□文/馬小燦

（北京中咨新世紀(jì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所河北分所 河北·邢臺(tái)）

一、內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)相關(guān)理論

（一）內(nèi)部控制相關(guān)理論

1、內(nèi)部控制的定義。內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。具體說(shuō)來(lái)，它是被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制主要包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、控制活動(dòng)、信息系統(tǒng)與溝通以及對(duì)控制的監(jiān)督等。

2、內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展。內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展大體經(jīng)歷了萌芽、發(fā)展和成熟三個(gè)階段：

公元前3600年前的美索不達(dá)米亞時(shí)期出現(xiàn)了內(nèi)部牽制的實(shí)踐，在古埃及和古羅馬及我國(guó)的西周都出現(xiàn)了以查錯(cuò)和防弊為目的的內(nèi)部牽制制度，到15世紀(jì)末，意大利出現(xiàn)了借貸的復(fù)式記賬法，這標(biāo)志著內(nèi)部控制的萌芽出現(xiàn)了。

資本主義經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展使得內(nèi)部牽制制度已不能滿足實(shí)際的需要，這就促進(jìn)了內(nèi)部控制的發(fā)展，1936年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在其發(fā)布的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審查》的文告中出現(xiàn)了作為審計(jì)術(shù)語(yǔ)的內(nèi)部控制一詞。

在以后較長(zhǎng)的歷史時(shí)期中，內(nèi)部控制不斷得到發(fā)展，1988年4月，美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的考慮》的審計(jì)準(zhǔn)則文告中，首次使用了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)取代了內(nèi)部控制的概念，它表明了內(nèi)部控制的整體框架形成。

（二）內(nèi)部審計(jì)相關(guān)理論

1、內(nèi)部審計(jì)的定義。內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部專職審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員實(shí)施的審計(jì)，是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，他通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)的主體是組織內(nèi)部專職的審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員，范圍是組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和內(nèi)部控制。目的是監(jiān)督和評(píng)價(jià)本單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、真實(shí)性和效益性，以及內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性。

2、內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展。內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展經(jīng)歷了一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程，大體經(jīng)歷了古代內(nèi)部審計(jì)、近代內(nèi)部審計(jì)和現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)三個(gè)階段。

奴隸社會(huì)私有制的出現(xiàn)，使財(cái)產(chǎn)所有人委托第三人對(duì)自己的經(jīng)濟(jì)進(jìn)行監(jiān)督，從而產(chǎn)生了古代內(nèi)部審計(jì)。到了封建時(shí)代，古代內(nèi)部審計(jì)有了進(jìn)一步的發(fā)展，主要表現(xiàn)為獨(dú)立的審計(jì)人員的出現(xiàn)和審計(jì)采用了多種形式。

股份制有限公司的出現(xiàn)和資本主義經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，要求有專門的機(jī)構(gòu)和人員來(lái)審查公司的財(cái)產(chǎn)和信息以保證它們的安全，這就為近代審計(jì)的形成提供了充分的條件。

20世紀(jì)四十年代，企業(yè)生產(chǎn)的進(jìn)一步發(fā)展和管理層次的分解，為保證財(cái)產(chǎn)的安全和經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，管理者更加注重內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的成立和內(nèi)部審計(jì)學(xué)專著的出現(xiàn)對(duì)現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的興起有著重大的影響。四十年代到七十年代的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)以財(cái)務(wù)審計(jì)為主，七十年代后一些新興的審計(jì)項(xiàng)目開(kāi)始發(fā)展起來(lái)。

二、內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系

（一）內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)相互滲透

1、內(nèi)部控制中包括內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部控制的五個(gè)要素有：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督。其中，控制環(huán)境要素中的內(nèi)部環(huán)境要素及監(jiān)督要素中都包括內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)進(jìn)行自我評(píng)價(jià)的一種內(nèi)部活動(dòng)，它本身就是一種內(nèi)部的控制，它依照內(nèi)部控制的要求，通過(guò)內(nèi)部控制的制度為它制定的審計(jì)程序及方法和需完成的任務(wù)、達(dá)到的目標(biāo)，協(xié)助企業(yè)的管理者來(lái)監(jiān)督內(nèi)部控制的政策及程序的效率性，從而促成良好的內(nèi)部控制環(huán)境的確立，并為內(nèi)部控制的改進(jìn)提供有效的意見(jiàn)。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中發(fā)揮著非常重要的獨(dú)特作用，沒(méi)有了內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)與監(jiān)督的職能，良好的內(nèi)部控制體系就難以形成。

2、內(nèi)部審計(jì)參與內(nèi)部控制。內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)的各種活動(dòng)都有一定的了解，它易發(fā)現(xiàn)和明確各活動(dòng)環(huán)節(jié)的缺陷及舞弊的做法，且能提供有建設(shè)性的建議，對(duì)內(nèi)部控制制度的完善和發(fā)展起到了重要的推動(dòng)作用。內(nèi)部審計(jì)又站在企業(yè)發(fā)展全局的角度，為內(nèi)部控制過(guò)程中可能出現(xiàn)的問(wèn)題提供一定的解決方法。內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)行獨(dú)立的、專門的監(jiān)督和評(píng)價(jià)，有利于找尋企業(yè)內(nèi)部控制中存在的薄弱環(huán)節(jié)及為強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制提供可行性的方案，從而達(dá)到為企業(yè)規(guī)避經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的目的。

（二）內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)相互促進(jìn)

