●張 明/西南財經大學財政稅務學院教授

根據(jù)黨的十八屆四中全會提出的全面推進依法治國、依法執(zhí)政方略，依法治國、依法執(zhí)政形勢下的政府依法理財與依法監(jiān)督，根本上是用健全完善的法制體系實現(xiàn)依法理財，用依法監(jiān)督保障依法理財。即依法理財是依法治國、依法執(zhí)政的總體要求，依法理財需要依法監(jiān)督，只有依法監(jiān)督才能保障依法理財。這就形成了一個以政府收支法制體系為連接載體的，市場及其主體基礎上的依法理財與依法監(jiān)督的連環(huán)扣(如下圖所示)，在這個財政治理連環(huán)扣中，包含財政收支法制體系建設和以依法監(jiān)督促進保障依法理財兩大內容。

一、政府依法理財本源地包含依法監(jiān)督

道理上講，依法理財是市場經濟下政府財政活動的基本方式與規(guī)范，因為市場經濟下政府所理之財，都是依據(jù)社會管理服務權聚斂的社會或國民財富，因而必須按相應社會公約(基本法)給社會及國民作出相應說明。這種行為規(guī)則在人類社會由盎格魯-撒克遜人在13-18世紀的漫長社會變革歷程中逐漸形成，政體層面稱“共和制”，財政層面稱“政府預算制”，即君主的財政大臣向議會提交并陳述政府開支需求及收入的相關說明，議會審議批準后方可實施。向議會提交并陳述就是向社會或國民公開，經議會審議批準就是接受社會或國民的監(jiān)督，這就是政府預算制度讓政府及相關利益集團糾結鬧心之處，這既是“共和制”的核心，也是制約監(jiān)督權力和依法理財?shù)暮诵摹？梢?，依法理財天生?lián)系著公開和依法監(jiān)督，內容上是在健全完善收支法制體系的基礎上，實現(xiàn)政府依法聚財、依法用財及相應公開和依法監(jiān)督，其中公開是依法監(jiān)督的前提和特殊形式。

二、依法聚財是依法理財和依法監(jiān)督的前提

依法聚財?shù)那疤崾墙∪晟普杖敕ㄖ企w系，我國目前政府收入法制體系主要包括稅收法制體系、非稅收入法制體系和債務管理法制體系。

（一）政府收入法制體系建設

1、稅收法制體系建設。一是依據(jù)市場經濟國家慣例健全完善稅法體系基礎。如解決憲法在稅法立法執(zhí)法原則、稅法目的、構成要素、稅務機構和納稅人權利義務、中央地方稅收立法權、管轄權劃分等方面的欠缺問題。二是健全完善稅收實體法體系。解決現(xiàn)有稅種除企業(yè)所得稅、個人所得稅、車船稅以及稅務機關征管的稅種按國家法律發(fā)布實施，海關征管的稅種按《海關法》實施外，其他稅種都以全國人大授權、國務院以暫行條例發(fā)布實施的缺陷；改變授權立法缺乏約束和監(jiān)督，導致行政權擴張，損害法律嚴肅性，直接影響稅法實施效果的現(xiàn)狀。三是建立健全稅務機關依法治稅的征管方式。改變稅務機關按稅收計劃實施稅收征管，以完成稅收任務為工作目標的“依計劃治稅”方式，建立健全適應市場經濟的“依法治稅”方式。一方面，糾正違反稅法濫用職權、稅收任務高于稅法、領導“旨意硬”、稅法“規(guī)定軟”等稅務執(zhí)法上的隨意性和違法性問題；另一方面，避免以財政需要為目標，片面強調完成稅收計劃，不顧經濟現(xiàn)實和稅法嚴肅性，以計劃完成情況評判稅收征管水平、職務的升降，甚至與下?lián)芏悇战涃M和獎勵掛鉤，引發(fā)經濟水平低的地區(qū)或時期出現(xiàn)“過頭稅”、集資繳稅和“稅收空轉”等現(xiàn)象，經濟水平高的地區(qū)或時期出現(xiàn)少收稅、緩收稅、個稅回扣的“稅收逆調節(jié)”問題。同時，強化納稅人依法納稅意識，打擊以致富、謀取私利為目的而避稅、漏稅、偷逃稅的做法，確立依法治稅的社會基礎。

