●張堅鋒

企業(yè)治理與內(nèi)部控制關(guān)系初探

●張堅鋒

文章闡述了公司治理和內(nèi)部控制的發(fā)展歷程，分析了公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系，剖析內(nèi)部控制對公司治理的重要作用，提出了完善公司治理，健全內(nèi)部控制的相關(guān)建議。

公司治理 內(nèi)部控制 重要性 建議

一、內(nèi)部控制與公司治理的發(fā)展歷程

內(nèi)部控制可以追溯到美索不達(dá)米亞文化以及古埃及時期,在中國周朝的《周禮》中也有記述，尤以20世紀(jì)初R.H.蒙哥馬利提出的內(nèi)部牽制為歷史淵源。其概念演進(jìn)先后經(jīng)歷了內(nèi)部控制牽制制度、內(nèi)部控制制度(制度二分法)、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)(結(jié)構(gòu)三分法)、內(nèi)部控制框架(要素五分法)、風(fēng)險組織觀等階段。一般認(rèn)為，近代內(nèi)部控制產(chǎn)生于18世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命以后的西方發(fā)達(dá)國家，原因是科學(xué)技術(shù)的發(fā)展促進(jìn)生產(chǎn)力和管理方式的變革；政府關(guān)于宏觀控制理論與實踐的運用和推動；企業(yè)規(guī)模迅速擴大、業(yè)務(wù)日益繁雜后提高經(jīng)營效率的需要；外部審計的發(fā)展?？梢姡瑑?nèi)部控制的產(chǎn)生與發(fā)展，始終是與社會生產(chǎn)力水平、企業(yè)的經(jīng)營管理方式與水平相關(guān)。雖然內(nèi)部控制最先針對常規(guī)業(yè)務(wù)活動而設(shè)計，在控制系統(tǒng)的設(shè)計上相對穩(wěn)定，但這些可能不適用于非常規(guī)業(yè)務(wù)活動以及經(jīng)營環(huán)境的改變。若要保持內(nèi)部控制的穩(wěn)定有效，就應(yīng)保持其對不同環(huán)境變化的適用性。由于內(nèi)部控制在實施過程中是連續(xù)不斷地進(jìn)行而不是間斷的，因此它的存在是一個連貫的動態(tài)過程。

公司治理是現(xiàn)代公司制的基本產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下對公司進(jìn)行控制和管理的體系。20世紀(jì)80年代以來，各國公司治理的問題層出不窮并日益受到重視。英國的Cadbury報告、Greenbury報告，Harmbury報告等為建立現(xiàn)代公司治理機制奠定了初步基礎(chǔ)。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織(OECD)發(fā)布的《公司治理原則》成為全球有關(guān)公司治理最重要的文件之一。如同組織生態(tài)理論認(rèn)為是環(huán)境選擇了不同的組織形式，組織變遷增強了企業(yè)生存能力和適應(yīng)性，現(xiàn)代公司治理自產(chǎn)生之日起，就是企業(yè)大規(guī)?；唾Y本大眾化的結(jié)果。其設(shè)立與發(fā)展遵循公司的特征和需要，服從企業(yè)經(jīng)營狀況和經(jīng)濟發(fā)展水平，并隨著企業(yè)自身的成長與外部環(huán)境的變化而不斷改進(jìn)。青木昌彥認(rèn)為，“任一CG方案都不能超越時間和空間而絕對優(yōu)于其他方案”，“假如改變環(huán)境，將永遠(yuǎn)都不會是一種可行的通用的解決方案?！庇缮鲜隹芍?，內(nèi)部控制和公司治理都處于一個“動態(tài)的”發(fā)展過程，在其中不斷發(fā)現(xiàn)和解決問題，即當(dāng)環(huán)境和業(yè)務(wù)發(fā)生變化時，就會做出相應(yīng)調(diào)整以適應(yīng)新的變化。而在調(diào)整過程中，兩者勢必相互產(chǎn)生影響，最終的理想狀態(tài)應(yīng)該是以服務(wù)企業(yè)為目的而走向統(tǒng)一。

