【摘要】本文主要分析了舊的會計制度下行業(yè)會計存在的弊端，同時以房地產(chǎn)行業(yè)為例，來探討新會計制度對房地產(chǎn)企業(yè)尤其是投資性房地產(chǎn)企業(yè)的影響。

【關(guān)鍵詞】行業(yè)會計 弊端 新會計制度

一、舊會計制度下行業(yè)會計制度弊端

我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，市場機(jī)制不斷地完善，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境發(fā)生了很大的變動，但是原來的會計制度落后，無法對新的會計和財務(wù)處理進(jìn)行規(guī)范，尤其是在行業(yè)會計制度方面，嚴(yán)重滯后。

舊的行業(yè)會計制度采用的是一刀切的方式，不能對具體的行業(yè)進(jìn)行具體分析。而且規(guī)定過于死板，阻礙企業(yè)的發(fā)展。舊的會計準(zhǔn)則中要求所有資產(chǎn)都采用成本計量方式，并且選定以后不得再變動。在這種規(guī)定下，如果企業(yè)的資產(chǎn)已經(jīng)落后，其盈利性已經(jīng)大大下降，但計量方式不能變動，這樣就會使房地產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)虛高。

另外，舊會計制度的規(guī)定，使得會計核算中不能夠充分反映企業(yè)客觀的財務(wù)狀況，不能對資產(chǎn)的負(fù)債情況、減值情況、資產(chǎn)的損失等進(jìn)行及時客觀地反映，容易造成不良資產(chǎn)的風(fēng)險隱患增加，對企業(yè)處置資產(chǎn)損失、選擇會計政策權(quán)限限定不明確。尤其對于上市企業(yè)，這樣的情況容易損失股東的利益。一般情況下，當(dāng)各項(xiàng)資產(chǎn)風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移到企業(yè)，并經(jīng)可靠計量后才能被確認(rèn)為資產(chǎn)；二是資產(chǎn)預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)企業(yè)的某項(xiàng)資產(chǎn)已經(jīng)不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時，比如應(yīng)收賬款已經(jīng)不能收回、資產(chǎn)發(fā)生貶值等，這時如果依然還要確認(rèn)為資產(chǎn)，就會造成企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)。

二、新會計制度實(shí)施對房地產(chǎn)企業(yè)影響

1.將投資性房地產(chǎn)行業(yè)作為單獨(dú)的對象進(jìn)行了規(guī)范。在新的會計制度中專門對投資性房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行了規(guī)定。在舊的會計制度中是一概而論的，統(tǒng)一將以投資為目的的土地使用權(quán)和房屋等的建筑物作為固定資產(chǎn)核算，或者作為無形資產(chǎn)進(jìn)行核算的，投資性房地產(chǎn)的核算方式和自有自用房地產(chǎn)相同，作為固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)。但是同時核算方法也發(fā)生了變化，固定資產(chǎn)原來是按歷史成本核算，在后期的會計處理中，受到外部因素的影響，比如減值等因素。在當(dāng)今的市場形勢下，房地產(chǎn)價格持續(xù)上漲，用舊的會計核算方法無法真實(shí)反映房地產(chǎn)的成本核算情況，同時也給房地產(chǎn)企業(yè)瞞報成本，虛報利潤以可乘之機(jī)。對于這種情況，在新的會計制度下，專門對投資性的房地產(chǎn)進(jìn)行了明確的規(guī)定。投資性房地產(chǎn)即以掙取租金或者以資本的增值為目的而持有的房地產(chǎn)。判斷是否是投資性的房地產(chǎn)，要滿足兩個條件，首先是與之有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益有很大的可能性會成為企業(yè)的收入或者其他經(jīng)濟(jì)利益，當(dāng)然同時也意味著相關(guān)的風(fēng)險的承擔(dān)。另外一個條件是該房地產(chǎn)本身所投入的資本可以有效的測量。投資性房地產(chǎn)的后期計量的方法，也有兩種，不再局限于原來的一種方式。對于建筑物的計量，參照第4號的關(guān)于固定資產(chǎn)計量的相關(guān)規(guī)定，關(guān)于土地使用權(quán)，沿用第6號無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定。在投資性房地產(chǎn)中引入公允價值，是一項(xiàng)大的突破。新會計準(zhǔn)則規(guī)定：在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可采取公允價值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，并應(yīng)同時滿足：首先，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；其次，企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。房地產(chǎn)的公允價值可以參考市場價格，也可以采取現(xiàn)金流貼現(xiàn)的價值。