1、完善的內(nèi)部控制有利于內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。從內(nèi)部控制的定義上來(lái)說(shuō)，完善的內(nèi)部控制有利于保證企業(yè)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)、可靠，有利于明確企業(yè)管理人員的責(zé)任，有利于規(guī)避企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。這三個(gè)方面有利于減輕內(nèi)部審計(jì)的工作量，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)職能。從內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展上來(lái)說(shuō)，隨著內(nèi)部控制制度的進(jìn)一步發(fā)展和完善，內(nèi)部審計(jì)的地位越來(lái)越重要，職能日益凸顯。

完善的內(nèi)部控制制度為內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展提供了必要的前提條件和良好的外部環(huán)境，外部環(huán)境在一定程度上影響著內(nèi)部審計(jì)工作的開(kāi)展。同時(shí)，它也促使了內(nèi)部審計(jì)自身選擇方式的多樣性；完善的內(nèi)部控制也有利于內(nèi)部審計(jì)工作的開(kāi)展，內(nèi)部審計(jì)效率的提高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的降低，審計(jì)質(zhì)量的提高，審計(jì)的領(lǐng)域的擴(kuò)大，審計(jì)方法變革的加速。

2、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)有利于內(nèi)部控制的提高。從內(nèi)部審計(jì)的定義上來(lái)說(shuō)，強(qiáng)化的內(nèi)部審計(jì)通過(guò)找出問(wèn)題產(chǎn)生的原因和影響，為內(nèi)部控制制度的建立和完善提供一定的意見(jiàn)和建議，強(qiáng)化的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督范圍更加廣泛，在一定程度上為內(nèi)部控制的提高提供了良好的條件。從內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展上來(lái)說(shuō)，強(qiáng)化的內(nèi)部審計(jì)為內(nèi)部控制的建立和完善提供了有力的監(jiān)督和評(píng)價(jià)的保障，它也有利于內(nèi)部控制制度的貫徹和執(zhí)行，保證內(nèi)部控制有效的發(fā)揮作用。

強(qiáng)化的內(nèi)部審計(jì)能更加有力地參與企業(yè)的內(nèi)部控制制度的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，內(nèi)部審計(jì)人員更加清楚本企業(yè)的具體情況，提出的建議更具有針對(duì)性，更能幫助內(nèi)部控制制度找出風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的關(guān)鍵點(diǎn)。強(qiáng)化的內(nèi)部審計(jì)對(duì)人員的要求更高，促使建立內(nèi)部控制制度企業(yè)人員素質(zhì)的提升。

三、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)、完善內(nèi)部控制的建議

（一）統(tǒng)一規(guī)范，創(chuàng)新觀念。依據(jù)我國(guó)的具體情況，相關(guān)部門應(yīng)該擴(kuò)大《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的施行范圍，使其范圍更廣泛，影響更深遠(yuǎn)；進(jìn)一步完善指引，保證內(nèi)部控制體系的有效運(yùn)行；加強(qiáng)規(guī)范及指引對(duì)實(shí)際工作的指導(dǎo)應(yīng)用，促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行有效的自我評(píng)價(jià)。我國(guó)的內(nèi)部控制體系應(yīng)該是動(dòng)態(tài)靜態(tài)相結(jié)合發(fā)展，企業(yè)各級(jí)人員應(yīng)該居安思危，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，要考慮到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中可能會(huì)遇到的種種問(wèn)題，充分意識(shí)到內(nèi)部控制在風(fēng)險(xiǎn)管理中的重要作用，把內(nèi)部控制制度真正重視起來(lái)，應(yīng)用到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面，保證其貫徹執(zhí)行。

（二）合理設(shè)置審計(jì)機(jī)構(gòu)，提高人員素質(zhì)。管理者應(yīng)該高度重視內(nèi)部審計(jì)，將它作為降低風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵來(lái)對(duì)待。要根據(jù)企業(yè)自身發(fā)展的具體情況，選擇適合自身的機(jī)構(gòu)設(shè)置模式。對(duì)于大中型企業(yè)來(lái)說(shuō)，應(yīng)在董事會(huì)下面設(shè)立審計(jì)委員會(huì)來(lái)領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)機(jī)構(gòu)；對(duì)于小型企業(yè)，可依據(jù)自身需要設(shè)立審計(jì)機(jī)構(gòu)，實(shí)行多種審計(jì)模式，最大限度地發(fā)揮整體優(yōu)勢(shì)。

高素質(zhì)的人員是審計(jì)質(zhì)量的保證，而審計(jì)的高質(zhì)量有利于降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，完善公司的治理結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)價(jià)值的最大化。因此，在審計(jì)人員的配備上，首先應(yīng)考慮學(xué)歷上的要求，從根本上保證審計(jì)人員的基本理論水平。其次是知識(shí)結(jié)構(gòu)性的要求，審計(jì)人員是緊緊圍繞企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理來(lái)工作的，因此必須要有較寬的知識(shí)面，既要求有審計(jì)、會(huì)計(jì)專業(yè)的知識(shí)，又要求有生產(chǎn)管理方面的知識(shí)儲(chǔ)備。

[1] 耿建新，宋常.審計(jì)學(xué)[M].京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2007.

[2] 王桂云.淺談企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的問(wèn)題及對(duì)策[J].財(cái)會(huì)研究，2007.3.

[3] 陳作習(xí).內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系分析[J].商業(yè)時(shí)代，2007.3.