于德淼

（蘭州商學院會計學院，甘肅蘭州730020）

現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬒聦徲嫹较蛐袠I(yè)專業(yè)化細分探析

于德淼

（蘭州商學院會計學院，甘肅蘭州730020）

隨著國際審計準則和我國2006年新的審計準則先后引入現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷母拍?現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷睦砟钤趯徲媽W界和實務(wù)界逐漸成為討論的焦點,也成為審計行業(yè)發(fā)展的大勢所趨.風險導向?qū)徲媽徲嬋藛T的素質(zhì)、知識結(jié)構(gòu)、審計專業(yè)能力以及審計的方向選擇提出了新的更高的要求.本文對風險導向模式下審計方向行業(yè)專業(yè)化細分的可能性從審計市場的供需兩方面進行分析，并對行業(yè)專業(yè)化審計人員培養(yǎng)以及專用性人力資源的形成做了探索性分析.

風險導向?qū)徲?；行業(yè)專業(yè)化；差異化產(chǎn)品；專用性人力資源

1 風險導向?qū)徲嬆Ｊ降男绿攸c

風險導向型審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險職業(yè)判斷，評價被審計單位風險控制，確定剩余風險，執(zhí)行追加審計程序?qū)⑹Ｓ囡L險降低到可接受水平.現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬕詰?zhàn)略觀和系統(tǒng)觀思想指導重大錯報風險評估和整個審計流程.審計風險主要來源于財務(wù)報告的重大錯報風險，而錯報風險主要源于整個企業(yè)的經(jīng)營風險和舞弊風險.

“一條龍”造假一般都是管理層的決策，可以輕易的繞過內(nèi)控，內(nèi)控對員工的行為是有效的但對管理層是無效的，當出現(xiàn)“一條龍”造假時制度基礎(chǔ)審計會部分失靈.正是基于此，我們應該根據(jù)現(xiàn)代財務(wù)舞弊特點，引入以防范管理舞弊為核心的風險導向?qū)徲嬆Ｊ?，跳出單?jù)、賬本、報表這些純財務(wù)指標，跳出內(nèi)控，以被審計單位的風險評估為基礎(chǔ)，綜合分析評價影響被審計單位經(jīng)濟活動的各因素，進而開展實質(zhì)性的具體的審查.

現(xiàn)代風險導向模式對審計人員提出了更高更新的要求，要求審計人員不僅掌握系統(tǒng)的專業(yè)財務(wù)知識，還需要掌握管理經(jīng)營、市場分析、信息統(tǒng)計、法律制度、監(jiān)督環(huán)境、生產(chǎn)銷售、投資消費、行業(yè)發(fā)展以及會計政策的選擇和運用等各方面的與行業(yè)有關(guān)知識，形成一個更全面更專業(yè)知識機構(gòu).而一個注冊會計師很難把所有行業(yè)的相關(guān)知識以及行業(yè)情況都掌握并能靈活運用其指導審計實踐工作.因此現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｊ胶芸赡軙呱鷮徲嫹较虻男袠I(yè)專業(yè)化細分.

2 審計方向行業(yè)專業(yè)化分工的需求分析

2.1 受托責任有效履行的需求

審計的目標就是確保受托責任的全面有效履行.行業(yè)性質(zhì)不同、審計環(huán)境變化、內(nèi)部控制效果需要行業(yè)專業(yè)化的審計，規(guī)模越大、業(yè)務(wù)越復雜的行業(yè)越需求高市場份額的具有專業(yè)化審計特長的會計事務(wù)所，這些都促成了行業(yè)專長的審計人員的產(chǎn)生和審計方向的細分.

2.2 降低信息租金的需求

在委托-代理理論構(gòu)建的模型“委托人-審計師-代理人”下，由于信息不對稱，審計師的作用就是降低擁有私人信息的代理人的信息租金，另外在一定程度上提高代理人的努力程度.所以審計人員的專業(yè)化程度越高，信息租金就會越低，委托人的收益保障性就越大.委托人更需要專業(yè)化程度高的審計人員或事務(wù)所.