如果投資性房地產(chǎn)采用的是公允價值的計量方式，則按照資產(chǎn)負(fù)債表日期的房地產(chǎn)的公允價值對現(xiàn)行的賬面價值進(jìn)行調(diào)整，而不再計提折舊，也不再進(jìn)行攤銷。如果允許價值與賬面價值之間有差異，則將差額在當(dāng)期的損益中體現(xiàn)。公允價值在這次的新會計準(zhǔn)則中被首次引入，考慮到企業(yè)的情況，所以不對企業(yè)進(jìn)行強(qiáng)制要求：兩種計量模式供選擇，但為了防止投資性房地產(chǎn)企業(yè)的不規(guī)范操作，新的會計準(zhǔn)則規(guī)定，計量方式一旦確定，不能隨意更改。公允價值計量模式是國際上通用的一種計量方式。如果房地產(chǎn)企業(yè)所經(jīng)營的房地產(chǎn)是普通的居民住宅，那么其房地產(chǎn)多作為存貨存在，新的會計準(zhǔn)則對其影響基本可以忽略。但是對于投資性房地產(chǎn)企業(yè)而言，由于大量的作為固定資產(chǎn)的房地產(chǎn)的存在，不同的計量模式將產(chǎn)生完全不同的影響，所以需要在兩者之間進(jìn)行嘗試的權(quán)衡。

2.在存貨的計價方式方面，新會計制度中存貨的計價方式發(fā)生了變化。舊的會計準(zhǔn)則實(shí)施的是后進(jìn)先出法，以此來確定存貨的成本。新會計制度下采用了先進(jìn)先出法進(jìn)行存貨的計價。采用這種方法更能客觀真實(shí)地反映房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際的開發(fā)成本，由于房地產(chǎn)行業(yè)的存貨金額較大，施工周期較長，這一計價方式的變化，必然會帶來房地產(chǎn)企業(yè)成本的變化，進(jìn)而影響企業(yè)的盈利水平。

3.關(guān)于借款費(fèi)用的資本化，新的會計準(zhǔn)則中規(guī)定了哪些借款費(fèi)用可以資本化：購買或者建設(shè)可直接劃歸于符合資本化的條件的資產(chǎn)。衡量資產(chǎn)是否符合資本化的，要看需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)。包括固定資產(chǎn)和需要經(jīng)營相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房產(chǎn)等。新準(zhǔn)則突出了“需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)”這個條件。允許符合該條件但是歸為存貨或投資性房地產(chǎn)上的借款費(fèi)用資本化。在舊的會計準(zhǔn)則中，符合該范圍的固定資產(chǎn)較少，而新的會計準(zhǔn)則擴(kuò)大了該范圍，使更多的資產(chǎn)可以進(jìn)行資本化的處理。但同時，新的準(zhǔn)則也對資本化的前提條件進(jìn)行了嚴(yán)格的界定，不是所有的都可以資本化處理。首先是資產(chǎn)的支出是已經(jīng)產(chǎn)生的而不是未來的，其次是借款的費(fèi)用也已經(jīng)發(fā)生，最后是該資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定的可使用、可銷售的狀態(tài)。在這樣嚴(yán)格的條件下，房地產(chǎn)公司已經(jīng)買下但未開發(fā)的儲備的土地的借款費(fèi)用將不能進(jìn)行資本化的處理，而不能進(jìn)行資本化處理，一般會計入財務(wù)費(fèi)用中，財務(wù)費(fèi)用的產(chǎn)生會降低房地產(chǎn)企業(yè)的當(dāng)期利潤，影響企業(yè)的效益。但在實(shí)踐中，“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始”不易確定，可實(shí)施性差，這也無形中降低了新會計準(zhǔn)則在這方面的約束力和影響力。而作為地產(chǎn)公司，如果有意利用該條規(guī)定操縱其利潤，也不是完全沒有可能的，這就給房地產(chǎn)企業(yè)以可乘之機(jī)。

