976-），男，湖北咸寧人，講師，會(huì)計(jì)師，從事財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)方向的研究。