○徐長明

（國防科學(xué)技術(shù)大學(xué)計(jì)算機(jī)學(xué)院 湖南 長沙 410073）

一、相關(guān)理論定義

1、高校培養(yǎng)成本的定義

高校培養(yǎng)成本是狹義的高等教育成本，高校培養(yǎng)成本強(qiáng)調(diào)微觀主體，以學(xué)校為研究對(duì)象，服務(wù)于微觀學(xué)校的管理與考核。從物質(zhì)形態(tài)來看，高校的資源耗費(fèi)體現(xiàn)為人力資源和物力資源兩大類。人力資源主要有教師以及為教學(xué)科研服務(wù)的行政管理等工作人員。物力資源主要包括教學(xué)、科研活動(dòng)中消耗的日常消耗用品以及固定資產(chǎn)等。

2、高校培養(yǎng)成本控制的定義

高校培養(yǎng)成本控制主要是指高校運(yùn)用有效的手段，對(duì)高校人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、社會(huì)服務(wù)及其管理活動(dòng)中各項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生進(jìn)行引導(dǎo)和限制，使之能按預(yù)定計(jì)劃進(jìn)行的管理活動(dòng)。

3、高校培養(yǎng)成本核算的定義

高校培養(yǎng)成本核算就是運(yùn)用科學(xué)的技術(shù)手段和方法，真實(shí)、合理地記錄高校教育資源的相關(guān)耗費(fèi)，對(duì)教育運(yùn)行過程中各種費(fèi)用的發(fā)生進(jìn)行審核與確認(rèn)，按成本計(jì)算對(duì)象進(jìn)行歸集與分配，最終計(jì)算出人才培養(yǎng)成本的核算過程。

二、我國高校培養(yǎng)成本核算與控制的主要問題

1、高校會(huì)計(jì)制度的缺失導(dǎo)致成本核算不到位

2005年6月8日，《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》，將高校培養(yǎng)成本納入政府監(jiān)管范疇，《辦法》中的成本嚴(yán)格講是一種統(tǒng)計(jì)成本，并不是通過會(huì)計(jì)核算程序核算出來的會(huì)計(jì)成本，在高等教育成本核算環(huán)節(jié)無法執(zhí)行，缺乏實(shí)踐上的可操作性。2009年出臺(tái)的新《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿）要求合理確定教育成本，但是，沒有如何科學(xué)計(jì)算高校的各類成本的具體規(guī)定。現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)制度自1998年頒布實(shí)施至今已有10余年，隨著我國高校和國家公共財(cái)政體制改革的不斷深化。高等學(xué)校的辦學(xué)理念、辦學(xué)體制、經(jīng)費(fèi)來源、資產(chǎn)管理內(nèi)容和方式，以及后勤社會(huì)化、校辦產(chǎn)業(yè)管理等內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化。從目前高校的預(yù)算管理、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理等對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求來看，現(xiàn)行的制度已經(jīng)滯后于公共財(cái)政體制改革和高校改革和發(fā)展的需要。

2、收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)影響了高校成本核算的準(zhǔn)確性

（1）價(jià)值虛增，資產(chǎn)不實(shí)。目前，高校在購置固定資產(chǎn)時(shí)，按固定資產(chǎn)價(jià)值全額列支，同時(shí)增加固定資產(chǎn)和固定基金，固定資產(chǎn)在使用年限時(shí)不提取折舊，待固定資產(chǎn)報(bào)廢的同時(shí)減少固定資產(chǎn)和固定基金。固定資產(chǎn)和固定基金科目的余額分別反映高校所擁有資產(chǎn)的總額和固定資產(chǎn)所占有的資金量。這種固定資產(chǎn)投資在實(shí)際發(fā)生當(dāng)年全部記入支出的情況，勢必造成建設(shè)高峰期與其它年度教育成本水平相差懸殊；固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，沒有合理體現(xiàn)在教育活動(dòng)過程資產(chǎn)價(jià)值的損耗，無法反映固定資產(chǎn)的凈值，從而是高校的資產(chǎn)價(jià)值虛增，使教育成本缺乏可比性，不能真實(shí)反映計(jì)算培養(yǎng)成本所需的資產(chǎn)信息。

