王遠(yuǎn)偉

（財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所，北京 100142）

稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題向來(lái)是一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)理論研究課題之一。本質(zhì)上來(lái)說(shuō)稅負(fù)是納稅人或者負(fù)稅人承受的一種福利損失或經(jīng)濟(jì)利益損失。從國(guó)民收入分配的角度來(lái)看，它可以直接或間接地反映政府參與本國(guó)經(jīng)濟(jì)的廣度和深度。鑒于稅收負(fù)擔(dān)良好的測(cè)度性質(zhì)，近幾年來(lái)國(guó)內(nèi)對(duì)此展開了廣泛而深入的研究，特別是在宏觀稅負(fù)問(wèn)題的研究上，取得了大量豐富而有意義的科研成果。作為最常用的計(jì)算稅收負(fù)擔(dān)指標(biāo)之一的宏觀稅負(fù)（稅收收入/GDP），主要反映了一個(gè)國(guó)家或地區(qū)稅收負(fù)擔(dān)的整體情況，已被國(guó)際組織和各國(guó)所廣泛使用，用來(lái)對(duì)各國(guó)間以及一國(guó)不同歷史時(shí)期內(nèi)的稅負(fù)進(jìn)行縱向或橫向的比較。目前我國(guó)對(duì)此的研究主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一是結(jié)合國(guó)內(nèi)情況，就宏觀稅負(fù)本身內(nèi)涵和外延做出一些規(guī)范或?qū)嵶C研究，比如就宏觀稅負(fù)本身的計(jì)算口徑問(wèn)題、宏觀稅負(fù)水平問(wèn)題、宏觀稅負(fù)影響因素問(wèn)題和稅負(fù)差異問(wèn)題等等；第二是圍繞宏觀稅負(fù)做相關(guān)問(wèn)題研究，比如稅負(fù)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、稅負(fù)與稅收彈性、稅負(fù)與地區(qū)結(jié)構(gòu)的關(guān)系等等。

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，國(guó)內(nèi)僅僅研究宏觀稅負(fù)是不夠的，原因在于我國(guó)面臨的經(jīng)濟(jì)狀況越來(lái)越復(fù)雜，僅僅就稅負(fù)中的一個(gè)單一指標(biāo)，是無(wú)法全面反映納稅人或負(fù)稅人負(fù)擔(dān)的，因此研究其他稅負(fù)指標(biāo)，以構(gòu)造稅負(fù)指標(biāo)體系，便具有了必然性。本文旨在提出一種新的稅負(fù)測(cè)量指標(biāo)，以便豐富稅負(fù)指標(biāo)體系。

一、勞動(dòng)者稅負(fù)——新指標(biāo)的提出及意義

勞動(dòng)者稅收負(fù)擔(dān)（也可簡(jiǎn)稱勞動(dòng)者稅負(fù)或勞動(dòng)稅負(fù)）直觀的定義如下：勞動(dòng)者因承受的稅收負(fù)擔(dān)而造成的一種福利或經(jīng)濟(jì)利益損失。本文的勞動(dòng)者既包括腦力勞動(dòng)者，也包括體力勞動(dòng)者。主要是指從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或勞動(dòng)獲取經(jīng)營(yíng)收入或報(bào)酬的人，但不包括資本性收入獲得者（雖然資本性收入獲得者也能夠分擔(dān)間接稅稅負(fù)，但是從統(tǒng)計(jì)學(xué)角度來(lái)看，由于受正態(tài)分布的影響，承擔(dān)間接稅負(fù)擔(dān)的主體還是以勞動(dòng)者為主）。具體來(lái)看勞動(dòng)者稅負(fù)的公式表示為一國(guó)當(dāng)年稅收收入與企業(yè)勞動(dòng)者收入總額之比，其中勞動(dòng)者收入總額來(lái)自于提供腦力勞動(dòng)或體力勞動(dòng)的勞動(dòng)者獲取的各項(xiàng)收入。勞動(dòng)者創(chuàng)造的財(cái)富主要體現(xiàn)在企業(yè)的利潤(rùn)之中，企業(yè)的稅前利潤(rùn)一般包括企業(yè)盈余、固定資產(chǎn)折舊、向股東分紅、稅收收入和勞動(dòng)者收入等。假設(shè)在企業(yè)盈余、固定資產(chǎn)折舊、給股東分紅等一定的情況下，稅收收入與勞動(dòng)者收入的比值關(guān)系用下圖直觀表示（縱軸表示當(dāng)年稅收收入；橫軸表示當(dāng)年勞動(dòng)者收入總額）：