4.新的會計準(zhǔn)則在借款費(fèi)用方面，放松了條件，總體是利于房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)利息的資本化的，也利于房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)提高自己的業(yè)績。因?yàn)榉康禺a(chǎn)行業(yè)，回收開發(fā)資金所需要時間長，資金額度較大，利息資本化，可以使房地產(chǎn)企業(yè)當(dāng)年的利潤增加，緩解了相關(guān)的資金和負(fù)債的壓力。當(dāng)然，新的會計準(zhǔn)則也有負(fù)面的影響，比如規(guī)定了對于儲備的土地，如果長時間里沒有開發(fā)，則其借款的費(fèi)用不能資本化，轉(zhuǎn)為財務(wù)費(fèi)用。

5.新準(zhǔn)則對財務(wù)信息的公開性提出了更高的要求。新準(zhǔn)則要求房地產(chǎn)企業(yè)尤其是投資性房地產(chǎn)企業(yè)，要對基本的財務(wù)和會計信息進(jìn)行披露。比如房地產(chǎn)的金額、種類、成本核算方式，如果選擇的公允價值的計量模式，則要對確定公允價值的依據(jù)進(jìn)行公式，同時對于過程中的價值變動、損益變動，也要及時披露；如果房地產(chǎn)有轉(zhuǎn)換，要對轉(zhuǎn)換的理由以及對相關(guān)利益主體的影響加以說明。新的準(zhǔn)則尤其是對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行了特別的界定，并對其提出了更高的要求，也是為了保護(hù)信息使用者的利益，使其可以獲得更加全面、翔實(shí)可供參考的信息，以便做出科學(xué)合理的決策。在公開信息方面要求披露借款費(fèi)用資本化率和利息資本化金額的規(guī)定，有助于了解企業(yè)的融資狀況。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，需要披露的信息量增大了，也就意味著必須更加規(guī)范自身的財務(wù)行為。

6.收益與成本的匹配方面。如果房地產(chǎn)企業(yè)在核算方式中采用了公允價值計量方法，則涉及到公允價值的變動以及變動情況下?lián)p益的出現(xiàn)以及收益與成本的匹配的問題，因?yàn)閷τ诜康禺a(chǎn)企業(yè)而言，其成本是相對穩(wěn)定的，但是因?yàn)槭袌龉┣蟮雀鱾€方面的變化，所以公允價值會經(jīng)常變動，進(jìn)而不斷發(fā)生損益，這樣就導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上企業(yè)收益出現(xiàn)波動。房地產(chǎn)企業(yè)有著自身的行業(yè)特點(diǎn)，在成本投入和回收期間有一個較長的時滯。項(xiàng)目前期的選址、項(xiàng)目的前期設(shè)計、策劃以及項(xiàng)目的審批手續(xù)辦理等環(huán)節(jié)有一個不短的時間，而收益和資金回流產(chǎn)生于項(xiàng)目后期的銷售時期，造成項(xiàng)目的前期投入較大，資金用量多，而流入少，后期的投入較小，資金流入多，這樣就帶來成本和收益的匹配的問題。企業(yè)忽視成本匹配的直接影響是片面認(rèn)為后期經(jīng)營收益可觀，并影響到下一階段的投資決策。

7.公允價值計量模式下的費(fèi)用計提。舊的會計準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)企業(yè)采用的是成本的計量方式，這樣無形中減少了很多房地產(chǎn)企業(yè)的盈余管理方面產(chǎn)生的問題。在新的會計準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)企業(yè)的盈余會出現(xiàn)新的問題：因?yàn)樾聹?zhǔn)則下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利潤有了更大的不確定性，這種不確定性給其調(diào)節(jié)利潤帶來了極大的空間，成為其利己和調(diào)節(jié)利潤的一個杠桿。新會計準(zhǔn)則沒有明晰地提出計提標(biāo)準(zhǔn)。如房地產(chǎn)開發(fā)過程中除建筑本身的工程外，還會涉及到相關(guān)建設(shè)費(fèi)用，這些費(fèi)用尚未產(chǎn)生，只是在會計工作中進(jìn)行預(yù)提，所以企業(yè)或是可借預(yù)提調(diào)節(jié)利潤，或是可能對預(yù)提的標(biāo)準(zhǔn)有所猶豫。

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（編輯：龍大為）