2、非稅收入法制體系建設。非稅收入是除稅收、公債收入外政府收入的重要組成部分。目前我國非稅收入具體包括：行政事業(yè)性收費、政府性基金、國有資源有償使用收入、國有資產有償使用收入、國有資本經營收益、彩票公益金、罰沒收入、政府名義接受的捐贈收入、主管部門集中收入、政府財政資金產生的利息收入等。從管理主體講，非稅收入是各級政府職能部門、行業(yè)主管部門(團體)、有行政管理職能的社會團體、依法代行行政職能的受托機構等，在履(代)行政府職能過程中，依據(jù)法律法規(guī)、具有法律效力的規(guī)章以及國有資產(資源)所有權或政府信譽所收取的資金。與稅收和債務收入相比，非稅收入是一個種類、數(shù)量和管理者都極其龐大復雜的類別。非稅收入法制體系建設主要是通過非稅收入類別立法，實現(xiàn)對非稅收入及管理者行為的治理。由于非稅收入種類及其主體的復雜性，非稅收入的法制建設和規(guī)范管理是一項十分艱巨的社會系統(tǒng)工程。

改革開放以來，隨著非稅收入的增加，國家也相應展開了法制建設和規(guī)范治理。1990年黨中央國務院發(fā)布《關于堅決制止亂收費、亂罰款和各種攤派的決定》，規(guī)定行政事業(yè)性收費按資金性質分別納入預算或預算外管理。1993年中辦和國辦轉發(fā)財政部文，規(guī)定行政性收費和罰沒收入實行“收支兩條線”管理。1996年國務院發(fā)布《關于加強預算外資金管理的決定》，明確預算外資金和“收支兩條線”內容并實行專戶管理。1999年中辦、國辦轉發(fā)監(jiān)察、財政等五部委《關于1999年落實行政事業(yè)性收費和罰沒收入“收支兩條線”規(guī)定工作的意見》，明確規(guī)定了所有行政事業(yè)性收費、罰沒款等的項目標準和票據(jù)管理，全面推行罰繳分離、收費票款分離；在銀行賬戶開設和管理方面，規(guī)定單位財務收支統(tǒng)一歸口管理，行政事業(yè)性收費、罰沒收入與部門支出脫鉤等。2001年國辦轉發(fā)《財政部關于深化收支兩條線改革進一步加強財政管理意見的通知》，明確提出公安、法院、工商、海關、環(huán)保等部門，按規(guī)定收取的預算外收入必須全部納入預算管理；對質檢等28 部門預算外資金實行“收支脫鉤”管理。2004年財政部印發(fā)《關于加強政府非稅收入管理的通知》，明確各級財政是政府非稅收入征收的主管機關，并規(guī)定了“政府非稅收入分步納入財政預算，實行‘收支兩條線’管理”的具體方法步驟。

根據(jù)目前情況進行非稅收入法制體系建設，一是要健全完善非稅收入法律制度?，F(xiàn)有諸多法律法規(guī)本身所規(guī)定的非稅收入項目過多、過雜，如現(xiàn)行《土地管理法》規(guī)定有土地使用權出讓金、新菜地開發(fā)建設基金、土地補償費、安置補償費、耕地開墾費、土地復墾費等收費項目；《教育法》規(guī)定有教育費附加、地方教育附加、農村教育附加等；《森林法》規(guī)定有森林生態(tài)效益補償基金、森林植被恢復費等收費項目；《水法》、《礦產資源法》等都規(guī)定了相應的收費或基金開設權等。相關部門在清理這些非稅收入項目的基礎上，還要解決某些特定行業(yè)或領域非稅收入項目不規(guī)范、數(shù)量過多、規(guī)模膨脹、管理不善等問題，如網絡上關注的三峽工程建設基金在工程建設完工后還繼續(xù)收取，其原因、用途、鄂渝兩地基金分配比例等飽受爭議的問題均缺乏公開說明。二是健全完善非稅收入監(jiān)管法制體系。我國非稅收入制度建設表明，隨著非稅收入增加，非稅收入管理經歷了“未管理——收支兩條線管理——納入預算管理”的發(fā)展過程。根據(jù)市場經濟國家慣例，非稅收入無論是“收支兩線”或是“納入預算”管理，都應接受財政和人大監(jiān)督，如國外通常也有經特別立法設立、?？顚Ｓ?、無需立法機構年度審議的政府預算外收支(Extra-bud鄄getary Funds/Off-Budget)，但立法機構對這些資金實質性地擁有項目設立、預算報告列示、項目審計監(jiān)督等控制權。然而，我國當前相關管理制度大多是政府部門分散或聯(lián)合發(fā)布的決定、辦法、通知等，法律級次較低，缺乏人代會介入和公眾參與表決的規(guī)定，缺乏必要的制度約束監(jiān)督，對違規(guī)違紀現(xiàn)象也缺乏責任追究和懲處規(guī)范等。今后應按新《預算法》有關政府性基金預算和國資經營預算規(guī)定，細化非稅收入法制化監(jiān)管，在強化完善非稅收入財政監(jiān)督和審計監(jiān)督的基礎上，實行人大監(jiān)督，并推進社會輿論和公眾監(jiān)督等。