圖1表示稅收收入與勞動(dòng)者收入總額相等，兩者比值等于1，通過(guò)經(jīng)驗(yàn)分析，我國(guó)某些年份數(shù)值比例在1左右；圖2表示稅收收入大于勞動(dòng)者收入總額，即比值大于1，至于大的程度如何可以用直線的斜率來(lái)衡量；圖3表示勞動(dòng)者收入總額大于稅收收入，即比值小于1，其程度依然可以用直線斜率來(lái)表示；圖4和圖5反映兩種極端情況，其中圖4表示完全勞動(dòng)者收入總額，稅收收入為零；圖5正好相反，表示完全稅收收入。一般來(lái)說(shuō)，圖4和圖5是一種理論狀態(tài)，在現(xiàn)實(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)中一般不會(huì)出現(xiàn)，而圖1到圖3是一種較為常見(jiàn)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)形態(tài)，在稅收收入和勞動(dòng)者收入之間，通過(guò)圖形表示可以直觀的觀察到這種比例關(guān)系，至于在一種什么比例情況下，是一種較好的狀態(tài)，或者說(shuō)是一種較好的社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀態(tài)，還需要進(jìn)一步的分析研究。

圖1

圖2

圖3

圖4

圖5

通過(guò)測(cè)量勞動(dòng)者稅負(fù)，可以反映一些社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況。首先從兩者比例關(guān)系，可以直接得到勞動(dòng)者所承受的最終稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁理論，稅可以區(qū)分為直接稅和間接稅。其中直接稅主要由所得稅為主的一些稅種構(gòu)成，由于勞動(dòng)者既是納稅人，又是最終負(fù)稅人，所以它是一種顯性的稅收負(fù)擔(dān)（大多數(shù)人研究的個(gè)人稅負(fù)就是這種顯性稅負(fù)）。而間接稅主要以流轉(zhuǎn)稅為主，大多數(shù)情況下，納稅人與負(fù)稅人分離，而勞動(dòng)者作為負(fù)稅人，是要承擔(dān)稅負(fù)的，因此其具有隱蔽性，所以是一種隱性稅負(fù)。勞動(dòng)者稅負(fù)可以將這種隱性稅負(fù)測(cè)度出來(lái)，從而可以全面反映勞動(dòng)者最終稅負(fù)。其次，根據(jù)國(guó)民收入分配理論，國(guó)民收入的初次分配會(huì)最終形成國(guó)家、物質(zhì)生產(chǎn)部門（企業(yè)或集體）、勞動(dòng)者的原始收入，并直接反映的是國(guó)家、生產(chǎn)單位和勞動(dòng)者個(gè)人三方的經(jīng)濟(jì)利益。因此在物質(zhì)生產(chǎn)部門收入一定的情況下，勞動(dòng)者稅負(fù)便恰如其分地反映了國(guó)家和勞動(dòng)者在國(guó)民收入分配中的比例關(guān)系，這也正好進(jìn)一步測(cè)量了我國(guó)目前國(guó)富民窮的這一社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。第三，從勞動(dòng)價(jià)值理論的角度來(lái)看，由于勞動(dòng)者是財(cái)富的創(chuàng)造者，所以勞動(dòng)者就必然具有一種天然的勞動(dòng)報(bào)酬權(quán)，有權(quán)享有對(duì)新創(chuàng)造財(cái)富的占有，而國(guó)家此時(shí)對(duì)新創(chuàng)造財(cái)富的使用是具有強(qiáng)制性和無(wú)償性的，因此該指標(biāo)也能反映國(guó)家介入對(duì)新創(chuàng)造財(cái)富無(wú)償使用的程度，即國(guó)家獲得的稅收收入越多，則勞動(dòng)者的收入就會(huì)相應(yīng)減少，從而反映在勞動(dòng)者身上的稅負(fù)必然增加。第四，該指標(biāo)也可間接地反映一些社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。一方面我國(guó)存在政府預(yù)算軟約束和資金使用效益低等問(wèn)題，在這種情況下，勞動(dòng)者稅負(fù)增加，政府財(cái)政收入增加，必然會(huì)加大怎么合理使用財(cái)政資金的問(wèn)題。另一方面勞動(dòng)者稅負(fù)增加導(dǎo)致政府對(duì)勞動(dòng)者收入的擠出效應(yīng)，即在政府稅收收入增加的情況下，屬于勞動(dòng)者的收入必然相對(duì)減少，這顯然會(huì)造成勞動(dòng)者在消費(fèi)和投資上的雙重萎縮。其中消費(fèi)不足使得商品無(wú)法得以交換，繼而產(chǎn)品會(huì)大量積壓，從而無(wú)法維持商品的擴(kuò)大再生產(chǎn)；而且消費(fèi)不足也不利于消費(fèi)產(chǎn)品范圍極大化和消費(fèi)層次的多樣化。而投資不足不利于商品擴(kuò)大再生產(chǎn)的實(shí)現(xiàn)和金融投資市場(chǎng)的持續(xù)發(fā)展。

