●中鐵大橋局集團(tuán)有限公司 李國(guó)華 劉 鍇

引言

1987年，加拿大海灣公司首次提出了 “控制自我評(píng)價(jià)”（CSA,Control Self Accessment）（以下簡(jiǎn)稱 CSA），其通過(guò)檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的效率和效果，從而為為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)提供一定程序的合理保證。近年來(lái)，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)也逐步引入我國(guó)。2008年5月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，要求自2009年7月1日起在中國(guó)境內(nèi)的上市公司范圍內(nèi)施行，并且積極鼓勵(lì)非上市的大中型企業(yè)執(zhí)行。目前，中國(guó)中鐵、中國(guó)鐵建、中國(guó)建筑、中冶、中交等幾家國(guó)內(nèi)主要施工承包商均已實(shí)現(xiàn)了股票上市，根據(jù)要求必須定期披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。同時(shí)，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)作為企業(yè)內(nèi)部一種重要的控制手段，對(duì)于完善內(nèi)部控制，優(yōu)化管理流程具有積極的作用。因此，做好內(nèi)部控制自我對(duì)于企業(yè)尤其是施工企業(yè)而言具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。

一、施工企業(yè)內(nèi)控中存在的問(wèn)題

由于施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，以及內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)這一管理手段實(shí)施時(shí)間較短，施工企業(yè)各級(jí)管理層以及內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的認(rèn)識(shí)與研究還不夠深入，在施工企業(yè)內(nèi)部實(shí)踐中還面臨以下的問(wèn)題：

（一）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)在企業(yè)中的覆蓋還不夠全面。施工企業(yè)生產(chǎn)點(diǎn)多面廣，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作除了要在公司本部開展以外，更需要在下屬子、分公司、項(xiàng)目部中全面推行，尤其是處于施工企業(yè)最基層的項(xiàng)目部，其長(zhǎng)期以來(lái)都是施工企業(yè)內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的結(jié)果對(duì)于施工企業(yè)而言具有重大的影響。但從企業(yè)實(shí)踐看，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)在施工企業(yè)本部層面開展較好，但在下級(jí)單位中的推行則面臨著許多困難，特別是規(guī)模較小的分公司以及子公司下屬項(xiàng)目部，這些單位往往是內(nèi)部控制較為薄弱，經(jīng)營(yíng)績(jī)效較差的單位，由于該部分單位一直脫離于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)范圍之外，也就無(wú)法針對(duì)這部分單位的內(nèi)部控制做出客觀的評(píng)判。

（二）企業(yè)職工對(duì)于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)開展存在抵觸。由于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告是伴隨著企業(yè)財(cái)務(wù)年報(bào)共同披露，而這一期間正是施工企業(yè)施工生產(chǎn)的黃金時(shí)期，企業(yè)各級(jí)經(jīng)營(yíng)管理工作十分繁重，評(píng)價(jià)工作與現(xiàn)場(chǎng)生產(chǎn)管理工作存在沖突，尤其是在基層單位人員心中，抵觸情緒較大，普遍認(rèn)為內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作是一項(xiàng)額外的負(fù)擔(dān)，落實(shí)到行動(dòng)上，往往應(yīng)付了事，走走過(guò)場(chǎng)，造成個(gè)別單位的施工現(xiàn)場(chǎng)評(píng)價(jià)流于形式，評(píng)價(jià)結(jié)果不能真實(shí)反映現(xiàn)場(chǎng)內(nèi)部控制的情況。

（三）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)手段仍然比較單一。受評(píng)價(jià)人員素質(zhì)以及評(píng)價(jià)時(shí)間所限，目前施工企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)手段還比較單一，大多采取訪談或問(wèn)卷調(diào)查的形式，特別是對(duì)于基層生產(chǎn)單位，一般采取問(wèn)卷調(diào)查的形式開展，但問(wèn)卷調(diào)查方式存在一定的局限性，其收集到的信息受到外界影響較大，需要評(píng)價(jià)人員進(jìn)一步進(jìn)行核實(shí)，導(dǎo)致評(píng)價(jià)結(jié)果無(wú)法真實(shí)反映被調(diào)查對(duì)象的實(shí)際情況，從而影響整個(gè)評(píng)價(jià)工作結(jié)果。