3、債務收入法制體系建設。我國自改革開放恢復政府債務后，國債(中央債)規(guī)模一直不大，1981-1994年我國國債(含外債)占同期GDP 比重均值1.86%，占同期財政收支比重均值分別為10.85%、10.51%。1994年《預算法》禁止地方政府舉債，同時分稅制改革使國家財力向中央傾斜，地方(特別是基層)政府承擔的職責事權與其所擁有的財權財力失衡。后來中央逐步建立財政轉移支付制度予以彌補，但遠不能滿足地方政府發(fā)展、拉動、刺激經濟職責事務支出的需要。當這些因素與2008年為應對國際金融危機實施的刺激性政策匯集時，地方政府債務運作就成為解決地方社會經濟發(fā)展資金短缺與現(xiàn)行地方政府債務制度缺失問題的突破口，由此出現(xiàn)社會各界普遍關注的地方政府債務風險問題。

2010年，在國務院強化對地方政府融資平臺公司管理的背景下，各地都加強了政府債務及其投融資平臺的整治管理，健全完善了地方債的控制規(guī)模、調整結構、評價效益、設立償債基金、重大項目聯(lián)席評審等風險管理制度。國家審計署《2013年第32 號公告：全國政府性債務審計結果》表明，截至2013年6月，全國政府性債務206988.65 億元，其中中央98129.48 億元，地方108859.17 億元，而地方債中，市、縣兩級共88008.21 億元，對此國家審計署定性為“目前我國政府性債務風險總體可控，但有的地方存在一定的風險隱患。”其實，我國的地方性政府債務風險是一種與政府間財力分配結構失衡相一致的結構性風險。上述現(xiàn)狀提供了我國政府債務收入法制體系建設的認識基礎、決策起點及擬解決的基本問題。

目前，新《預算法》已明確定義政府債務為中央政府和地方政府債務，以余額和限額方式進行分類管理。具體內容：一是對中央一般公共預算中舉借的債務實行余額管理，余額規(guī)模為全人代會批準限額，中央政府債務由財政部具體負責統(tǒng)一管理；二是經國務院批準的省、自治區(qū)、直轄市的政府債務，在國務院確定限額內，通過發(fā)行地方政府債券籌措，債務規(guī)模由國務院報全國人代會或全國人大常委會批準；三是省、自治區(qū)、直轄市依限額舉借的債務，列本級預算調整案，報本級人大常委會批準；四是地方政府舉借的債務應當有償還計劃和穩(wěn)定的償還資金來源，只能用于公益性資本支出，不得用于經常性支出；五是除法律另有規(guī)定外，地方政府及其所屬部門不得以任何方式舉借債務；六是除法律另有規(guī)定外，地方政府及其所屬部門不得為任何單位和個人的債務以任何方式提供擔保；七是國務院建立地方政府債務風險評估和預警機制、應急處置機制以及責任追究制度；八是財政部對地方政府債務實施監(jiān)督。