二、勞動(dòng)者稅負(fù)的影響因素

勞動(dòng)者稅負(fù)作為稅收收入與勞動(dòng)者收入總額的比值，能夠影響稅收收入和勞動(dòng)者收入總額變動(dòng)的因素，皆是勞動(dòng)者稅負(fù)的影響因素。為了便于整體地觀察對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響，本文主要從產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、稅收結(jié)構(gòu)、收入結(jié)構(gòu)和人口結(jié)構(gòu)來(lái)闡述其影響機(jī)制。

（一）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的影響作用機(jī)制

產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)實(shí)際上是各產(chǎn)業(yè)的構(gòu)成及各產(chǎn)業(yè)之間的聯(lián)系和比例關(guān)系。因此它是處于一個(gè)漸進(jìn)的、穩(wěn)定的動(dòng)態(tài)發(fā)展過(guò)程之中。勞動(dòng)者稅負(fù)受此影響，自然也就相應(yīng)的處于一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的變化當(dāng)中。

從工業(yè)化發(fā)展階段的角度來(lái)判斷，根據(jù)錢納里、賽爾奎的經(jīng)典理論，工業(yè)化實(shí)現(xiàn)階段分為前期、中期和后期。由于不同時(shí)期發(fā)展情況不同，因此在工業(yè)化實(shí)現(xiàn)階段，稅收的數(shù)量和結(jié)構(gòu)變化要依賴于工業(yè)階段的變化發(fā)展，同時(shí)這種變化發(fā)展（包括技術(shù)革新等變化發(fā)展）又改變了勞動(dòng)者收入的變化，表現(xiàn)為勞動(dòng)力的吸收和勞動(dòng)力的轉(zhuǎn)移，比如農(nóng)村勞動(dòng)力的轉(zhuǎn)移以及勞動(dòng)者素質(zhì)的提高對(duì)勞動(dòng)者收入的影響。更進(jìn)一步來(lái)說(shuō)，在工業(yè)化內(nèi)部結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化中，勞動(dòng)者稅負(fù)的計(jì)算口徑會(huì)呈現(xiàn)出一種顯著的工業(yè)化特征，從統(tǒng)計(jì)學(xué)的角度分析，作為總體的稅收收入和勞動(dòng)者收入的分布，會(huì)受正態(tài)分布的影響。因此其主體分布會(huì)隨著工業(yè)化內(nèi)部結(jié)構(gòu)的變化而呈現(xiàn)不同的特點(diǎn)。根據(jù)霍夫曼定理（消費(fèi)品工業(yè)凈產(chǎn)值與資本品工業(yè)凈產(chǎn)值之比是不斷下降的），在工業(yè)化初期，兩個(gè)總體的主體會(huì)分布在紡織、食品等輕工業(yè)上；到工業(yè)化中期，其主要分布在鋼鐵、電力、石油等能源及原材料工業(yè)上；而在工業(yè)化后期，則更多地分布在裝備制造業(yè)上。從上述情況可以看到，勞動(dòng)者稅負(fù)顯著的受到了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)變化帶來(lái)的影響。當(dāng)然目前我國(guó)總體上處于工業(yè)化中期，特殊之處是同時(shí)處在信息化與工業(yè)化相融合的階段，所以勞動(dòng)者稅負(fù)會(huì)更多地體現(xiàn)在與工業(yè)化和信息化相關(guān)的產(chǎn)業(yè)上。

從經(jīng)典的三次產(chǎn)業(yè)分類法來(lái)考察，首先看第一產(chǎn)業(yè)農(nóng)業(yè)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響，總的來(lái)說(shuō)農(nóng)業(yè)有農(nóng)、林、牧、漁四種生產(chǎn)形式，在當(dāng)今發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家，通常農(nóng)業(yè)在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)中所占比重已經(jīng)大為縮減，因此從經(jīng)驗(yàn)上判斷，針對(duì)農(nóng)業(yè)的稅收在整個(gè)稅收收入中的比例不會(huì)太高，自然從事農(nóng)業(yè)的勞動(dòng)者承擔(dān)的稅負(fù)也會(huì)相對(duì)較低，具體看，中國(guó)在2006年取消了農(nóng)業(yè)稅，那么從事單純意義上的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)已經(jīng)不承擔(dān)稅收，也就沒(méi)什么稅負(fù)可言了。所以可以肯定我國(guó)的稅收或者勞動(dòng)者稅負(fù)大多來(lái)自第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)，其中第二產(chǎn)業(yè)是工業(yè)（采掘業(yè)、制造業(yè)、電力、煤氣、水等等）和建筑業(yè)，值得一提的是從事這些行業(yè)的企業(yè)大多資本雄厚、規(guī)模龐大，甚至還有相當(dāng)一部分是壟斷性企業(yè)，因此作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)支柱產(chǎn)業(yè)或主體的他們，也就吸收了大量的勞動(dòng)力并創(chuàng)造了大量的財(cái)富，那么勞動(dòng)者稅負(fù)也就會(huì)更多地在這里得到更為具體的體現(xiàn)。再說(shuō)第三產(chǎn)業(yè)，一般而言它對(duì)稅收的貢獻(xiàn)，會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的持續(xù)深化發(fā)展而不斷提高。但是在第三產(chǎn)業(yè)的內(nèi)部分類中，它們對(duì)稅收以及稅負(fù)的影響也是不均衡，其中第一層次的流通部門和第二層次的為生產(chǎn)和生活服務(wù)的部門，它們會(huì)是稅負(fù)的主要承受者，而第三層次為提高科學(xué)文化水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門，特別是第四層次為社會(huì)公共需要服務(wù)的部門，則基本稅負(fù)很少，甚至沒(méi)有稅負(fù)。