（四）評(píng)價(jià)對(duì)象內(nèi)部控制建設(shè)相對(duì)滯后。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是對(duì)組織內(nèi)部控制健全性、有效性進(jìn)行自我檢查與糾正，而長(zhǎng)期以來(lái)，施工企業(yè)形成了一整套管理制度與規(guī)范，但從內(nèi)部控制體系建設(shè)的角度看，僅有制度和規(guī)范還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，一些與現(xiàn)代企業(yè)管理相關(guān)的關(guān)鍵制度仍然還在制定或完善的過(guò)程中，由于內(nèi)部控制體系建設(shè)相對(duì)滯后，導(dǎo)致部分單位缺乏評(píng)價(jià)對(duì)象或評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，給評(píng)價(jià)工作造成了較大難度。

二、原因分析

造成上述內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作的原因很多，既有企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)管理實(shí)際情況所限，也有企業(yè)職工認(rèn)識(shí)不足、制度執(zhí)行不到位等因素，總體而言可以分為以下幾個(gè)方面：

（一）職工認(rèn)識(shí)層面的原因。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作開展時(shí)間相對(duì)較短，相對(duì)于施工企業(yè)的職工而言還是一項(xiàng)新的工作，企業(yè)員工從上到下對(duì)其作用、程序、方法還不了解。首先是管理層對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作的作用認(rèn)識(shí)不夠，僅僅將其作為一項(xiàng)上級(jí)布置的工作對(duì)待，沒(méi)有認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)對(duì)于強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，提高員工參與管理等方面的積極作用，也就無(wú)法談及在其所負(fù)責(zé)的單位或領(lǐng)域中，積極開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作；其次是廣大的普通員工，對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)還不了解，只是作為按照上級(jí)要求每年必做的例行公事，沒(méi)有將其作為一種普通員工參與企業(yè)管理的方式，落實(shí)到工作中，往往缺少工作的主動(dòng)性與積極性，導(dǎo)致自我評(píng)價(jià)流于形式；三是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)內(nèi)容、程序、方法掌握不夠，導(dǎo)致在實(shí)際工作中，面對(duì)不同的評(píng)價(jià)對(duì)象，無(wú)法選擇合適的方法，按照統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)內(nèi)部控制的健全性和有效性進(jìn)行評(píng)判，導(dǎo)致評(píng)價(jià)結(jié)果與實(shí)際情況存在偏差，影響內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作成效。

（二）企業(yè)管理方面的原因。首先是施工企業(yè)原有管理模式造成的制約。長(zhǎng)期以來(lái)，施工企業(yè)大多都是圍繞現(xiàn)場(chǎng)施工開展各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理工作，由于施工現(xiàn)場(chǎng)的復(fù)雜性，大量管理例外事項(xiàng)未經(jīng)有效授權(quán)與批準(zhǔn)就開始組織實(shí)施，時(shí)間一長(zhǎng)，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制在基層生產(chǎn)單位失效，形成“有令不行，令行不止”的局面，上級(jí)的工作要求在基層單位難以貫徹執(zhí)行，具體到內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，管理較好的單位，都能按照公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)實(shí)施方案的要求開展工作，但仍有一部分單位以各種理由推脫，拒絕在本單位開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，影響了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作覆蓋面。

其次，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)也是一項(xiàng)內(nèi)部控制措施，也需要制定相應(yīng)的制度加以保證，目前，施工企業(yè)對(duì)于如何組織，評(píng)價(jià)內(nèi)容、程序和方法、評(píng)價(jià)依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)等影響內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作開展的主要方面，特別是對(duì)于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作缺少相應(yīng)的獎(jiǎng)懲機(jī)制方面的制度建設(shè)還相對(duì)滯后。此外，在評(píng)價(jià)開展過(guò)程中，評(píng)價(jià)工作還主要是依靠工作人員的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理流程中的重點(diǎn)、難點(diǎn)進(jìn)行有針對(duì)性的評(píng)判，雖然在一定程度上提高了評(píng)價(jià)工作的效率，但受人員素質(zhì)的影響，很難在評(píng)價(jià)依據(jù)、程序和方法上做到統(tǒng)一與科學(xué)，進(jìn)而影響了評(píng)價(jià)工作的科學(xué)性，對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作開展造成了影響。