在實踐中，內(nèi)部控制的實際效果到底如何呢？筆者認(rèn)為很不樂觀。即使在現(xiàn)代內(nèi)部控制制度的發(fā)源地，也是內(nèi)部控制相對完善的美國，也頻頻發(fā)生財務(wù)丑聞事件。在我國，一些規(guī)模較大、內(nèi)部控制相對規(guī)范的上市公司同樣存在各種各樣的財務(wù)丑聞，如利用改制、重組、收購等手段侵吞企業(yè)資產(chǎn)、制造虛假會計信息、隨意決策造成巨額虧損等。上述種種現(xiàn)象的存在和頻頻發(fā)生，與內(nèi)部控制的目標(biāo)和要求是背道而馳的。這不得不使人們對內(nèi)部控制的效果產(chǎn)生疑問和反思，并逐漸把矛頭對準(zhǔn)了公司治理，認(rèn)為正是公司治理的缺陷引起了內(nèi)部控制的薄弱，內(nèi)部控制的失敗只是公司治理失敗的表現(xiàn)形式。

二、內(nèi)部控制與公司治理的相互關(guān)系

作為現(xiàn)代企業(yè)制度的靈魂，公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制存在很強的相關(guān)性，具體表現(xiàn)在以下幾個方面。

1.兩者產(chǎn)生的基礎(chǔ)一致。兩者產(chǎn)生的基礎(chǔ)都是公司的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離以及在兩權(quán)分離基礎(chǔ)上產(chǎn)生的委托代理關(guān)系。根據(jù)委托代理理論“代理關(guān)系存在于一切組織，存在于公司內(nèi)部的每一個管理層次上”，代理關(guān)系雖然可以降低公司的經(jīng)營成本，但是又引發(fā)了代理成本的增長。為了解決代理問題，就必須建立一個健全、完善的公司治理結(jié)構(gòu)，最大限度地實現(xiàn)公司的經(jīng)營目標(biāo)，保證股東及利益相關(guān)者的利益，降低代理成本。而內(nèi)部控制作為公司內(nèi)部的系統(tǒng)制約機制，包括所有者對決策經(jīng)營者實施的監(jiān)控、決策經(jīng)營者對決策執(zhí)行者實施的監(jiān)控、經(jīng)營者對生產(chǎn)經(jīng)營過程的監(jiān)控，其產(chǎn)生的基礎(chǔ)也是上層與下層之間的代理關(guān)系，這種制約控制制度與程序的最終目的也是為了降低公司內(nèi)部的代理成本，提高公司生產(chǎn)經(jīng)營的效率與效果。

2.兩者都重視權(quán)、責(zé)、利的分配和組織結(jié)構(gòu)建設(shè)。由公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)涵可知，一個健全、完善的治理結(jié)構(gòu)關(guān)鍵在于股東大會、董事會、經(jīng)理層和監(jiān)事會即法人治理結(jié)構(gòu)的健全，相互之間的權(quán)力、責(zé)任和利益明確，以形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運作、有效制衡的機制。而組織結(jié)構(gòu)建設(shè)和權(quán)、責(zé)、利的分配是內(nèi)部控制中控制環(huán)境的一個重要內(nèi)容，它主要包括：確定單位的組織形式，不相容職務(wù)相分離，在科學(xué)合理的組織結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上，分別賦予每個崗位以相應(yīng)的責(zé)任和權(quán)限，而這正與公司治理結(jié)構(gòu)的要求相一致。

3.兩者的內(nèi)容存在交叉。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，公司的治理結(jié)構(gòu)是由兩部分組成的，分為外部治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)由股東大會、董事會、經(jīng)理層和監(jiān)事會組成。股東大會是公司的最終控制主體，董事會接受股東大會的委托，決定公司的大致方針，并對經(jīng)理層進(jìn)行監(jiān)督，以保障股東的利益；監(jiān)事會則對董事、經(jīng)理的行為進(jìn)行監(jiān)督，構(gòu)筑起保衛(wèi)股東利益的第一道防線。各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運轉(zhuǎn)、相互制衡，從而形成對企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的機制。從其實質(zhì)看，內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是所有者對管理者實施監(jiān)督的控制機制。

三、內(nèi)部控制對于公司治理的重要作用

1.內(nèi)部控制是實現(xiàn)公司治理的保證。企業(yè)所有者以及董事會通過建立內(nèi)部控制制度，來規(guī)范企業(yè)的所有員工的行為，讓所有員工為企業(yè)負(fù)責(zé)。通過內(nèi)部控制制度為各個單位部門的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價和控制的提供一系列方法、手續(xù)與措施，這些措施對提高單位的工作效率具有重要作用。內(nèi)部控制能夠確保公司治理的方針政策的順利執(zhí)行，企業(yè)決策層不但要制定管理經(jīng)營方針、政策、制度，而且要切實貫徹執(zhí)行。內(nèi)部控制則可以通過制定辦法、審核批準(zhǔn)、監(jiān)督檢查等手段促使全體職工貫徹和執(zhí)行既定的方針、政策和制度，同時，可以促使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)人員依法經(jīng)營。在遵守國家法規(guī)紀(jì)律的前提下認(rèn)真貫徹企業(yè)的既定方針。內(nèi)部控制可以通過適當(dāng)?shù)姆椒▽ω泿刨Y金的收入、支出、結(jié)余以及各項財產(chǎn)物資的采購、驗收、保管、領(lǐng)用、銷售等活動進(jìn)行控制、防止貪污、盜竊、濫用、毀壞等不法行為，保證財產(chǎn)物資的安全完整。通過完善的會計制度，以及及時的會計信息反饋來保證公司經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性。