（二）稅收結(jié)構(gòu)的影響機(jī)制

稅收結(jié)構(gòu)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響，可以從兩個(gè)方面來(lái)考察，即從勞動(dòng)者的顯性稅負(fù)影響和隱性稅負(fù)影響來(lái)分析。具體的計(jì)算方法是將稅負(fù)公式中做分子的稅收收入分為直接稅和間接稅來(lái)分別計(jì)算（兩者相加即可得到勞動(dòng)者稅負(fù)）。鑒于稅收結(jié)構(gòu)可分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅收類型，下面將就其展開分析。此外由于各個(gè)稅種的作用和地位不同，因此他們對(duì)稅負(fù)產(chǎn)生影響的權(quán)重是不一樣的，那么稅種的選擇，也會(huì)具體影響到勞動(dòng)者稅負(fù)問(wèn)題。

首先看流轉(zhuǎn)稅對(duì)稅負(fù)的影響。流轉(zhuǎn)稅是對(duì)銷售商品取得的商品銷售收入或購(gòu)買商品支付的商品價(jià)格征稅，由于流轉(zhuǎn)稅是與商品的生產(chǎn)、批發(fā)、銷售緊密聯(lián)系在一起的，所以流轉(zhuǎn)稅是可以轉(zhuǎn)嫁的，也就是說(shuō)，雖然生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位為納稅人，但最終稅收由消費(fèi)者在消費(fèi)商品，支付價(jià)格時(shí)間接負(fù)擔(dān)，因此它是一種間接稅，進(jìn)而本質(zhì)上反映的是勞動(dòng)者隱性稅負(fù)。

其次看所得稅對(duì)稅負(fù)的影響。所得稅是對(duì)個(gè)人或企業(yè)的收益所得額征收的稅，它主要包括企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。所得稅本質(zhì)上是一種直接稅，就個(gè)人所得稅來(lái)說(shuō)，它的納稅人和負(fù)稅人是一致的，因此它是勞動(dòng)者顯性稅負(fù)的體現(xiàn)，而對(duì)企業(yè)所得稅來(lái)說(shuō)，情況復(fù)雜一些，但如果把企業(yè)所有者看作是勞動(dòng)者，則就這個(gè)角度，它也是勞動(dòng)者顯性稅負(fù)的表現(xiàn)。

最后看主體稅種的選擇對(duì)稅負(fù)的影響。由于勞動(dòng)者稅負(fù)可以更為具體地分為顯性稅負(fù)和隱性稅負(fù)，所以當(dāng)一國(guó)稅制面臨主體稅種選擇時(shí)，就會(huì)在勞動(dòng)者的顯性稅負(fù)和隱性稅負(fù)的分?jǐn)偙壤袭a(chǎn)生差異，進(jìn)而在勞動(dòng)者的主觀稅負(fù)感受上產(chǎn)生明顯不同。當(dāng)選擇流轉(zhuǎn)稅為主體稅時(shí)，則勞動(dòng)者的隱性稅負(fù)大于顯性稅負(fù)，目前大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家采用這一稅制構(gòu)成；當(dāng)選擇所得稅為主體稅時(shí)，則相反顯性稅負(fù)要大于隱性稅負(fù)，這通常是目前大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家采用的稅制構(gòu)成。由于顯性稅負(fù)和隱性稅負(fù)的經(jīng)濟(jì)、政治作用不同，所以目前大多數(shù)國(guó)家現(xiàn)在都傾向于向流轉(zhuǎn)稅和所得稅的雙主體稅制結(jié)構(gòu)過(guò)渡，我國(guó)目前就采用這種稅制結(jié)構(gòu)。此外主體稅種的選擇對(duì)總的勞動(dòng)者稅負(fù)，也會(huì)產(chǎn)生顯著的影響。對(duì)稅收收入來(lái)說(shuō)，增稅會(huì)面臨強(qiáng)大的政治阻力，特別是公眾對(duì)增稅的反應(yīng)比較敏感，尤其在以所得稅為主體的國(guó)家，這種反對(duì)增稅的阻力更為強(qiáng)大，但是目前各國(guó)都面臨嚴(yán)重的財(cái)政赤字問(wèn)題，所以政府不得不想方設(shè)法增加政府收入以緩解財(cái)政支出壓力，因此選擇對(duì)流轉(zhuǎn)稅增稅，會(huì)使勞動(dòng)者面臨的稅負(fù)主觀感受不那么強(qiáng)烈，從而政府會(huì)面臨較小的政治阻力，但勞動(dòng)者實(shí)際總的稅負(fù)并沒(méi)有減少，甚至較之原來(lái)，反而增加了。因此選擇以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅收制度，往往會(huì)使得政府在增加勞動(dòng)者稅負(fù)上，在政治上更容易進(jìn)行操作，更具隱蔽性。