從法制體系建設角度講，新《預算法》一是在立法層面上對政府債務進行縱橫向立體監(jiān)管，即由全國人大和地方本級人大相應審批舉借的債務限額。二是明確了財政對中央和地方政府債務的余額、限額分類管理方式；三是地方政府債務劃歸各省級政府，便于省級區(qū)域統(tǒng)籌規(guī)劃解決市、縣級政府資金短缺問題；四是健全完善系統(tǒng)措施，如債務使用、償還計劃及資金來源，風險評估預警、應急處置和責任追究等。

（二）我國政府依法聚財需要依法監(jiān)督

目前我國除債務收入納入立法和人大監(jiān)督，部分稅收收入納入立法外，其余絕大部分收入特別是非稅收入缺乏立法和人大監(jiān)督。而非稅收入是涉及國民日常生活的普遍事項，是有民生意義的項目，國民生活中的各類收費負擔并不比其作為稅負歸宿所承擔的稅負低。因此，依法聚財是目前我國政府依法理財和依法監(jiān)督的一個重大缺陷，很有必要按前述收入類別予以分類與規(guī)范。

三、依法用財是依法理財和依法監(jiān)督的中心

依法用財是指政府支出管理法制化，具體是指政府預算管理法制體系建設。理論上講，政府預算管理法制體系中的政府支出治理，包括預算的支出管控和預算公開兩方面。法治的根本就是依法行事，而判斷是否依法行事的前提就是公開，只有公開才有監(jiān)督，才能保障依法行事。預算公開不僅是現(xiàn)代國家法制和法治的經典與傳統(tǒng)，而且是共和制的核心和根本。1920年美國會計界為適應泰勒制的標準制造或生產，提出并實行標準成本核算及控制，預算的支出管控功能隨之產生。預算起初是作為一種事先的成本預測或支出的標準控制予以應用的，隨后又被應用于議會審議控制政府的預算支出。政府預算法制體系建設的三個核心是：政府收支全部納入預算、由立法機構審批預算及向社會公開預算。

（一）政府支出法制體系建設

近年來我國政府預算法制化穩(wěn)步推進，如實行部門預算編制、國庫單一賬戶和集中支付、“三公經費”公開、部門預算公開等，為《預算法》的修訂奠定了實踐基礎，有效促進了政府預算的法制體系建設，具體如下：

1、政府收支全部納入預算并向社會公開。普遍認為，新《預算法》的一大亮點是實行全口徑預算管理：收入包括稅收、收費、國資經營收入、政府性基金收入、社會保障基金收入、債務收入等；支出涵蓋廣義政府所有活動。新《預算法》還明確規(guī)定預算經人大審批后20日內須向社會公開，讓政府全部收支接受人民監(jiān)督。有了知情權，民眾及社會各界便可依法監(jiān)督政府執(zhí)政、理財?shù)暮戏ㄐ浴?/p>

2、支出分類列報。目前部門預算支出已基本實現(xiàn)了按功能和經濟性質分類列報，新《預算法》明確規(guī)定，今后政府支出不按規(guī)定進行分類列報并公開就違法。這表明今后的政府支出列報及公開將會更規(guī)范、更符合國際標準，也更能立體地說明問題，更有利于監(jiān)督。

3、編制轉移支付預算。我國一級政府財政支出按用途和管理劃分，具體包括本級部門支出、上解上級支出和對下級轉移支付三類，一級財政真正分配管理的只有本級部門支出和對下級轉移支付兩部分。當“三公經費”和部門預決算納入人大監(jiān)督并向社會公開后，部門支出基本實現(xiàn)法制化，而轉移支付特別是專項轉移支付，在分稅制改革后一直缺乏制度約束，存在較多不規(guī)范和“跑部錢進”現(xiàn)象。新《預算法》對轉移支付的設立原則、目標、預算編制、下達時限等都予以明確規(guī)定，重點規(guī)范了專項轉移支付制度，減少“跑部錢進”問題的發(fā)生。如要求建立健全專項轉移支付定期評估和退出制度，對市場競爭能有效調節(jié)的事項不搞專項轉移支付；除國務院規(guī)定共同承擔的事項外，不要求下級政府承擔配套資金等。可見，編制轉移支付預算并將其公開，接受民眾監(jiān)督，是財政支出法制化建設的重要內容。