2.內(nèi)部控制有利于保障各方的利益。內(nèi)部控制制度對公司的所有者和經(jīng)營者都是制約的，同時又是保障的，內(nèi)部控制系統(tǒng)的會計信息會非常明確地體現(xiàn)公司的每一筆資金的流向和歸屬，這些數(shù)據(jù)是真實有效的，一旦公司資金方面出現(xiàn)問題，董事會會按照既定的規(guī)章制度對責(zé)任人進(jìn)行處罰。對于股份制企業(yè)而言，內(nèi)部控制能夠保證少數(shù)股東的利益。內(nèi)部控制通過設(shè)定條例規(guī)定，對于公司的經(jīng)營發(fā)展的重大決策、重大投資、大額資金使用都必須按照相關(guān)程序進(jìn)行集體決策，而不能任由大股東擅用自己的權(quán)力，任憑個人的想法來參與自己感興趣或可能存在舞弊利益的相關(guān)項目。因此利用內(nèi)部控制機制來限定股東的資金控制權(quán)力，對中小投資者利益是個很好的保障?？梢姡嫦嚓P(guān)方在公司治理中的作用必須依靠健全的內(nèi)部控制來實現(xiàn)。

3.內(nèi)部控制有利于公司治理文化的發(fā)展。優(yōu)秀的公司治理文化，不僅僅能激勵員工的發(fā)展，同樣能激勵企業(yè)經(jīng)營管理者和所有者的管理創(chuàng)新思維，對企業(yè)內(nèi)部控制也產(chǎn)生了影響。內(nèi)部控制通過具體的方法與措施，引導(dǎo)企業(yè)的所有者、管理者和員工融入到公司治理文化中去，自覺遵守制度規(guī)范，正確履行自己的職責(zé)，使各方的行為目標(biāo)與企業(yè)戰(zhàn)略趨同一致。內(nèi)部控制對公司治理文化的影響以及規(guī)章制度進(jìn)行監(jiān)督，對于不合理情況做到及時的反饋，并加以改正，穩(wěn)定公司治理文化的氛圍，避免企業(yè)文化趨向于大股東文化，使企業(yè)的日常治理工作能夠正常有效地進(jìn)行，始終保持企業(yè)健康發(fā)展的狀態(tài)，最終實現(xiàn)內(nèi)部控制和公司治理的目標(biāo)。

4.內(nèi)部控制是實現(xiàn)公司治理目標(biāo)的途徑。內(nèi)部控制能夠確保財務(wù)報告的真實可靠和完整性，同時對各個崗位起到了監(jiān)督控制的作用。在財務(wù)控制的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制能夠協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部的資源流動，合理約束和激勵員工，保證企業(yè)能夠有效地開展業(yè)務(wù)活動。內(nèi)部控制不僅僅為公司的各個部門提供管理控制方法，同時能保障企業(yè)日常經(jīng)營活動的治理工作，對企業(yè)的經(jīng)營活動進(jìn)行監(jiān)督和控制。內(nèi)部會計控制其范圍直接涉及會計事項各方面的業(yè)務(wù)，主要是指財會部門為了防止侵吞財物和其他違法行為的發(fā)生，以及保護企業(yè)財產(chǎn)的安全所制定的各種會計處理程序和控制措施。例如，由無權(quán)經(jīng)管現(xiàn)金和簽發(fā)支票的第三者每月編制銀行存款調(diào)節(jié)表，就是一種內(nèi)部會計控制，通過這種控制，可提高現(xiàn)金交易的會計業(yè)務(wù)、會計記錄和會計報表的可靠性。內(nèi)部管理控制范圍涉及企業(yè)生產(chǎn)、技術(shù)、經(jīng)營、管理的各部門、各層次、各環(huán)節(jié)。其目的是為了提高企業(yè)管理水平，確保企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)和有關(guān)方針、政策的貫徹執(zhí)行。例如，企業(yè)單位的內(nèi)部人事管理、技術(shù)管理等，就屬于內(nèi)部管理控制。健全的內(nèi)部控制制度，能夠保證公司治理的有序進(jìn)行。