（三）收入結(jié)構(gòu)的影響機(jī)制

收入結(jié)構(gòu)對(duì)稅負(fù)的影響可以從三個(gè)方面來(lái)闡述，即從要素收入結(jié)構(gòu)、居民收入結(jié)構(gòu)和國(guó)民收入結(jié)構(gòu)來(lái)分析。

要素收入結(jié)構(gòu)指的是在勞動(dòng)者收入中資本性收入和工資性收入所占比重。對(duì)資本性收入而言，一般情況下，它面臨的稅率要明顯高于工資性收入，而且對(duì)資本性收入實(shí)施全額征收，即一般沒(méi)有免征額等優(yōu)惠政策，所以在同等收入的情況下，資本性收入的應(yīng)納稅額要大于工資性收入的應(yīng)納稅額。同時(shí)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，由于投入資本的回報(bào)率往往要大于投入勞動(dòng)的回報(bào)率，所以一般資本性收入數(shù)額往往也會(huì)大于工資性收入。當(dāng)然如果一國(guó)人口中勞動(dòng)者參與率一定的情況下，總的勞動(dòng)者收入會(huì)伴隨資本性收入的增加而有所增加。

居民收入結(jié)構(gòu)是具體衡量居民個(gè)人之間收入分配結(jié)構(gòu)問(wèn)題。根據(jù)經(jīng)驗(yàn)判斷，高收入者的收入來(lái)源主要是資本性收入，而低收入者主要依靠工資性收入。對(duì)于勞動(dòng)者稅負(fù)來(lái)說(shuō)，如果勞動(dòng)者中大多數(shù)為高收入者的話，那么分子中稅收收入會(huì)增加，根據(jù)稅收公平原則以及目前各國(guó)具體實(shí)施的稅法，高收入者承擔(dān)的實(shí)際稅率要高于低收入者，因此勞動(dòng)者稅負(fù)也會(huì)相應(yīng)提高。

國(guó)民收入結(jié)構(gòu)，也即居民、企業(yè)和政府三者在收入分配中的格局情況。如前所述，在企業(yè)收入一定的情況下，政府收入與居民收入的比值可以用代表政府收入中的稅收收入和代表居民收入的勞動(dòng)者收入總額的比值，即勞動(dòng)者稅負(fù)來(lái)近似表示，就1992年—2005年我國(guó)國(guó)民收入結(jié)構(gòu)來(lái)看，居民收入在1992年—2005年的國(guó)民收入結(jié)構(gòu)中的比例下降了12.72%，其中初次分配階段，居民收入下降10.71%，而企業(yè)和政府收入分別上升7.49%和3.21%；在再分配階段，居民收入下降2.01%，企業(yè)收入下降11.6%，而政府收入上升3.17%。從這個(gè)數(shù)據(jù)可以看出，我國(guó)的勞動(dòng)者稅負(fù)基本增加了。

（四）人口結(jié)構(gòu)的影響機(jī)制

人口結(jié)構(gòu)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響主要體現(xiàn)在勞動(dòng)者參與率、勞動(dòng)者自身差異結(jié)構(gòu)等因素上。就勞動(dòng)者參與人數(shù)來(lái)說(shuō)，在沒(méi)有達(dá)到一種帕累托最優(yōu)狀態(tài)的情況下，勞動(dòng)者參與人數(shù)越多，那么勞動(dòng)者的收入總額也會(huì)增多，當(dāng)然稅收收入也會(huì)增多。具體分析勞動(dòng)者稅負(fù)，如果增加一個(gè)勞動(dòng)者，無(wú)疑會(huì)增加流轉(zhuǎn)稅和所得稅收入，即總的稅收收入增加。而要比較勞動(dòng)者稅負(fù)是增加還是減少，則要看增加的該勞動(dòng)者的個(gè)人稅負(fù)，即邊際稅負(fù)是大于、小于或等于勞動(dòng)者稅負(fù)。