（2）隱形債務(wù)，支出不實(shí)。高校擴(kuò)招后，在財(cái)政資金投入不足、自籌能力有限的情況下，高校選擇了貸款。目前，高校貸款利息支出采用收付實(shí)現(xiàn)制，全部的利息由利息支付的當(dāng)期負(fù)擔(dān)，不實(shí)行分?jǐn)偅挥觅J款支付的資金在沒有償還能力的情況下，只能在應(yīng)收及暫付中反映，不能列支；高校接受的服務(wù)也只有在實(shí)際支付是才能列支。其負(fù)債信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中無法反映，使高校的債務(wù)被隱藏，支出不實(shí)，不利于高校的培養(yǎng)成本分析和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)管。

3、高校成本核算的監(jiān)控力度薄弱

（1）缺乏成本管理意識(shí)，監(jiān)督機(jī)制不健全。長期以來，國家對(duì)高等學(xué)校實(shí)行“供給制”，高校需要多少錢，就由國家財(cái)政平衡預(yù)算進(jìn)行撥款。高校各部門及資源運(yùn)營的各個(gè)環(huán)節(jié)未進(jìn)行嚴(yán)格的成本管理，成本核算和成本控制沒有納入管理的范疇，成本控制存在非理性的現(xiàn)象。

一方面，高校財(cái)務(wù)管理部門在組織教育經(jīng)費(fèi)核算過程中，側(cè)重教育經(jīng)費(fèi)開支的合法性，偏廢教育經(jīng)費(fèi)支出的合理性和效益性，對(duì)如何節(jié)約開支，減少浪費(fèi)，提高資金使用效益等問題考慮較少。另一方面，高校內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制不健全，信息透明度不夠，資金監(jiān)控力度薄弱，容易被某些鉆空子的人利用，甚至產(chǎn)生腐敗現(xiàn)象。因此，各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)開支缺乏統(tǒng)籌調(diào)配和有效控制，不計(jì)成本和高成本等不合理的現(xiàn)象普遍存在，讓尋找降低成本的行為缺乏連貫性和系統(tǒng)性。

（2）資源配置不合理，資源利用率低。隨著高校規(guī)模的迅速發(fā)展，高校的資產(chǎn)總量也隨之不斷擴(kuò)大，但是，由于資產(chǎn)管理制度不完善，執(zhí)行不到位嚴(yán)格，資產(chǎn)存在閑置、過期、毀損以及利用率不高的情況，單位資產(chǎn)管理不力、浪費(fèi)等“重購置輕管理”的現(xiàn)象非常嚴(yán)重。一方面資源配置不合理，師生比低，規(guī)模效益低。例如：美、法、澳等國家規(guī)定其師生比的國家標(biāo)準(zhǔn)分別為1∶16.4，1∶24.8，1∶20.4，而我國同年只有 1∶8。另一方面資源利用率低，高校各部門設(shè)備重復(fù)建設(shè)多，沒有形成有效的資源共享，儀器設(shè)備使用率不高。從2007年國家組織的事業(yè)單位的資產(chǎn)清查情況得知，我國高校中儀器設(shè)備閑置率達(dá)20%，有的高校大型儀器不開機(jī)的時(shí)間占40%，部分高校教室、實(shí)驗(yàn)室的利用率只有60%。