（三）施工企業(yè)行業(yè)特性方面的原因。施工企業(yè)與制造業(yè)、商業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式上存在著較大的差別，其施工生產(chǎn)點(diǎn)多、面廣、施工組織關(guān)系復(fù)雜，企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境復(fù)雜，在這樣的經(jīng)營(yíng)管理模式中有效開展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，本身就面臨著許多困難。而內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)本身也是一種管理手段，在實(shí)施過(guò)程中，企業(yè)的管理者首先需要考慮的是管理手段的成本與效益。在目前階段，如果按照國(guó)際通行的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作程序和方法開展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，無(wú)論是從工作時(shí)間、投入資源都將十分巨大，在目前階段，大部分施工企業(yè)都很難做到。

三、改進(jìn)的對(duì)策建議

針對(duì)施工企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作存在的問(wèn)題以及成因，筆者認(rèn)為可以從以下幾個(gè)方面加以改進(jìn)。

（一）加強(qiáng)宣傳培訓(xùn)，提高企業(yè)員工對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的認(rèn)識(shí)。由于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作在施工企業(yè)中開展時(shí)間較短，從董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層到基層的廣大員工對(duì)于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作及其重要性的認(rèn)識(shí)還停留于表面，評(píng)價(jià)工作開展還主要是從滿足上級(jí)主管單位和外部監(jiān)管的要求。因此，要做好內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，首選要提高企業(yè)員工對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)估工作的認(rèn)識(shí)，除了評(píng)估之前例行的評(píng)價(jià)人員培訓(xùn)外，更要將企業(yè)主要管理人員和普通員工，納入內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)宣傳和培訓(xùn)范圍，使其了解內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作內(nèi)容、程序、方法等，并在工作中認(rèn)真對(duì)待，這樣才能保證內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)在企業(yè)的各個(gè)層面都能得到有效的實(shí)施。其次，要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)人員的培養(yǎng)和選拔，施工企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作涉及到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的方方面面，對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)人員的素質(zhì)也有很高的要求，需要評(píng)價(jià)人員對(duì)公司經(jīng)營(yíng)管理流程有著全面的了解與認(rèn)識(shí)，因此，除了在日常工作加強(qiáng)對(duì)全體員工的宣傳教育外，同樣也應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作人員選拔與培訓(xùn)，一方面提高評(píng)估人員專業(yè)能力，同時(shí)也可以通過(guò)評(píng)估人員帶動(dòng)其所在單位或部門的學(xué)習(xí)，推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作基礎(chǔ)的整體提升。

（二）加強(qiáng)制度建設(shè)，保證內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的有序開展。

內(nèi)部控制自我評(píng)估是一項(xiàng)內(nèi)部管理的手段，既需要人員認(rèn)識(shí)上的提升，也需要制度方面的保障，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合評(píng)價(jià)工作需要，制定企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作制度，針對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)過(guò)程中暴露的問(wèn)題，明確評(píng)價(jià)職責(zé)分工、評(píng)價(jià)范圍、內(nèi)容、程序、方法以及獎(jiǎng)懲措施，通過(guò)制度來(lái)進(jìn)一步規(guī)范內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，提高內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作的強(qiáng)制性與規(guī)范性。

（三）加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，全面推進(jìn)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)實(shí)施。首先內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作要得到領(lǐng)導(dǎo)重視與支持，評(píng)價(jià)工作小組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)由企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任，且不能僅僅是掛個(gè)頭銜，而要真正參與其中，定期參加內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作小組會(huì)議，了解評(píng)估工作開展情況，幫助解決評(píng)價(jià)工作中遇到的困難與問(wèn)題。同時(shí)，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)小組組長(zhǎng)既是企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)，同時(shí)也是管理方面的專家，組長(zhǎng)可以充分利用這一有利條件，通過(guò)引導(dǎo)會(huì)議的方式，提取職工對(duì)于加強(qiáng)管理的意見(jiàn)和建議，用實(shí)際行動(dòng)表示出內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的支持。其次，有必要在企業(yè)中設(shè)立一個(gè)相對(duì)較為固定的機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，這個(gè)機(jī)構(gòu)可以設(shè)在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或其他綜合管理機(jī)構(gòu)下，配備一定數(shù)量的專業(yè)人員，在評(píng)估實(shí)施工程中，作為內(nèi)部評(píng)估的主要力量，全程參與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，引導(dǎo)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作按照既定的目標(biāo)開展。在評(píng)估結(jié)束后，該機(jī)構(gòu)可以根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果，定期組織開展跟蹤檢查，及時(shí)掌握內(nèi)部控制缺陷整改情況，并將有關(guān)整改結(jié)果及時(shí)向董事會(huì)及相關(guān)管理部門反映，提高內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)成果的利用與轉(zhuǎn)化。