此外勞動(dòng)者自身素質(zhì)差異也會(huì)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)產(chǎn)生顯著影響。在勞動(dòng)者的隱性稅負(fù)中，結(jié)合勞動(dòng)價(jià)值論的觀點(diǎn)，素質(zhì)較高的勞動(dòng)者所創(chuàng)造的新價(jià)值肯定要大于素質(zhì)較低的勞動(dòng)者，所以素質(zhì)高的勞動(dòng)者所承擔(dān)的間接稅要高于素質(zhì)較低的勞動(dòng)者；在勞動(dòng)者顯性稅負(fù)中，根據(jù)累進(jìn)所得稅制收入結(jié)構(gòu)，高素質(zhì)勞動(dòng)者應(yīng)納稅收要大于素質(zhì)較低的勞動(dòng)者，兩者相加，即總的勞動(dòng)者稅負(fù)中分子是增加的。接著分析勞動(dòng)者稅負(fù)公式中的分母，很明顯高素質(zhì)勞動(dòng)者會(huì)帶來(lái)勞動(dòng)者收入的增加，即分母是增加的，那么如果這些高素質(zhì)勞動(dòng)者所導(dǎo)致的分母增量等于分子增量，那么勞動(dòng)者稅負(fù)不變；如果前者大于后者，則勞動(dòng)者稅負(fù)會(huì)減??；反之則勞動(dòng)者稅負(fù)增加。

三、實(shí)證分析

（一）數(shù)據(jù)來(lái)源與變量解釋

為了具體看一下我國(guó)勞動(dòng)者稅負(fù)與其影響因素在數(shù)據(jù)表現(xiàn)上有無(wú)內(nèi)在聯(lián)系，本文對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)進(jìn)行了實(shí)證分析。本文的數(shù)據(jù)主要來(lái)自于國(guó)家統(tǒng)計(jì)局1985年—2011年鑒以及中經(jīng)網(wǎng)數(shù)據(jù)庫(kù)。具體變量依次如下：勞動(dòng)者稅負(fù)本文采用國(guó)家財(cái)政預(yù)算收入中各項(xiàng)稅收與在崗職工工資總額比值來(lái)近似表示①由于統(tǒng)計(jì)口徑問(wèn)題，這里用在崗職工工資總額近似代表勞動(dòng)者收入總額，可能會(huì)存在稅負(fù)上的略有增加，但不影響本文分析的實(shí)質(zhì)。；第二產(chǎn)業(yè)增加值占GDP比重（現(xiàn)價(jià)）和第三產(chǎn)業(yè)增加值占GDP比重（現(xiàn)價(jià)）可以通過(guò)中經(jīng)網(wǎng)數(shù)據(jù)庫(kù)直接獲??；流轉(zhuǎn)稅比重主要采取國(guó)家財(cái)政預(yù)算收入中增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅之和與國(guó)家財(cái)政預(yù)算收入中各項(xiàng)稅收之比來(lái)近似表示；企業(yè)所得稅比重用國(guó)家財(cái)政預(yù)算收入中企業(yè)所得稅與國(guó)家財(cái)政預(yù)算收入中各項(xiàng)稅收之比來(lái)近似表示；勞動(dòng)參與率用經(jīng)濟(jì)活動(dòng)人口與總?cè)丝诒戎祦?lái)表示；城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入和農(nóng)村居民家庭人均純收入數(shù)據(jù)直接取自統(tǒng)計(jì)年鑒。變量的統(tǒng)計(jì)描述見(jiàn)表1。

（二）變量轉(zhuǎn)換與主成分分析

對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)進(jìn)行回歸分析，特別是針對(duì)時(shí)間序列數(shù)據(jù)，必須首先要觀察樣本中變量之間是否存在多重共線性。由于高的零階相關(guān)是多重共線性存在的充分條件，因此如果相關(guān)系數(shù)矩陣中兩兩變量之間的相關(guān)系數(shù)很高，就可以懷疑可能會(huì)存在多重共線性的問(wèn)題。由表2可知，SIP與CTP之間相關(guān)系數(shù)為 0.821769，TIP與 UPCI之間相關(guān)系數(shù)為0.876647，UPCI與RUPCI之間相關(guān)系數(shù)為0.99461，因此，本文懷疑所選樣本存在多重共線性的問(wèn)題。