4、高校盲目追求硬指標(biāo)而忽視了成本控制

在合并高校中，為擴(kuò)大學(xué)校規(guī)模，在財(cái)力有限的基礎(chǔ)上，增加新校區(qū)建設(shè)、修繕工程以及固定資產(chǎn)投入的同時(shí)，忽視和影響到學(xué)校教學(xué)、科研等基本建設(shè)以及學(xué)校軟環(huán)境和校園文化的建設(shè)。高校出現(xiàn)了有大樓而無大師的學(xué)府。成本應(yīng)被界定為一系列行為的后果，不惜一切代價(jià)的削減成本費(fèi)用額以保持一定利潤水平的做法可能同時(shí)在降低企業(yè)競爭力。必須認(rèn)識(shí)到成本控制不僅是系統(tǒng)結(jié)構(gòu)化方法論，更是深層次的制度安排及背后的文化。

三、我國高校培養(yǎng)成本控制模式的構(gòu)建

1、建立目標(biāo)成本的“責(zé)任中心”

圖1 高校培養(yǎng)成本控制模式框架圖

所謂“責(zé)任中心”是指高校內(nèi)部管理系統(tǒng)中具有一定的管理權(quán)限并能承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的責(zé)任主體。依據(jù)高校的內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)，針對(duì)各部門業(yè)務(wù)和管理職能的不同，這些責(zé)任中心不但可以是各院系和各管理部門這一層，也可以是不同的專業(yè)、不同的系、不同的教學(xué)部，直到個(gè)人。目標(biāo)成本應(yīng)盡可能做到指標(biāo)化、數(shù)量化，使每個(gè)責(zé)任中心的領(lǐng)導(dǎo)和職工都明確各自應(yīng)付的責(zé)任和成本控制目標(biāo)，做到責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合。將成本控制的目標(biāo)具體化和責(zé)任化，通過制定目標(biāo)考核細(xì)則和部門責(zé)任分工，使任務(wù)層層分解，落實(shí)到具體的部門，保證人人都有責(zé)任，使成本管理工作過程真正變成了被管理者自己的事情，被管理者的責(zé)任加重了，也利于充分發(fā)揮自身的主動(dòng)性和創(chuàng)造性，建立嚴(yán)格的成本責(zé)任制度，明確成本控制的具體目標(biāo)和管理責(zé)任。

2、確定目標(biāo)成本控制的“明細(xì)支出”

結(jié)合學(xué)校形成的業(yè)務(wù)內(nèi)容，按照政府收支分類改革的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)內(nèi)容可以分為基本支出和項(xiàng)目支出?；局С鍪菫楸ＷC高校的正常運(yùn)行所需的支出，包括人員支出和日常公用支出。人員支出又分為工資福利和對(duì)個(gè)人與家庭的補(bǔ)助支出；日常公用支出可以細(xì)分為辦公及印刷費(fèi)、水電費(fèi)、郵電費(fèi)、物業(yè)管理費(fèi)、交通費(fèi)、差旅費(fèi)、維修費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、專用材料費(fèi)、辦公設(shè)備費(fèi)、專用設(shè)備購置費(fèi)、交通設(shè)備購置費(fèi)以及其他費(fèi)用等。項(xiàng)目支出是根據(jù)學(xué)校的發(fā)展需要為完成其特定的任務(wù)或事業(yè)發(fā)展目標(biāo)，在基本支出之外編制的項(xiàng)目支出計(jì)劃，包括211工程、985工程、基本建設(shè)項(xiàng)目、修購項(xiàng)目等其他項(xiàng)目。

3、實(shí)施“網(wǎng)格化”的目標(biāo)成本控制

首先從縱向上根據(jù)業(yè)務(wù)成本屬性細(xì)分可執(zhí)行和控制成本，然后按“誰負(fù)責(zé)、誰承擔(dān)”的原則，從橫向上根據(jù)各明細(xì)成本所應(yīng)承擔(dān)的單位進(jìn)行部門細(xì)分，將每個(gè)成本落實(shí)到具體執(zhí)行者，這種橫向和縱向的劃分，形成“網(wǎng)格化”的控制模式（詳見圖1），再通過培養(yǎng)成本核算信息的反饋和數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)分析，將現(xiàn)行成本與目標(biāo)成本進(jìn)行對(duì)照，對(duì)那些常期固定不變或變動(dòng)情況不太大的情況用固定程序控制，對(duì)那些存在著不可預(yù)料因素的成本活動(dòng)則采用彈性程序控制。