4、預算支出績效評價。預算支出績效評價是2003年后我國財政監(jiān)管重點推行的改革措施。2011年國務院成立政府績效管理工作部際聯(lián)席會，指導推動政府績效管理；隨后財政部印發(fā)《財政支出績效評價管理暫行辦法》和《關于推進預算績效管理的指導意見》，2014年財政部又印發(fā)《地方財政管理績效綜合評價方案》，對預算支出績效評價界定、范圍、依據(jù)、內容、指標體系框架、組織實施、結果應用等作出相應規(guī)定，同時制定績效考評工作、技術和行為規(guī)范、績效考評報告文本等。目前多地預算支出績效評價工作已開始試點，績效評價觀念已基本形成，相應的組織建設已初步開展。新《預算法》明確規(guī)定，各級政府、各部門、各單位應開展預算支出績效評價，同時將支出政策實施和重點支出、重大投資項目資金使用及績效，列為縣級以上人大常委會和鄉(xiāng)、民族鄉(xiāng)、鎮(zhèn)人代會審查的重點內容。這些規(guī)定不僅強化了政府支出績效評價的立法監(jiān)管，也拓展了政府收支法制體系的內容。

（二）新《預算法》開啟了依法監(jiān)督政府用財?shù)男缕瘘c

新《預算法》在政府預算管理、人大審批預決算內容及公開等方面，提出政府預算全流程立法審批并向社會公開的要求，開啟了我國市場經濟下政府全面依法理財?shù)男聲r代，也成為與依法治國、依法執(zhí)政相一致的依法監(jiān)督政府用財?shù)男缕瘘c。具體包括：

1、新《預算法》要求對政府預算全流程實行立法監(jiān)督并向社會公開。新《預算法》明確規(guī)定將政府全部收支納入預算，并要求公開政府預算：一是經本級人大批準的預算、預算調整、決算、預算執(zhí)行情況報告及報表；二是本級政府財政轉移支付安排、執(zhí)行以及舉借債務等重要事項說明；三是本級政府財政部門批復的部門預算、決算及報表；四是部門預算、決算中機關運行經費安排、使用情況等重要事項說明；五是各級政府、各部門、各單位政府采購情況；六是向社會公開預算執(zhí)行和其他財政收支審計工作報告。新《預算法》還要求人大審查政府的預算執(zhí)行情況報告及報表、政府采購情況，使人大從原有對政府預算、預算調整、決算等的節(jié)點審查監(jiān)督，擴展為對政府預算執(zhí)行全流程的監(jiān)督；同時要求，公開政府預算、決算時，應當對本級政府財政轉移支付安排、執(zhí)行、舉借債務、部門預決算中機關運行經費安排使用等重要事項作出說明。

2、新《預算法》明確了依法治國、依法執(zhí)政形勢下依法監(jiān)督政府理財?shù)木唧w業(yè)務。新《預算法》規(guī)定的監(jiān)督內容：一是向社會公開的政府預算相關內容；二是人大對預算草案及報告、預算執(zhí)行情況報告的重點審查內容(八項)；三是人大常委會向本級人代會主席團提出關于總預算草案及上一年總預算執(zhí)行情況的審查結果報告內容(四項)；四是人大決算草案重點審查內容(十二項)；五是結合上年預算執(zhí)行和其他財政收支審計報告進行審查決算。

四、依法監(jiān)督促進和保障政府依法理財

（一）以健全完善國家監(jiān)督體系的依法監(jiān)督規(guī)范促進政府依法理財

政府依法理財需要依法監(jiān)督保障，依法監(jiān)督需要健全完善的國家監(jiān)督體系，健全完善的國家監(jiān)督體系是依法監(jiān)督和依法理財?shù)幕颈Ｕ?。黨的十八屆四中全會《中共中央關于全面推進依法治國若干問題的決定》明確指出，加強黨內監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計監(jiān)督、社會監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度建設，形成科學有效的權力運行制約監(jiān)督體系，強化行政權的制約監(jiān)督合力和實效。一方面，強化行政權制約重點是加強政府內部權力制約。如對于財政資金分配使用、國有資產監(jiān)管、政府投資、政府采購、公共資源轉讓、公共工程建設等權力集中的部門和崗位，實行分事行權、分崗設權、分級授權及定期輪崗制度，強化內部流程控制，防止權力濫用，除完善政府內部層級監(jiān)督和專門監(jiān)督、改進上對下的監(jiān)督、建立常態(tài)化的監(jiān)督制度外，還應完善糾錯問責機制，健全責令公開道歉、停職檢查、引咎辭職、責令辭職、罷免等問責方式和程序。另一方面，完善審計制度，保障依法獨立行使審計監(jiān)督。實現(xiàn)審計對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部經濟責任的全覆蓋，強化審計垂直領導，探討省以下地方審計的統(tǒng)一管理，從而推進審計的職業(yè)化建設。