2.3 投資者的決策需求

審計的作用之一就是為投資者提供決策需求.信息不對稱的情況下，投資者了解企業(yè)的主要渠道就是審計報告等審計產(chǎn)品，他們需要的是能為其提供更高質(zhì)量、更真實可靠的信息，而行業(yè)專業(yè)化的審計人員可以更有效的做到這一點.國際上安然、世界通訊，國內(nèi)的銀廣夏、藍田股份等審計失敗事件暴露出的審計質(zhì)量問題，不禁使人們對培養(yǎng)行業(yè)專長，走專業(yè)化之路的需求更迫切.

3 審計方向行業(yè)專業(yè)化分工的供給分析

3.1 審計人員審計思路的轉(zhuǎn)變以及知識結(jié)構(gòu)的優(yōu)化

在風險導向?qū)徲嬆Ｊ较聦徲嬋藛T以風險評估為基礎(chǔ)對內(nèi)部控制進行評估，審計報告要將計劃、策略、控制與風險評估聯(lián)系在一起.風險導向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T在審計過程中對產(chǎn)生風險的各個環(huán)節(jié)進行詳實的分析.因此在整個審計過程的事前、事中和事后，審計人員都要時刻樹立風險意識.每個行業(yè)的性質(zhì)、行業(yè)結(jié)構(gòu)、風險產(chǎn)生的影響因素不同，審計人員要對行業(yè)以及行業(yè)風險有一個清晰又區(qū)別、全面而系統(tǒng)的了解，采用適當?shù)脑u價方法和標準，主動的應對審計風險，最終達到規(guī)避和減輕風險的目的.

審計準則第1211號《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》中除規(guī)定了審計人員應對審計行業(yè)狀況、行業(yè)相關(guān)法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素進行了解外，還明確指出“注冊會計師應當考慮項目組是否配備了具備相關(guān)知識和經(jīng)驗的成員”，所以行業(yè)專業(yè)化細分的理念已經(jīng)在審計準則體系中形成.注冊會計師在掌握行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點、經(jīng)濟技術(shù)指標及行業(yè)政策、企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略、經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營風險知識的同時，還對審計隊伍進行優(yōu)化組合，由原來的單一的財會型人員的結(jié)構(gòu)優(yōu)化為法律、工程技術(shù)、計算機、統(tǒng)計分析等非會計審計專業(yè)的人才的組合，對審計項目小組進行科學配備.同時建立計算機網(wǎng)絡(luò)，以便各行業(yè)政策、知識的學習與掌握.每家事務(wù)所所擁有的注冊會計師及其知識結(jié)構(gòu)都是有限的.把有限的資源集中到特定的行業(yè)不僅可以形成規(guī)模經(jīng)濟更可降低成本.

3.2 審計機構(gòu)的跨地域合并重組

我國的審計市場能導致審計方向?qū)I(yè)化細分的一個獨特原因是審計人員與產(chǎn)業(yè)的同地域分布.這種地域性作用是相對的，表現(xiàn)在地域性限制成為不少國內(nèi)事務(wù)所發(fā)展的瓶頸，但同時地域性作用很可能培養(yǎng)出審計行業(yè)專家.審計機構(gòu)需要按行業(yè)進行跨地域合并重組，在打破瓶頸的同時，以其表現(xiàn)出的規(guī)模經(jīng)濟能很有效的提高經(jīng)營效率，從而獲得成本節(jié)約的好處，并同時在審計市場上提高差異化審計產(chǎn)品，最終以絕對優(yōu)勢占領(lǐng)審計市場.

3.3 差異化產(chǎn)品的提供

具有專業(yè)特長的審計人員由于對某一行業(yè)長期的浸染，形成了更系統(tǒng)的審計體系，更能為客戶提供更高附加值的建議.這種附加價值會在審計市場上提供有別于競爭對手的差異化產(chǎn)品而有效的占領(lǐng)市場，并在一定程度上控制審計費用價格.

4 審計方向行業(yè)專業(yè)化細分的優(yōu)勢分析

4.1 專業(yè)性更強

行業(yè)專業(yè)化分工要求審計人員有更高的專業(yè)素質(zhì)，更專業(yè)化的行業(yè)知識.做到行業(yè)專長能保證審計工作在此行業(yè)中更專業(yè)化，更具核心競爭力，之前就介紹過德勤專注于能源、公共事業(yè)、制造業(yè)、通信、消費品、金融和醫(yī)療保健七大行業(yè)，而普華永道特長于娛樂等行業(yè).專業(yè)化要求是審計方向分工的先導.審計人員的行業(yè)專長作為審計人員的一種技術(shù)優(yōu)勢，在行業(yè)專業(yè)化細分的環(huán)境下就能轉(zhuǎn)化為會計事務(wù)所的競爭優(yōu)勢.