4、考核成本控制結(jié)果

考核培養(yǎng)成本控制結(jié)果是為高校階段性地集中查找和分析產(chǎn)生成本差異的原因、分清責(zé)任歸屬、對(duì)培養(yǎng)成本目標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行情況做出的考核和評(píng)價(jià)?？己私Y(jié)果應(yīng)該做到獎(jiǎng)罰分明，防止不利因素的重復(fù)發(fā)生，針對(duì)培養(yǎng)成本差異發(fā)生的原因，查明責(zé)任者，分別視情況，按重要性原則，提出改進(jìn)措施，加以貫徹執(zhí)行，為修訂標(biāo)準(zhǔn)提供有用的參考數(shù)據(jù)。

5、糾正偏差，監(jiān)督檢查

高校應(yīng)按照“例外管理”的原則，對(duì)培養(yǎng)成本的差異項(xiàng)目進(jìn)行及時(shí)的糾正。首先，提出問題，分析這些問題應(yīng)該是那些成本降低潛力大、各方關(guān)心、可能實(shí)行的項(xiàng)目，以及問題的目的、內(nèi)容、理由、依據(jù)和預(yù)期達(dá)到的效益；然后，進(jìn)行討論和決策，尤其是對(duì)重大項(xiàng)目，還要盡可能提出多種解決方案，進(jìn)行各種方案對(duì)比分析，從中選出最優(yōu)方案；最后，確定方案實(shí)施的步驟及負(fù)責(zé)執(zhí)行的相關(guān)部門和人員，按照貫徹執(zhí)行確定的方案，在執(zhí)行過程中要及時(shí)加以監(jiān)督檢查，以確保方案的實(shí)現(xiàn)，并衡量是否達(dá)到了預(yù)期的目標(biāo)。

6、構(gòu)建績效預(yù)算培養(yǎng)成本控制模式

績效預(yù)算是一種以成本效益為評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)算管理方法，是既重投入又重產(chǎn)出的效益預(yù)算。實(shí)質(zhì)上是將高校預(yù)算管理的重心從單純的支出控制轉(zhuǎn)向支出過程和成果的關(guān)注，并以預(yù)算使用效果為依據(jù)，統(tǒng)籌安排預(yù)算資金，將資金使用效果與預(yù)算資金的安排相掛鉤?；诳冃ьA(yù)算的成本控制模式的核心之處是將基于績效的管理思想滲透到培養(yǎng)成本預(yù)算控制的模塊中，其核心是通過預(yù)算的編制、執(zhí)行、考核、分析，控制培養(yǎng)成本發(fā)生和運(yùn)行的每一個(gè)環(huán)節(jié)，以利于有效降低培養(yǎng)成本，減少資源浪費(fèi)。

四、結(jié)論

高校是培養(yǎng)學(xué)生的特殊“工廠”，本文對(duì)高校培養(yǎng)成本核算與控制模式進(jìn)行研究分析，通過科學(xué)核算，有效控制成本，目的是能夠?yàn)楦叩葘W(xué)校的可持續(xù)發(fā)展提供價(jià)值補(bǔ)償尺度，也是緩解目前我國高校資源短缺矛盾的重要環(huán)節(jié)，具有非常重要意義，這關(guān)系到教育資源優(yōu)化配置和辦學(xué)效益的衡量，關(guān)系到政府財(cái)政撥款及學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)制定，關(guān)系到學(xué)校、政府、廣大人民進(jìn)行教育投資決策。

[1]劉明元：高校核算教育成本的必要性和具體辦法[J].教育財(cái)會(huì)研究，2012（10）.

[2]曲杰：建立高校教育成本核算制的幾個(gè)問題[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2010（2）.

[3]蘇強(qiáng)：高校教育成本核算問題探析[J].會(huì)計(jì)研究，2007（10）.