吳雨晴

摘要：營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是我國(guó)稅制改革的重要組成部分，有利于結(jié)構(gòu)性減稅，本文從營(yíng)業(yè)稅的弊端、改革的可行性、改革的內(nèi)容以及改革出現(xiàn)的難點(diǎn)四方面來(lái)對(duì)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅進(jìn)行論述。

關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；改革

2011年11月17日，中國(guó)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局正式發(fā)布了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，從2012年1月1日起，上海市率先在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“營(yíng)改增”）試點(diǎn)；2012年8月1日起至年底，又將 “營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門(mén)、深圳10個(gè)省、直轄市和計(jì)劃單列市。

“營(yíng)改增”改革在中國(guó)如火如荼的開(kāi)展，按照規(guī)劃，有望在十二五期間完成，屆時(shí)營(yíng)業(yè)稅將成為歷史，鑒于營(yíng)業(yè)稅對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和稅收的較大影響，本文就從以下幾個(gè)發(fā)面淺議“營(yíng)改增”改革。

一、營(yíng)業(yè)稅弊端

營(yíng)業(yè)稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。從計(jì)稅依據(jù)來(lái)看，營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)收入全額征稅（個(gè)別行業(yè)按差額征稅除外），不得對(duì)已繳稅額進(jìn)行抵扣，也就是說(shuō)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，營(yíng)業(yè)稅額就越多，雖然說(shuō)營(yíng)業(yè)稅稅率較低，但依然不能改變其稅負(fù)較重的事實(shí)。

營(yíng)業(yè)稅另一個(gè)大弊端就是重復(fù)征稅，無(wú)論是營(yíng)業(yè)稅與增值稅重復(fù)征收，還是營(yíng)業(yè)稅本身多次征收，都增加了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。一方面，由于營(yíng)業(yè)稅無(wú)法抵扣，造成了增值稅納稅人無(wú)法抵扣外購(gòu)勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額；另一方面，營(yíng)業(yè)稅納稅人外購(gòu)汽車(chē)等用于運(yùn)輸勞務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣，但提供的勞務(wù)又是營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，需繳納營(yíng)業(yè)稅，再次造成營(yíng)業(yè)稅和增值稅的重復(fù)征收。

二、改革的可行性

1.增值稅的優(yōu)勢(shì)。增值稅與營(yíng)業(yè)稅同為兩大流轉(zhuǎn)稅，對(duì)貨物勞務(wù)平行征收、相互補(bǔ)充。但是增值稅是對(duì)流轉(zhuǎn)中的增加值征收，增值稅的應(yīng)納稅額是用當(dāng)期銷(xiāo)售額和適用稅率計(jì)算出的銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去購(gòu)進(jìn)貨物已繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額得來(lái)的，不存在流轉(zhuǎn)過(guò)程中的重復(fù)征收；另外，增值稅采用國(guó)際通用的出口商品和勞務(wù)零稅率，這就使出口商品和勞務(wù)以不含稅的價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，以?xún)r(jià)格優(yōu)勢(shì)增強(qiáng)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力；與此同時(shí)，對(duì)于進(jìn)口商品和勞務(wù)，按照本國(guó)稅率征收，使其承擔(dān)與本國(guó)商品和勞務(wù)同等的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，這樣，二者就在稅務(wù)負(fù)擔(dān)一致的情況下公平競(jìng)爭(zhēng)。

2.增值稅與營(yíng)業(yè)稅的關(guān)系。營(yíng)業(yè)稅與增值稅的統(tǒng)一性和差異性決定了二者可以相互替代。從同一性來(lái)說(shuō)，二者同為流轉(zhuǎn)稅，且均具有宏觀調(diào)控、財(cái)政收入、市場(chǎng)調(diào)節(jié)的作用，在立法原則上也異曲同工，同根同源成就了二者的可替代性；從差異性來(lái)說(shuō)，正是因?yàn)槎咴谡魇辗秶铣氏嗷パa(bǔ)充的關(guān)系，不屬于增值稅征稅范圍的就繳納營(yíng)業(yè)稅，促進(jìn)了二者的可替代性^[1]。

三、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的主要內(nèi)容

“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)主要是先在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展，在原增值稅17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%的低稅率基礎(chǔ)上，增加11%、6%兩檔稅率，租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率，服務(wù)貿(mào)易進(jìn)口在國(guó)內(nèi)環(huán)節(jié)征收增值稅，出口實(shí)行零稅率或免稅制度；在試點(diǎn)過(guò)渡期，為平衡稅負(fù)，保持現(xiàn)有營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的連續(xù)性；對(duì)于試點(diǎn)期間稅收的歸屬問(wèn)題，試點(diǎn)方案規(guī)定試點(diǎn)期間收入歸屬保持不變，原歸屬地方的營(yíng)業(yè)稅收入，改征增值稅后仍全部歸屬地方，改征增值稅稅款滯納金、罰款收入也全部歸屬地方，改征增值稅收入不計(jì)入中央對(duì)地方增值稅和消費(fèi)稅稅收返還基數(shù)。因營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)發(fā)生的財(cái)政收入變化，由中央和地方按照現(xiàn)行財(cái)政體制相關(guān)規(guī)定分享或分擔(dān)。