4.2 審計效率更高

審計工作的專業(yè)化細分能更有效的促進審計工作，審計工作不僅需要扎實的專業(yè)知識，更需要深厚的經(jīng)驗積累.當審計人員專注于研究和從事某一特定領(lǐng)域或行業(yè)的審計工作，通過不斷的學習加強實踐，實踐指導學習的循環(huán)過程，他們對行業(yè)的各風險、會計準則和報告要求都會有一個更深刻的認識，也更擅長發(fā)現(xiàn)和判斷行業(yè)的審計問題.在諸如銀行、保險這些對審計技術(shù)要求較高的行業(yè)，專業(yè)化的優(yōu)勢表現(xiàn)的更明顯.所以審計方向按行業(yè)專門化細分能使審計人員能更有效的從事行業(yè)的審計工作.

4.3 審計標準更適用、程序更規(guī)范

專業(yè)化的分工提高了審計工作的專注度，有利于集中智慧和經(jīng)驗制定出更適合、更實用的審計標準、方法和原則.長期專注某行業(yè)審計工作必然會對此行業(yè)的情況有很好的把握，再此基礎(chǔ)上形成本行業(yè)適用的通用審計標準.

審計程序從始至終對審計工作產(chǎn)生重大影響，審計程序不規(guī)范就會產(chǎn)生審計風險，所以長期的專業(yè)化的從事特定行業(yè)的審計工作更有利于形成一套完善的規(guī)范的針對本行業(yè)的審計程序，從而降低審計過程中的審計風險.

4.4 審計成本更低

審計方向的細分會使資源和技術(shù)都集中到所從事的某一特定的行業(yè)，進而形成規(guī)模經(jīng)濟，不僅提高了效率更節(jié)約了審計成本.這樣既可以使審計人員賺取更多利潤，也可以通過降低審計收費將一部分成本節(jié)約優(yōu)勢傳導給客戶來提高自己的競爭力.

然而，任何事情有利也有弊，行業(yè)專業(yè)化細分可能會是審計人員的就業(yè)市場變的狹窄，把所以資源和精力都集中特定行業(yè)，就如把雞蛋放在一個籃子里，會使會計師事務(wù)所的經(jīng)營風險加大.

5 行業(yè)專業(yè)化審計人員的培養(yǎng)及專用性人力資源的形成

按行業(yè)細分了審計方向，相應的需要在審計人員的培養(yǎng)和考核方式上做出相應的改革，按主體設(shè)置審計專業(yè)就是一種變革.行業(yè)專業(yè)化的審計人員需要進行跨學科跨行業(yè)的知識儲備，要做到這一點,就要將審計人才從封閉的以注冊會計師專門化為主體,以財務(wù)審計理論和方法為主要內(nèi)容的培養(yǎng)模式里解救出來,為其搭建審計學科與其他學科交叉融合的穩(wěn)固平臺，將其培養(yǎng)成掌握與審計工作相關(guān)的多種知識和技能的復合性人才.

行業(yè)專業(yè)化人才的培養(yǎng)方式,既解決了審計人才培養(yǎng)門類不全的問題,也糾正了審計人才培養(yǎng)過于大眾化的偏向,有效的避免了把審計人才培養(yǎng)成萬金油式那樣不專不精的人員.

會計事務(wù)所在其行業(yè)專門化的過程中專門人員的引進培養(yǎng)都耗用了很大財力物力，對于具有行業(yè)專業(yè)能力的審計人員也是投入了相當?shù)臅r間和精力學習和積累經(jīng)驗，所以事務(wù)所與審計人員之間的依存關(guān)系就相對緊密，人員的流動性就會受到一定的限制，這樣就形成了為事務(wù)所所擁有的專用性人力資源.

總之，在現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｊ较伦詴嫀熞欢ㄒ行袠I(yè)專長，在對被審計企業(yè)行業(yè)分析和戰(zhàn)略、流程、績效更專業(yè)化分析的前提下，才能形成合理預期，得到客戶經(jīng)營風險、重大錯報風險結(jié)論，并確定正確的審計策略，最終出具一份合格的審計報告.否則，現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫙o從談起.

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