（二）加強財政監(jiān)督是保障政府依法理財?shù)墓ぷ骰A

一般認為，促進政府依法理財?shù)谋O(jiān)督主要是立法、司法、審計和社會輿論等外部監(jiān)督，實際上這是國內在國外強勢外部監(jiān)督制度實踐影響下形成的認識偏差，從而導致對國外強勢財政監(jiān)督的漠視。我國保障政府依法理財?shù)呢斦O(jiān)督，既包括人大、審計、社會輿論等外部監(jiān)督，也包括財政監(jiān)督部門及其他政府部門監(jiān)督機構的內部監(jiān)督。因此，應當根據(jù)黨十八屆四中全會《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》和新《預算法》的相關規(guī)定，全面啟用內外部監(jiān)督，有效實施監(jiān)督財政和財政監(jiān)督，規(guī)范和保障我國政府依法理財。

1、做強外部監(jiān)督，實現(xiàn)監(jiān)督財政。根據(jù)中央提出的國家監(jiān)督體系和審計監(jiān)督重點設計，結合國際慣例及相關經驗和新《預算法》相關規(guī)定，符合我國國情的外部監(jiān)督體系主要包括四層結構：一是嚴格實施政府收支全部納入預算管理的規(guī)定；二是在《憲法》和《預算法》框架下強化人大預算審批權監(jiān)督；三是根據(jù)中央依法治國、依法執(zhí)政精神及具體內容，強化預算執(zhí)行的審計監(jiān)督；四是嚴格按照新《預算法》的規(guī)定公開政府及部門預算，堅持“以公開為常態(tài)、不公開為例外”原則，積極拓展政府預算的公共監(jiān)督。

2、強化政府收支內部管控，做實財政監(jiān)督。在中央依法治國、依法執(zhí)政要求下，根據(jù)新《預算法》相關規(guī)定，以依法監(jiān)督促進和保障政府依法理財，結合“反四風”和政府各部門監(jiān)督機構日趨健全完善的大背景，內部財政監(jiān)督可考慮以下措施：一是財政監(jiān)督部門介入政府收支的預算管理工作，如專員辦介入各地中央企事業(yè)單位的收支預算和央企國資經營的預算管理；各級財政監(jiān)督部門協(xié)助配合相關財政職能部門，介入本級政府的收支預算和相應轉移支付的預算管理等。二是各級財政監(jiān)督部門協(xié)助配合財政預算和國庫部門，組織指導部門財務及監(jiān)督機構人員，強化部門預算、預算執(zhí)行、決算編制報送管理及向社會公開等工作，以適應審計、人大的審查要求；在此基礎上深入分析公開事項及信息的輿情和社會影響，提出有針對性的預案建議。三是強化對支出項目及資金的監(jiān)督。首先通過完善財政預算部門的轉移支付預算編制、執(zhí)行及相關說明，強化對各級轉移支付支出的法制管理和監(jiān)督，改變以前中央對地方(或上級對下級)財政轉移支付未納入預算管控，大量專項財政資金缺乏必要監(jiān)管的狀況。其次通過預算支出績效評價，強化對政府支出使用效果的監(jiān)督。在部門預算和轉移支付預算編審及公開的法制化規(guī)范監(jiān)管基礎上，根據(jù)政府支出績效評價及管理的有關規(guī)定和各地實施情況，財政監(jiān)督部門牽頭組織相關財政職能部門、支出使用部門及其監(jiān)督機構，開展基本支出和項目支出的績效評價工作，以績效評價促進政府支出的績效管理和支出使用的深度監(jiān)督，從而實現(xiàn)對政府支出業(yè)務全流程的績效目標監(jiān)督?！?/p>