四、完善公司治理，夯實內(nèi)部控制的基礎(chǔ)

1.完善內(nèi)部控制環(huán)境，加強董事會建設(shè)。企業(yè)應(yīng)綜合分析環(huán)境因素、管理理念和經(jīng)營戰(zhàn)略等，完善組織機構(gòu)，使相互制衡的企業(yè)組織機構(gòu)能協(xié)調(diào)高效運行。加強董事會建設(shè)，強化董事會獨立性，在企業(yè)控股股東及內(nèi)部經(jīng)營者之外，獨立董事會能降低大股東及內(nèi)部人控制，應(yīng)增加董事會中外部董事的比重，分設(shè)董事會和總經(jīng)理。建立專門委員會，加強監(jiān)事會的獨立性。立足于監(jiān)事會的人力及財政，降低董事會對其影響，更好地發(fā)揮內(nèi)部控制中監(jiān)事會的監(jiān)督作用。與此同時，加強企業(yè)文化建設(shè)，重視提升員工素質(zhì)，使其相容與內(nèi)部控制環(huán)境，積極地影響著企業(yè)內(nèi)部控制。

2.實施全面的風(fēng)險管理。風(fēng)險貫穿于企業(yè)的經(jīng)營管理活動全過程中，因此，應(yīng)企業(yè)完善內(nèi)部控制制度，加強防范風(fēng)險，進(jìn)行全面風(fēng)險管理。全面風(fēng)險管理是風(fēng)險確認(rèn)、風(fēng)險分析、風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對的全過程。企業(yè)應(yīng)以風(fēng)險分析為前提進(jìn)行內(nèi)部控制，確保把風(fēng)險控制在安全范圍內(nèi)；預(yù)防是企業(yè)風(fēng)險管理的核心，降低風(fēng)險必須由規(guī)范內(nèi)部控制環(huán)節(jié)來實現(xiàn)；設(shè)立內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)檢查企業(yè)高風(fēng)險是否趨于經(jīng)常，適時掌控已有或?qū)l(fā)生的風(fēng)險，并善于采取有效措施轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險。

3.完善激勵和約束機制，有效地激發(fā)和調(diào)動員工的主觀能動性，有效地監(jiān)督和控制員工的行為是現(xiàn)代企業(yè)管理的需要。企業(yè)要建立健全激勵和約束機制以完善公司治理效果，并提升內(nèi)部控制的效率。為調(diào)動員工的主觀能動性，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)的激勵機制應(yīng)以科學(xué)的目標(biāo)管理為原則，盡可能使企業(yè)所有成員都參與制定目標(biāo)。積極推行經(jīng)營者持股約束機制，經(jīng)營者持股趨同企業(yè)和經(jīng)營者利益，加強維護內(nèi)部控制制度的自覺性，使其行為更符合企業(yè)利益，降低經(jīng)營者舞弊的發(fā)生。

4.有效的內(nèi)部控制評價機制，有利于企業(yè)加強內(nèi)部控制意識的提升。為健全內(nèi)部控制，企業(yè)應(yīng)完善內(nèi)部審計制度，綜合評價企業(yè)運營，發(fā)現(xiàn)薄弱點。自我評估后，企業(yè)應(yīng)公開向社會披露內(nèi)部控制信息，內(nèi)部控制報告應(yīng)包含較全面的內(nèi)容，如內(nèi)部控制的時間、內(nèi)容、方法及必要保證等。

總之，內(nèi)部控制是企業(yè)發(fā)展的重要保證，是企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的重要條件。企業(yè)發(fā)展離不開內(nèi)部控制、一切活動圍繞內(nèi)部控制。公司治理規(guī)范、企業(yè)內(nèi)部控制制度完善，才能提升內(nèi)部控制效果，以促進(jìn)最終實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。

[1]馬曉夕.淺談公司治理下的內(nèi)部控制[J].現(xiàn)代商業(yè)，2007（1）

[2]徐速民.公司治理與內(nèi)部控制問題的探討[J].現(xiàn)代管理，2007（1）

[3]崔愛紅.淺議我國企業(yè)的內(nèi)部控制和公司治理[J].北京:中國外資，2009（1）

[4]閆長樂.公司治理[M].北京:人民郵電出版社,2008

（作者單位：春和集團有限公司 浙江寧波 315000）

（責(zé)編：李雪）

F270

A

1004-4914（2014）08-261-02