（四）結(jié)合管理現(xiàn)狀，靈活運(yùn)用多種內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)手段。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)作為一種管理手段，在強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)活動(dòng)規(guī)范性的同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)內(nèi)部控制水平，采取靈活的手段，運(yùn)用多種評(píng)估方法，來(lái)實(shí)現(xiàn)評(píng)價(jià)工作目標(biāo)。在目前階段，對(duì)施工現(xiàn)場(chǎng)層面的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，可以選取一部分項(xiàng)目進(jìn)行試點(diǎn)，通過(guò)引導(dǎo)會(huì)議、管理結(jié)果分析等形式開展項(xiàng)目的內(nèi)部控制自我評(píng)估工作，并與其他項(xiàng)目問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果進(jìn)行對(duì)比分析，查找項(xiàng)目管理中普遍存在的薄弱環(huán)節(jié)，研究解決措施，并從中總結(jié)項(xiàng)目開展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作經(jīng)驗(yàn)，為進(jìn)一步改進(jìn)施工現(xiàn)場(chǎng)層面內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作打下實(shí)踐的基礎(chǔ)。

（五）突出評(píng)價(jià)重點(diǎn)，提高內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作成效。施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)數(shù)量多，管理組織復(fù)雜，開展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)除了應(yīng)注重覆蓋范圍外，更應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)效率。因此在評(píng)價(jià)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)突出評(píng)價(jià)重點(diǎn)，首先在年度評(píng)價(jià)工作實(shí)施方案設(shè)計(jì)時(shí)就應(yīng)當(dāng)明確評(píng)估重點(diǎn)，將企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)管理難點(diǎn)、企業(yè)中長(zhǎng)期存在一直得不到解決的問(wèn)題以及領(lǐng)導(dǎo)重視、職工關(guān)心的熱點(diǎn)問(wèn)題作為評(píng)估關(guān)注的重點(diǎn)，在評(píng)估實(shí)施過(guò)程中，評(píng)估人員應(yīng)當(dāng)對(duì)這些問(wèn)題保持持續(xù)的關(guān)注，通過(guò)對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)流程的審查，分析控制薄弱環(huán)節(jié)，在相關(guān)職能部門的配合下，提出解決和改進(jìn)措施，避免評(píng)估工作眉毛胡子一把抓，將評(píng)估工作與企業(yè)管理真正結(jié)合起來(lái)，通過(guò)內(nèi)部控制自我評(píng)估促進(jìn)企業(yè)管理，增加經(jīng)營(yíng)績(jī)效，用扎實(shí)的工作和富有成效的評(píng)估效果進(jìn)一步推進(jìn)管理層對(duì)評(píng)估工作的認(rèn)可與支持。

（六）強(qiáng)化成果利用，推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)。一是要進(jìn)一步加強(qiáng)董事會(huì)在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作中的作用，董事會(huì)除了審議批準(zhǔn)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告外，還應(yīng)將內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)結(jié)果的跟蹤檢查作為董事會(huì)工作的重要內(nèi)容，組織安排企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)，對(duì)照評(píng)估結(jié)果，逐條逐項(xiàng)檢查，對(duì)于整改落實(shí)不徹底、不積極的單位和人員，應(yīng)當(dāng)要求經(jīng)理層通過(guò)一定的行政手段加以干預(yù)，推動(dòng)評(píng)估成果在企業(yè)中的利用。二是要不斷提高評(píng)價(jià)工作科學(xué)性，通過(guò)科學(xué)的手段和細(xì)致的工作，正確識(shí)別企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在的風(fēng)險(xiǎn)與不足，并在相關(guān)部門和人員的支持與配合下，綜合考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理實(shí)際情況，并提出切實(shí)可行的整改意見(jiàn)和建議，確保意見(jiàn)和建議能夠得到執(zhí)行者的理解與認(rèn)可，為落實(shí)整改工作奠定良好的基礎(chǔ)。

1.曹偉、桂友泉.2002.內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制.審計(jì)研究,1。

2.范經(jīng)華.2009.施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù).時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社。