表1 變量及統(tǒng)計(jì)描述

消除多重共線性的方法，本文采用變量替換，具體是采取主成分分析法。這樣做的好處有兩點(diǎn)，首先是消除原變量之間的相關(guān)性，由于在多變量分析中，每一個(gè)變量都不同程度的反映了關(guān)于勞動(dòng)者稅負(fù)這一問(wèn)題的某些信息，因此變量之間在統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)上反映的信息會(huì)存在重疊也是不可避免的。利用主成分分析，通過(guò)原變量相關(guān)矩陣內(nèi)部結(jié)構(gòu)分析，從而可以達(dá)到既保證原變量所反映的大部分信息，而新變量彼此間又不相關(guān)。第二是消除共線性，可以采取刪除多余變量來(lái)進(jìn)行，而主成分分析能有效解決這一問(wèn)題，它可以有效降低所研究樣本數(shù)據(jù)空間的維數(shù)。

表2 變量間相關(guān)系數(shù)矩陣

采取主成分分析時(shí)，由于原變量之間的量綱和數(shù)量級(jí)不同，因此為了得到最終原變量之間的線性組合以及做出合理的經(jīng)濟(jì)解釋，必須對(duì)原樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理。標(biāo)準(zhǔn)化公式為：

根據(jù)表3，我們可以得出第一個(gè)主成分解釋了原變量信息的69.46%，第二主成分解釋了原變量信息的19.92%，前兩個(gè)主成分合計(jì)共解釋原變量信息的89.37%，這樣我們可以取前兩個(gè)主成分作為新的變量來(lái)表示原變量。根據(jù)表4我們可以得出新變量與原變量之間的線性關(guān)系如下：

表3 Principal Components Analysis

表4 Eigenvectors（loadings）

從經(jīng)濟(jì)意義上來(lái)看，第一主成分的線性關(guān)系表示，除企業(yè)所得稅比重外，其他變量由于其系數(shù)為正，且大小相當(dāng)，說(shuō)明第一主成分是除企業(yè)所得稅比重外其他變量的綜合反映，并且各個(gè)變量對(duì)其影響較為均衡，這體現(xiàn)了普遍影響的效果；第二主成分的線性關(guān)系中，企業(yè)所得稅比重的系數(shù)是0.500083，城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入和農(nóng)村居民家庭人均純收入的系數(shù)分別為0.489297和0.441960，而其他變量的系數(shù)數(shù)值太小，這說(shuō)明企業(yè)所得稅比重、城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入和農(nóng)村居民家庭人均純收入這三個(gè)變量的綜合影響更為突出。

（三）根據(jù)新變量進(jìn)行回歸分析

根據(jù)主成分分析產(chǎn)生的新變量對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)進(jìn)行回歸分析的結(jié)果見(jiàn)表5。

表5 以全部主成分為解釋變量的回歸結(jié)果

從表5中可以看到，在10%的置信水平下，pc1具有統(tǒng)計(jì)顯著性，這說(shuō)明我國(guó)除企業(yè)所得稅比重外，在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、收入結(jié)構(gòu)、人口結(jié)構(gòu)和稅收結(jié)構(gòu)中流轉(zhuǎn)稅比重的共同作用下，勞動(dòng)者稅負(fù)會(huì)存在系數(shù)為0.172536的相應(yīng)變動(dòng)。由于pc1代表原數(shù)據(jù)信息的69.46%，所以從統(tǒng)計(jì)分析上可以確定，在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、收入結(jié)構(gòu)、人口結(jié)構(gòu)以及稅制結(jié)構(gòu)中的一部分，他們與勞動(dòng)者稅負(fù)之間有一種內(nèi)在的聯(lián)系，而且各結(jié)構(gòu)因素是在均衡的共同影響著勞動(dòng)者稅負(fù)。但是pc2在10%的置信水平下并不顯著，這說(shuō)明在我國(guó)以企業(yè)所得稅比重、城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入和農(nóng)村居民家庭人均純收入三個(gè)變量構(gòu)成的第二主成分中，其綜合效應(yīng)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響不顯著。這是由于三個(gè)變量在各自對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)影響中，由于存在相互抵消的作用，從而總體上對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)的影響較小，繼而在統(tǒng)計(jì)上變的不那么顯著了。但是鑒于第二主成分反映了原數(shù)據(jù)的19.92%，所以有必要對(duì)構(gòu)成第二主成分的三個(gè)變量進(jìn)行計(jì)量分析，具體見(jiàn)表6。