四、改革的難點(diǎn)

1.各行業(yè)稅負(fù)存在差異。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅以后將以前3%、5%的稅率改成17%、13%，另又加了11%、6%兩檔，改革后，大部分行業(yè)都達(dá)到了結(jié)構(gòu)性減稅的目的，但是仍有一些行業(yè)存在例外，例如，咨詢(xún)業(yè)、美容美發(fā)等服務(wù)業(yè)，需要購(gòu)買(mǎi)的原材料等物資較少，構(gòu)成成本項(xiàng)目的主要部分為人工，所以進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣較少，而改增增值稅后11%、6%的稅率較之前的3%、5%有所提高，稅負(fù)也隨之增加，不利于這類(lèi)行業(yè)的發(fā)展；另外，針對(duì)現(xiàn)階段享有營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的高新技術(shù)企業(yè)來(lái)說(shuō)，雖然試點(diǎn)階段可以延續(xù)優(yōu)惠政策，但若長(zhǎng)久保留這些政策，又有違增值稅中性減少經(jīng)濟(jì)扭曲的征稅原則；而取消這些優(yōu)惠政策，則必然會(huì)增加相關(guān)行業(yè)的稅負(fù)^[2]。

2.地方稅收流失。在目前的分稅制體制下，營(yíng)業(yè)稅是地方第一大稅收收入來(lái)源，而增值稅則屬于中央地方共享收入，中央分享75%，地方25%，即使在稅收收收入不變的情況下，地方稅收也會(huì)減少75%，雖然在試點(diǎn)期間原歸屬地方的稅收仍屬地方所有，但若真正將改革擴(kuò)展到全國(guó)范圍或是對(duì)增值稅立法時(shí)，就不得不確定其分享比例了，而地方財(cái)政收入的減少必然會(huì)導(dǎo)致地方政府消極應(yīng)對(duì)營(yíng)業(yè)稅改革或者導(dǎo)致地方政府的財(cái)政困難。

3.各地區(qū)稅負(fù)存在差異。增值稅除了按比例在中央和地方之間共享外，還以1993年為基數(shù)，按照1：0.3比例返還地方，且返還部分按上繳地點(diǎn)來(lái)分配，也就是說(shuō)，上繳的越多，返還的越多，第三產(chǎn)業(yè)很大部分歸屬現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅，而第三產(chǎn)業(yè)又具有生產(chǎn)、銷(xiāo)售地分散的 特點(diǎn)，比如說(shuō)跨地區(qū)的交通運(yùn)輸，跨地區(qū)的咨詢(xún)服務(wù)，這就造成了生產(chǎn)地與銷(xiāo)售地的稅收返還存在較大差異，引起各地區(qū)財(cái)力不平衡，地方政府或因地方保護(hù)主義而阻止商品的流動(dòng)，阻礙市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。

4.政府體制重構(gòu)和征管問(wèn)題。原分稅制體制下，存在國(guó)稅和地稅兩套體系，營(yíng)業(yè)稅由地稅征收，“營(yíng)改增”之后到底由誰(shuí)征收還是二者合二為一，需要綜合考慮征管成本、資源配置等問(wèn)題后再對(duì)政府體制進(jìn)行調(diào)整，使之符合科學(xué)性、經(jīng)濟(jì)性的原則，并要更為合理地調(diào)節(jié)地方與中央的稅收；與此同時(shí)，增值稅本身也應(yīng)該進(jìn)行完善，借助營(yíng)業(yè)稅改革契機(jī)，對(duì)增值稅的稅制要素做出修改，尤其是針對(duì)由營(yíng)業(yè)稅改過(guò)來(lái)的不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題，應(yīng)盡早做出明確規(guī)定，并將增值稅由暫行條例上升為法律。

營(yíng)業(yè)稅本身存在的弊端以及現(xiàn)階段第三產(chǎn)業(yè)對(duì)的蓬勃發(fā)展，都要求對(duì)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)項(xiàng)改革，“營(yíng)改增”后消除了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征收的問(wèn)題，結(jié)構(gòu)上減除了稅務(wù)負(fù)擔(dān)，但因?yàn)楦母镞^(guò)程中存在的難點(diǎn)以及增值稅本身不完善地方的存在，“營(yíng)改增”將是一項(xiàng)長(zhǎng)遠(yuǎn)而持久的任務(wù)。（作者單位：西北民族大學(xué)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1]李賀濤 關(guān)于我國(guó)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅存在的問(wèn)題及其改革的研究[D]. 財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所， 2011

[2]包健 對(duì)營(yíng)業(yè)稅改革的幾點(diǎn)思考[J]. 中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)， 2012（06）