表6 以構(gòu)成影響第二主成分的變量為解釋變量的回歸結(jié)果

從表6中可以看到，在10%的置信水平下，我國(guó)企業(yè)所得稅比重是統(tǒng)計(jì)顯著的，城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入近似統(tǒng)計(jì)顯著，而農(nóng)村居民家庭人均純收入則并不顯著。其中我國(guó)企業(yè)所得稅比重會(huì)引起勞動(dòng)者稅負(fù)約0.29的變動(dòng)，這說(shuō)明企業(yè)所得稅的增加導(dǎo)致稅收收入增加，而作為此消彼長(zhǎng)的勞動(dòng)者收入自然減少，分子增加，分母減少，勞動(dòng)者稅負(fù)會(huì)相應(yīng)增加；城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入則會(huì)引起勞動(dòng)者稅負(fù)約2.45的變動(dòng)，這說(shuō)明由于目前我國(guó)實(shí)行低工資制度，收入的增長(zhǎng)自然會(huì)引起個(gè)人所得稅等顯性稅負(fù)的增加；同時(shí)從消費(fèi)的角度來(lái)觀察，在商品流通過(guò)程中，收入的增長(zhǎng)必然將勞動(dòng)者稅負(fù)中的隱性稅負(fù)更多地過(guò)渡到勞動(dòng)者身上，兩項(xiàng)相加則共同導(dǎo)致了我國(guó)勞動(dòng)者稅負(fù)約2.45的變動(dòng)。此外，從系數(shù)上來(lái)看，企業(yè)所得稅比重和城鎮(zhèn)家庭平均每人全年實(shí)際收入的系數(shù)是正的，農(nóng)村居民家庭人均純收入的系數(shù)為負(fù)（這表示我國(guó)農(nóng)村居民家庭人均純收入與勞動(dòng)者稅負(fù)相關(guān)性不強(qiáng)，特別是農(nóng)業(yè)稅取消后，我國(guó)農(nóng)民基本上已經(jīng)不存在稅收負(fù)擔(dān)了。系數(shù)為負(fù)，可以從側(cè)面反映了政府將稅收收入中的一部分補(bǔ)貼給農(nóng)民，這樣從數(shù)學(xué)上可以稱為一種稅收負(fù)擔(dān)），這也說(shuō)明變量之間存在著相互抵消的作用。

四、結(jié)論與思路

通過(guò)實(shí)證的結(jié)果可以看出，我國(guó)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、稅收結(jié)構(gòu)、收入結(jié)構(gòu)以及人口結(jié)構(gòu)都對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)產(chǎn)生了或正或負(fù)的影響，當(dāng)然還可以肯定的是在我國(guó)，這些因素基本上都共同的對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)產(chǎn)生了正的效應(yīng)影響，這不但印證了我們?cè)诮?jīng)濟(jì)理論上的判斷，同時(shí)更為具體的是其中一些因素在系數(shù)上所表現(xiàn)的不同正好也體現(xiàn)了目前我國(guó)在影響勞動(dòng)者稅負(fù)諸因素中所表現(xiàn)的差異性，這也有利于指導(dǎo)實(shí)踐，特別是抓住影響我國(guó)勞動(dòng)者稅負(fù)中的主要因素，從而為降低稅負(fù)提出更為有針對(duì)性的方案?？傊ㄟ^(guò)實(shí)證分析，我們可以得出結(jié)論，一國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、稅收結(jié)構(gòu)、收入結(jié)構(gòu)和人口結(jié)構(gòu)對(duì)勞動(dòng)者稅負(fù)存在著影響機(jī)制。

那么勞動(dòng)者稅負(fù)作為一種新的衡量指標(biāo)，它主要是能夠更為全面的反映勞動(dòng)者所承擔(dān)的稅負(fù)大小，這比直接用個(gè)人所得稅來(lái)衡量的所謂勞動(dòng)稅負(fù)，在稅負(fù)的測(cè)定中更有深度，當(dāng)然作為新指標(biāo)，它還需要不斷的發(fā)展完善，特別是在對(duì)其設(shè)置更為精確的勞動(dòng)者稅負(fù)計(jì)算口徑以及勞動(dòng)者稅負(fù)警戒線的問(wèn)題上，還值得更為深入的研究。

〔1〕孫鋼.有關(guān)宏觀稅負(fù)問(wèn)題的幾點(diǎn)看法.財(cái)政部科學(xué)研究所研究報(bào)告第117期，2012.

〔2〕叢明，譚珩.稅基結(jié)構(gòu)優(yōu)化研究——基于勞動(dòng)、資本和消費(fèi)課稅結(jié)構(gòu)的視角.中國(guó)稅收政策前沿問(wèn)題研究第7輯，2011.

〔3〕伯納德·薩拉尼.稅收經(jīng)濟(jì)學(xué).中國(guó)人民大學(xué)出版社，2005年版.

〔4〕B·蓋伊·彼得斯.稅收政治學(xué).江蘇人民出版社，2008年版.